I SA/Po 714/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 05 marca 2021 r. sprawy ze skargi Ł.J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] sierpnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej oddala skargę.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z [...] marca 2020 r., nr [...] odmówił Ł. J. (dalej: "skarżący) rozłożenia na raty zapłaty zaległości: 1) w podatku dochodowym od osób fizycznych PPL za 2008 r. w kwocie [...]zł plus odsetki liczone na dzień złożenia wniosku w kwocie [...]zł, 2) w podatku dochodowym od osób fizycznych PPL za 2009 r. w kwocie [...]zł plus odsetki liczone na dzień złożenia wniosku w kwocie [...]zł, 3) w podatku dochodowym od osób fizycznych PPL za 2011 r. w kwocie [...]zł plus odsetki liczone na dzień złożenia wniosku w kwocie [...]zł, 4) w podatku dochodowym od osób fizycznych PPL za 2012 r. w kwocie [...]zł plus odsetki liczone na dzień złożenia wniosku w kwocie [...]zł, 5) w podatku dochodowym od osób fizycznych PPL za 2013 r. w kwocie [...]zł plus odsetki liczone na dzień złożenia wniosku w kwocie [...]zł, 6) w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od wypłat wynagrodzeń (PIT-4) dokonanych w miesiącach: styczeń 2013 r. w kwocie [...]zł, marzec 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami, które 29 sierpnia 2019 r. wynoszą [...] zł, kwiecień 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami, które 29 sierpnia 2019 r. wynoszą [...] zł, maj 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami, które 29 sierpnia 2019 r. wynoszą [...] zł, czerwiec 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami, które 29 sierpnia 2019 r. wynoszą [...] zł, lipiec 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami, które 29 sierpnia 2019 r. wynoszą [...] zł, sierpień 2013 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami, które 29 sierpnia 2019 r. wynoszą [...] zł, wrzesień 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami, które 29 sierpnia 2019 r. wynoszą [...] zł, październik 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami, które 29 sierpnia 2019 r, wynoszą [...] zł, listopad 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami, które 29 sierpnia 2019 r. wynoszą [...] zł, grudzień 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami, które 29 sierpnia 2019 r. wynoszą [...] zł. Naczelnik wyjaśnił, że skarżący wniósł o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowych w: 1) podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od wypłat wynagrodzeń dokonanych w okresie od stycznia do grudnia 2013 r. w łącznej kwocie [...]zł wraz z odsetkami; 2) podatku dochodowym od osób fizycznych PPL za lata 2008, 2009, 2011, 2012 i 2013 w łącznej kwocie [...]zł wraz z należnymi odsetkami. Skarżący wskazał na brak środków umożliwiających jednorazowe uregulowanie zaległości. Zaproponowano spłatę w ratach po [...] zł miesięcznie. Skarżący wyjaśnił również, że w okresie od kwietnia 2003 r. do czerwca 2016 r. prowadził działalność gospodarczą. Na przestrzeni lat 2008-2009 oraz 2011-2013 wykonywał projekty dla kontrahentów w [...], za które nie otrzymał zapłaty. Powyższe spowodowało, że popadł w problemy finansowe. Aktualnie zatrudniony jest na umowę o pracę za wynagrodzeniem w kwocie [...]zł. Otrzymuje także miesięczne wynagrodzenie w kwocie [...]zł z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu w " A" sp. z o.o. i "B. " sp. z o.o. Skarżący ma [...] lat, prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z żoną i trójką dzieci. W małżeństwie skarżącego od [...] stycznia 2013 r. obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej. Źródłem utrzymania rodziny są dochody ze stosunku pracy małżonków po [...] zł netto. Wysokość dochodu małżonków z tytułu umowy o pracę nie została udokumentowana. Z oświadczenia skarżącego wynika, że uzyskiwał on wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu " A" sp. z o.o. w kwocie [...]zł. oraz miesięczne wynagrodzenie w analogicznej kwocie z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu "B. " sp. z o.o. Jednak [...] września 2019 r. nastąpiło zajęcie wynagrodzenia z tytułu pełnionych w spółkach funkcji. W odpowiedzi na powyższe do organu egzekucyjnego wpłynęły dwa pisma podpisane przez prokurenta informujące, że od września 2019 r. wynagrodzenie skarżącego "zostało cofnięte". Z kolei z dokumentów złożonych [...] listopada 2019 r. wynika, że aktualnie skarżący uzyskuje wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu " A" sp. z o.o. w kwocie [...]zł brutto oraz z tytułu zatrudnienia w tej spółce w kwocie [...]zł brutto. Oprócz dochodów w wysokości [...] zł brutto w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych poza granicami RP skarżący otrzymuje dietę w wysokości [...] euro za dobę w zależności od kraju podróży i warunków, stanowiących ekwiwalent w wysokości średnio ok. [...] tys. zł miesięcznie. Miesięczne wydatki gospodarstwa domowego skarżącego wynoszą według jego oświadczenia [...] zł. Skarżący nie złożył jednak żądanych przez Naczelnika dokumentów wobec czego brak jest możliwości oceny faktycznych wydatków związanych z utrzymaniem rodziny. Również dochody rodziny nie zostały rzetelnie udokumentowane. Organ pierwszej instancji zaznaczył, że w stosunku do skarżącego prowadzone jest postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionych przez niego tytułów wykonawczych. Skarżący posiada również zaległości wobec ZUS na kwotę [...]zł wraz z odsetkami w kwocie [...]zł, kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...]zł i kosztami upomnienia w wysokości [...] zł. W protokole o stanie majątkowym zobowiązanego z [...] kwietnia 2018 r. zawarta jest również informacja wskazująca, że postępowanie egzekucyjne wobec skarżącego prowadzi także komornik sądowy. Naczelnik omówił również wysokość deklarowanych przez skarżącego dochodów w latach 2008 – 2013 i 2018. Ustalił, że skarżący umową z [...] listopada 2012 r. powołał " A" sp. z o.o., w której objął 100% udziałów. Umową z [...] września 2013 r. skarżący powołał zaś "B. " sp. z o.o., w której również objął 100% udziałów. Skarżący uzasadniając wniosek o udzielenie ulgi powołał się na trudną sytuację finansową spowodowaną zachwianiem płynności finansowej w efekcie nieregulowania należności przez kontrahenta. Naczelnik wyjaśnił, że nieuczciwość jest najczęściej występującą przyczyną utraty płynności finansowej przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą i jest zjawiskiem powszechnym. Uznanie tego rodzaju okoliczności za szczególną przesłankę uzasadniającą udzielenie ulgi, skutkowałoby przejęciem przez Państwo ryzyka doboru nierzetelnych kontrahentów. W kontekście zaległości skarżącego z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłat wynagrodzeń ze stosunku pracy zauważono, że przywłaszczył on sobie środki należne budżetowi i wykorzystał na sobie wiadome cele. Powtórnie zauważono, że skarżący nie uzupełnił żądanych dokumentów. Z uwagi na powyższe Naczelnik nie jest w stanie ocenić faktycznych wydatków miesięcznych związanych z utrzymaniem rodziny. W ocenie organu pierwszej instancji skarżący oczekuje pomocy ze strony budżetu w postaci rozłożenia zaległości w łącznej kwocie [...]zł (kwota główna plus odsetki) na raty płatne po [...] zł, a więc na ponad 8 lat. Ulgę w spłacie traktuje więc jako formę niskooprocentowanego kredytu. Ponadto wnioskodawca traktuje swoje zadłużenie wobec Skarbu Państwa jako wymagające spłaty dopiero w momencie udzielenia ulgi. Tymczasem powinien on dokonywać wpłat dobrowolnie, w miarę możliwości finansowych w każdym czasie. Pismem z [...] marca 2020 r. skarżący wniósł odwołanie od wymienionej na wstępie decyzji Naczelnika wnosząc o jej uchylenie w całości z powodu rażącego naruszenia prawa i ponowne rozpatrzenie wniosku o rozłożenie zadłużenia na raty. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] sierpnia 2020 r., nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W ocenie Dyrektora w świetle obciążeń zarówno podatkowych, jak i wobec innych wierzycieli skarżący obecnie znajduje się w trudnej sytuacji finansowej. Sytuacja ta jednak nie uzasadnia przyjęcia za spełnioną przesłanki ważnego interesu podatnika. Okoliczności występujące w niniejszej sprawie nie są wystarczająco przekonywujące do zastosowania ulgi w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległych zobowiązań podatkowych ze względu na braki dowodowe dotyczące niektórych obszarów kondycji ekonomicznej skarżącego. Wątpliwości organu odwoławczego budzi przedstawiona przez skarżącego sytuacja finansowa, bowiem informacje oraz wartości uzyskiwanego dochodu i ponoszonych kosztów związanych z utrzymaniem rodziny wskazane w oświadczeniach o stanie majątkowym, czy pismach wyjaśniających są odmienne i nie znajdują odzwierciedlenia w materiale dowodowym. Powyższe wątpliwości pozwalają uznać, że skarżący nie jest w stanie dodatkowo regulować w skali miesiąca rat w wysokości po [...] zł na rzecz Skarbu Państwa i ZUS. Wydatki skarżącego w znacznym stopniu przewyższają uzyskiwane przez niego dochody. Niejasna sytuacja finansowa skarżącego wynika nie tylko z faktu, że w oświadczeniach o stanie majątkowych podatnika podaje różne informacje dotyczące sytuacji finansowej i materialnej w tym inne wartości dochodów. Niewiarygodne w opinii Dyrektora jest też to, że "A" sp. z o.o. oraz "B. " sp. z o.o., w których skarżący aktualnie sprawuje funkcję prezesa obniżają jego wynagrodzenie z tytułu pełnienia ww. funkcji, a jednocześnie wyrażają wolę wsparcia finansowego w spłacie jego zaległości podatkowych. Oświadczenia te zostały podpisane przez samego skarżącego, jako prezesa tych spółek. Skarżący zatrudniony jest w " A" sp. z o.o. na podstawie umowy o pracę w wymiarze Ľ etatu na stanowisku dyrektora ds. marketingu oraz jednocześnie pełni funkcje prezesa w " A" sp. z o.o. oraz "B. " sp. z o.o. przy czym obowiązki służbowe wykonuje poza granicami kraju otrzymując dietę w wysokości [...] euro za dobę w zależności od kraju podróży i warunków. Ze złożonych wydruków kart wynagrodzeń wynika również, że członkowie rodziny skarżącego, tj. jego małżonka M. J. oraz syn A. J. również świadczą pracę na rzecz " A" sp. z o.o. oraz "B. " sp. z o.o. Kolejną wątpliwość Dyrektora budzi również struktura wydatków skarżącego, w tym kwestia np. wydatków na ochronę zdrowia, czy zakupu wyżywienia, bowiem zauważa się znaczny ich wzrost, co w konsekwencji oznacza, że całkowity ich łączny koszt równa się prawie uzyskiwanym dochodom. Zaznaczono, że skarżący w wezwaniu z [...] czerwca 2020 r. zobowiązany został do złożenia m. in. dowodów potwierdzających wysokość dochodu osób będących we wspólnym gospodarstwie domowym, w tym otrzymywanego wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji prezesa zarządu w " A" sp. z o.o. oraz "B. " sp. z o.o. oraz potwierdzających wysokość otrzymywanych miesięcznie diet z tytułu świadczenia pracy za granicą za okres od stycznia do maja 2020 r. Skarżący nie zastosował się do wezwania. Skarżący nie wywiązał się również z własnej deklaracji złożonej do protokołu z [...] lipca 2020 r. dotyczącej przedłożenia dokumentacji medycznej. W piśmie z [...] czerwca 2020 r. skarżący podał, że wraz z rodziną zamieszkuje w wynajętym mieszkaniu, co z kolei zaprzecza informacji wskazanej w piśmie z [...] lipca 2020 r., z którego wynika, że jego rodzina zamieszkuje w domu jednorodzinnym stanowiącym własność jego teściów a wszystkie koszty związane z utrzymaniem domu ponoszą teściowie. Dyrektor podkreślił, , że skarżący nie udokumentował rzetelnie ponoszonych wydatków oraz uzyskiwanych aktualnie dochodów, zarówno swoich, jak i małżonki M.J. oraz syna A. J. oraz nie przedłożył dokumentacji medycznej potwierdzającej problemy zdrowotne występujące u członków rodziny. Przedstawiona przez skarżącego kondycja ekonomiczna, bez wątpienia przedkłada się na obecny brak możliwości finansowych w zakresie realizacji ewentualnego układu ratalnego w spłacie zaległości podatkowych, nawet w proponowanej kwocie [...]zł miesięcznie. Skarżący mimo uzyskiwania przychodów ze stosunku pracy oraz pełnienia funkcji prezesa w spółkach posiada znaczne wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego oraz inne zobowiązania objęte postępowaniem egzekucyjnym. Dyrektor stwierdził, że nie ma żadnej gwarancji, że po uzyskaniu ewentualnej pomocy w zakresie rozłożenia na raty zapłaty zobowiązań, postawa zobowiązanego będzie rzetelna. Pomoc organu podatkowego może być zaoferowana wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik udokumentuje źródła finansowania wnioskowanego układu ratalnego na proponowanych zasadach po uwzględnieniu wszystkich dochodów i wydatków wraz z innymi ciążącymi na podatniku obciążeniami finansowymi, usunie przeszkody, zadeklaruje kwoty rat adekwatne do wielkości posiadanych zaległości podatkowych oraz wskaże wystarczające źródło ich pokrycia. Tymczasem skarżący w okresie od [...] kwietnia 2020 r. do dnia wydania omawianej decyzji nie dokonał żadnej wpłaty. Dyrektor nie podzielił również zarzutów odwołania podnoszących naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm. – dalej: "O.p."). Pismem z [...] października 2020 r. skarżący wniósł skargę na omówioną powyżej decyzję Dyrektora wnosząc o jej uchylenie w całości z powodu naruszenia prawa oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wniesiono również o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Z uzasadnienia skargi wynika, że zaskarżona decyzja w ocenie skarżącego narusza zasadę zaufania, zasadę prawdy obiektywnej, zasadę przekonywania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Decyzja ta utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji odmawiającą skarżącemu rozłożenia na raty zapłaty obciążających go zaległości podatkowych. W ocenie organów podatkowych , spowodowane postawą skarżącego, braki dowodowe dotyczące niektórych istotnych obszarów sytuacji ekonomicznej skarżącego nie dają podstaw do przyjęcia zasadności ewentualnego zastosowania ulgi. W ocenie Dyrektora nie ma pewności , że po uzyskaniu rozłożenia na raty zapłaty zobowiązań, skarżący będzie dokonywał spłat zaległości podatkowych . Kwestionując zaskarżoną decyzję skarżący stwierdza, że narusza ona zasadę zaufania, zasadę prawdy obiektywnej, zasadę przekonywania. Rację w sporze sąd przyznał organom podatkowym. Decyzje obu instancji podatkowych zostały wydane na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Ze sformułowania "może" wynika, że decyzje w przedmiocie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych zapadają w ramach tzw. uznania administracyjnego ( tzw. decyzja uznaniowa) , które nie oznacza urzędniczego "widzimisię" ale wyraża się w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających pojęciom ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ich ustaleniu [por.: wyrok NSA z 5 października 2017 r., II FSK 1169/17, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Sąd podkreśla, że w takim postępowaniu nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ podatkowy wybór jest trafny; nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności decyzji administracyjnej i nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa, odsetki za zwłokę winny zostać umorzone. Takie rozstrzygniecie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast decyzja "uznaniowa" podlega w pełnym zakresie sądowemu badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, a więc w zakresie , czy organ podatkowy prawidłowo zebrał materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym oraz czy dokonana swobodna ich oceny mieści się w ustawowych je granicach , a wyciągnięte wnioski są logiczne. Sąd na tle regulacji prawnej art. 67a § 1 O.p. podkreśla znaczenie pojęć "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" bowiem jedynie w razie wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego możliwe staje się skorzystanie z prawa do wydania decyzji przyznającej ulgę w spłacie zobowiązania podatkowego. Przesłankę interesu publicznego interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. [B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – "Ordynacja podatkowa". Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2004, str. 282]. Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Z kolei pojęcie ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków [por.: wyrok NSA z 10 marca 2009 r., I FSK 31/08]. Sąd stwierdza, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji jak i uzasadnienie decyzji organu pierwszej instancji zawiera wyjaśnienie jakie argumenty legły u podstaw odmowy przyznania skarżącemu dochodzonej ulgi. Okoliczności występujące w niniejszej sprawie nie dają podstaw do rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych ze względu na braki dowodowe dotyczące niektórych wrażliwych i istotnych obszarów sytuacji ekonomicznej skarżącego. Skarżący nie zastosował się do wezwania z [...] czerwca 2020 r. i nie złożył żądanych dokumentów m. in. potwierdzających wysokość dochodu osób będących we wspólnym gospodarstwie domowym, w tym otrzymywanego wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji prezesa zarządu w " A" sp. z o.o. oraz "B. " sp. z o.o. oraz potwierdzających wysokość otrzymywanych miesięcznie diet z tytułu świadczenia pracy za granicą za okres od stycznia do maja 2020 r. Skarżący nie wywiązał się również z własnej deklaracji zapisanej w protokole z [...] lipca 2020 r. dotyczącej złożenia dokumentacji medycznej. Nie udokumentował również wydatków związanych z utrzymaniem rodziny. Sąd w kontekście powyższych zaniechań skarżącego podkreśla, że co do zasady, ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym spoczywa na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony. W szczególności, jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie skutki podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego. Wskazuje się również, że ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wiedzę posiada wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego. Obowiązki podatnika w tym zakresie nabierają znaczenia, jeżeli organ musi skorzystać z danych znajdujących się wyłącznie w dyspozycji podatnika. Tak jest właśnie przy ustalaniu okoliczności związanych z sytuacją życiową, materialną i zdrowotną stron ubiegających się o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych [tak: wyrok NSA z 13 kwietnia 2018 r., II FSK 894/16 oraz powołane tam orzecznictwo]. Z uwagi na powyższe sąd za bezskuteczne ocenił zarzuty , że organ podatkowy nie zbadał w wystarczający sposób wydatków skarżącego. Jak wynika bowiem z powyższych rozważań skarżący mimo wezwania nie złożył wszystkich żądanych dokumentów. W ocenie sądu nieudokumentowanie przez skarżącego w rzetelny sposób ponoszonych wydatków oraz uzyskiwanych aktualnie dochodów zarówno jego jak i pozostałych członków rodziny oraz nieprzedłożenie dokumentacji medycznej potwierdzającej problemy zdrowotne członków rodziny stanowi wystarczającą przesłankę odmowy przyznania wnioskowanej ulgi. Sąd odnośnie przedstawionej w skardze okoliczności ponoszenia wydatków z tytułu alimentów na dziecko z pierwszego małżeństwa oraz spłatę zadłużenia żony, która prowadząc działalność gospodarczą popadła w kłopoty finansowe stwierdza, że nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu podatkowym i zasadniczo nie jest on uprawniony do prowadzenia postępowania dowodowego. Sąd niezależnie od powyższego stwierdza, że zachodzą wątpliwości co do rzetelności przedstawionej przez skarżącego jego sytuacji finansowej . Informacje oraz wartości uzyskiwanego dochodu i ponoszonych kosztów związanych z utrzymaniem rodziny wskazane w oświadczeniach o stanie majątkowym, czy pismach wyjaśniających są odmienne i nie znajdują odzwierciedlenia w innych dowodach. Zasadnie za niewiarygodne zostało uznane twierdzenie , że "A" sp. z o.o. oraz "B. " sp. z o.o., w których skarżący sprawuje aktualnie funkcję prezesa obniżają jego wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji, a jednocześnie wyrażają wolę wsparcia finansowego w spłacie jego zaległości. Oświadczenia te zostały podpisane przez samego skarżącego, jako prezesa tychże spółek. Wbrew twierdzeniom skarżącego orany podatkowe dokonując oceny tych oświadczeń nie naruszyły regulacji prawnej art. 2a O.p. nakazującej rozstrzyganie niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika. Przepis ten wyraża regułę interpretacyjną przepisów prawa podatkowego, nie zaś regułę dowodzenia. Sąd podkreśla , że w interesie samego podatnika leży złożenie wiarygodnych dowodów przemawiających za zasadnością udzielenia mu ulgi. Skarżący zatrudniony jest w " A" sp. z o.o. na podstawie umowy o pracę w wymiarze Ľ etatu na stanowisku dyrektora ds. marketingu oraz jednocześnie pełni funkcje prezesa w "A" sp. z o.o. oraz "B. " sp. z o.o. przy czym obowiązki służbowe wykonuje poza granicami kraju otrzymując dietę w wysokości [...] euro za dobę w zależności od kraju podróży i warunków. Ze złożonych wydruków kart wynagrodzeń wynika również, że członkowie rodziny skarżącego, tj. jego małżonka M. J. oraz syn A. J. również świadczą pracę na rzecz "A" sp. z o.o. oraz "B. " sp. z o.o. Sąd zauważa , że występuje niezgodność w zakresie struktury wydatków skarżącego wykazanej w oświadczeniach o stanie majątkowym, w tym kwestii np. wydatków na ochronę zdrowia, czy zakupu wyżywienia, których wymiar cechuje znaczny wzrost, co konsekwencji oznacza, że ich łączna kwota jest prawie uzyskiwanym dochodom. Zastosowanie ulgi polegającej na rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań. Możliwość wykonania zobowiązań podlega ocenie na dzień orzekania o uldze. Nie można twierdzić o realnej możliwości zapłaty zobowiązań, jeżeli miesięczne przychody równoważą ponoszone miesięcznie wydatki i brak jest środków na spłatę zaległości podatkowych w ewentualnych ratach [tak: wyrok NSA z 19 maja 2011 r., II FSK 1873/10]. Skarżący w piśmie z [...] czerwca 2020 r. skarżący wskazał, że wraz z rodziną zamieszkuje w wynajętym mieszkaniu, co z kolei zaprzecza informacji wskazanej w piśmie z [...] lipca 2020 r., z którego wynika, iż jego rodzina zamieszkuje w domu jednorodzinnym stanowiącym własność jego teściów a wszystkie koszty związane z utrzymaniem domu ponoszą teściowie. Sąd mając na uwadze, że objęte wnioskiem o udzielenie ulgi zaległości podatkowe dotyczą odległych lat ocenia jako istotną dowodowo analizę wysokość uzyskiwanych przez skarżącego dochodów w okresie od 2008 do 2013 r. Skarżący osiągnął w 2008 r. dochód w kwocie [...]zł, który po uwzględnieniu strat z lat ubiegłych wyniósł [...] zł. W 2009 r. osiągnął dochód w kwocie [...]zł, w 2010 r. dochód wyniósł [...] zł, w 2011 r. [...] zł, w 2012 r., [...] zł a w 2013 r. [...] zł. Liniowy podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-36L) w łącznej kwocie do zapłaty za lata 2008, 2009, 2011, 2012 w porównaniu do wysokości dochodu ([...] zł) wyniósł [...] zł. Kwota podatku stanowiła zatem niewielką część dochodów. Wysokość zaległości podatkowych w liniowym podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2008, 2009, 2011 i 2012 świadczy , że skarżący nie regulował zobowiązań podatkowych już przed pojawieniem się podnoszonych przez niego problemów związanych z niewypłacalnością zagranicznych kontrahentów. Nieuczciwość kontrahentów jest najczęściej występującą przyczyną utraty płynności finansowej przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą i jest zjawiskiem powszechnym. Uznanie tego rodzaju okoliczności za szczególną przesłankę uzasadniającą udzielenie ulgi, skutkowałoby przejęciem przez Skarb Państwa ryzyka doboru nierzetelnych kontrahentów. Sąd ocenia jako nienależycie substancjonowane twierdzenia skargi, że wysokość dochodów wykazywanych w zeznaniach podatkowych nie jest jednoznaczna z posiadaniem pieniędzy o takiej samej wartości. Skarżący nie złożył jakiegokolwiek dowodu pozwalającego na przyjęcie, że w istocie nie dysponował nimi mimo wykazywania dochodów w zeznaniach podatkowych. Wcześniej skarżący nie występował z wnioskiem o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, jak również nie dokonywał dobrowolnych wpłat celem umniejszenia zaległości. Organy podatkowe nie kwestionowały wpłat skarżącego na poczet kosztów egzekucyjnych. Sąd nie podziela by wpływ na orzeczenie w niniejszej sprawie miał mieć fakt skierowania do Prokuratury Rejonowej w K. pisma celem wyjaśnienia wiarygodności zeznania podatkowego za 2013 r., jak również fakt skierowania wniosku o przeprowadzenie postępowania celem wyjawienia majątku skarżącego. Wskazane przez skarżącego okoliczności nie warunkują rozstrzygnięcia sprawy z wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Organy podatkowe nie są zwłaszcza uprawnione do kwestionowania wysokości zobowiązania podatkowego wynikającego z deklaracji podatkowych. Zakwestionowanie danych wykazanych w deklaracji podatkowej z uwagi na treść art. 21 § 2 i 3 O.p. możliwe jest jedynie poprzez wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, co w niniejszej sprawy nie miało miejsca. Sąd zgadza się ze skarżącym, że w decyzji błędnie została wskazana data zawiązania przez niego spółek jak i niewłaściwie wskazano wysokość udziałów ich wspólników. Okoliczność ta została przyznana przez organ podatkowy w odpowiedzi na skargę. Uchybienie w powyższym zakresie nie miało jednak wpływu na wynik sprawy. Poczynienie na etapie wydawania zaskarżonej decyzji prawidłowych ustaleń w powyższym zakresie w sposób istotny nie wpłynęłoby na ocenę aktualnej sytuacji skarżącego. W szczególności poprawnie jest przyjęcie , że na dzień orzekania przez organy obu instancji skarżący nie posiadał już udziałów w " A" sp. z o.o. oraz "B. " sp. z o.o., a pełnił w nich jedynie funkcję prezesa zarządu. Podsumowując sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. W szczególności organy podatkowe nie naruszyły zasady zaufania (art. 121 § 1 O.p.), zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zasady przekonywania (art. 124 O.p.). Mając powyższe sąd na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.