I SA/Po 211/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dominik Mączyński po rozpoznaniu w dniu 16 maja 2018 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku skarżącej o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r., nr [...] w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej uchylającej decyzję ustalającą wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów i ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 r.; postanawia odmówić wstrzymania wykonania decyzji

Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia [...] stycznia 2018 r. wniosła do tutejszego Sądu skargę na wskazaną w sentencji niniejszego orzeczenia decyzję. Zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2017 r., nr [...] odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. dnia [...] października 2010 r., nr [...] Mocą wskazanej ostatnio decyzji uchylono w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – [...] z dnia [...] lipca 2008 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia skarżącej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów orzekając w tym zakresie co do istoty sprawy. Pismem z dnia [...] kwietnia 2018 r. skarżąca zwróciła się z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] października 2010 r., nr [...] do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w niniejszej sprawie. Skarżąca, precyzując okoliczności uzasadniające udzielenie ochrony tymczasowej, wskazała na fakt uznania przez Trybunał Konstytucyjny art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za niezgodny z Konstytucją. W ocenie skarżącej stwierdzenie niezgodności z Konstytucją przepisu, który był podstawą decyzji jest przesłanką wysoce uprawdopodabniającą, że decyzja ta jest dotknięta wadą uzasadniającą stwierdzenie jej nieważności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: W myśl zasady wyrażonej w art. 61 § 1 ustawy z dnia [...] sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), wniesienie skargi do sądu administracyjnego nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. Stosownie zaś do postanowień art. 61 § 3 p.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego złożenia wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Istotne znaczenie w niniejszej sprawie ma ustalenie znaczenia użytego w art. 61 § 3 p.p.s.a. in fine sformułowania "aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy". Ustawodawca posługując się zacytowanym sformułowaniem odsyła do sprawy w znaczeniu materialnoprawnym i jej tożsamości wyznaczonej przez elementy podmiotowe i przedmiotowe. Do elementów tych należy identyczność podmiotów, identyczność przedmiotu oraz identyczność podstawy prawnej i faktycznej [por. postanowienie NSA z dnia 23 sierpnia 2011 r., II OZ 685/11, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Tak szerokie rozumienie sprawy administracyjnej umożliwia wstrzymanie wykonania rozstrzygnięcia wydanego w trybie zwykłym, w przypadku wniesienia skargi dotyczącej aktu wydanego w trybie nadzwyczajnym, tak jak to ma miejsce w sprawie w trybie stwierdzenia nieważności [por. postanowienie NSA z dnia 06 listopada 2014 r., II FSK 2969/14]. Decyzja ostateczna objęta wnioskiem o stwierdzenie nieważności jest aktem wydanym w postępowaniu prowadzonym w granicach tej samej sprawy administracyjnej w znaczeniu materialnym, co decyzja odmawiająca wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że możliwe jest merytoryczne rozpoznanie wniosku skarżącej o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] października 2010 r., nr [...] Przechodząc do merytorycznego rozpoznania wniosku, należy wskazać, że wstrzymanie wykonania aktu może nastąpić wyłącznie w wyniku złożonego przez skarżącą wniosku oraz w granicach luzu decyzyjnego przyznanego Sądowi przez ustawodawcę, wyznaczonego zakresem znaczeniowym przesłanek sformułowanych w art. 61 § 3 p.p.s.a., tj. zaistnieniem niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Zaznaczyć należy, że chodzi tu o taką szkodę (majątkową lub niemajątkową), która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego. Żądając wstrzymania wykonania decyzji, skarżący ma zatem obowiązek wykazać istnienie konkretnych okoliczności pozwalających wywieść, że wstrzymanie aktu lub czynności jest zasadne z uwagi na niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków [por. postanowienie NSA z dnia 14 listopada 2006 r., II FZ 585/06]. W świetle art. 61 § 3 p.p.s.a. okoliczności takie jak niezgodność z konstytucją przepisu stanowiącego podstawę wydania decyzji nie uzasadniają udzielenia ochrony tymczasowej. Przesłanek udzielenia ochrony tymczasowej nie można utożsamiać z oceną legalności wydanego aktu. Celem instytucji wstrzymania wykonania aktu jest jedynie tymczasowe ukształtowanie stosunków do czasu merytorycznego rozpoznania sprawy przez sąd. Z powyższego wynika, że sąd wyłącznie bada zaistnienie przesłanek określonych w art. 61 § 3 p.p.s.a., przede wszystkim w oparciu o okoliczności wskazane we wniosku [tak: postanowienie NSA z dnia 13 listopada 2012 r., II OSK 590/12]. Zauważyć również należy, że Sąd rozstrzygając kwestię wpadkową wywołaną wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu, nie bada trafności zarzutów zgłoszonych we wniosku, odnośnie niezgodności zaskarżonego aktu z prawem, a jedynie dokonuje oceny wystąpienia ustawowych przesłanek uzasadniających wstrzymanie jego wykonania. Ustosunkowanie się do zarzutów wniosku jest zatem na etapie rozpoznawania przedmiotowego wniosku niedopuszczalne [por. postanowienie NSA z dnia 3 lipca 2014 r., II OZ 661/14]. Oparcie wniosku o ochronę tymczasową na argumencie o niezgodności zaskarżonego aktu z prawem, a zwłaszcza rozstrzygnięcie Sądu w tym zakresie niweczy kontrolę sądową legalności zaskarżonego aktu [por. postanowienie NSA z dnia 26 lutego 2014 r., II FSK 2195/13]. Konkludując rozważania w powyższym zakresie należy stwierdzić, że skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów świadczących o tym, że odmowa wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] października 2010 r., nr [...] będzie łączyć się z niebezpieczeństwem wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Z kolei potencjalna wadliwość tej decyzji nie ma wpływu na ocenę zasadności wniosku w przedmiocie wstrzymania jej wykonania, ponieważ dokonywanie przez Sąd oceny legalności decyzji na tym etapie postępowania jest przedwczesne i niedopuszczalne. W tym stanie rzeczy, Sąd, na podstawie art. 61 § 3 i § 5 w zw. z art. 16 § 2 P.p.s.a., postanowił jak w sentencji.