I SA/Lu 73/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Protokolant specjalista Marta Wawrzecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi Ż. Spółka Akcyjna w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 3 grudnia 2024 r. nr SKO.41/2328/P/2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 r. - oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia 3 grudnia 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza A. ("organ pierwszej instancji", "organ") z dnia 26 marca 2024 r., określającą Ż. Spółce Akcyjnej z siedzibą w W. (dalej: "Spółka", "strona", "skarżąca", "podatniczka") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2021 r. w kwocie 30 206,00 zł poprzez zmianę [na podstawie art. 226 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.)] decyzji Burmistrza A. z dnia 13 października 2021 r., którą to decyzją określono ww. Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2021 rok w kwocie 142 926,00 zł. Z akt sprawy wynika, że wyżej wskazaną decyzją z 13 października 2021 r. Burmistrz A. określił Ż. Spółce Akcyjnej z siedzibą w W. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2021 r. w kwocie 149 926,00 zł. Następnie wnioskiem z 2 listopada 2021 r. Spółka zażądała "uzupełnienia" ww. decyzji Burmistrza A. przez podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Według skarżącej uzupełnienie decyzji powinno nastąpić z zastosowaniem art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.; obecnie Dz. U. z 2023 r., dalej: "u.p.o.l.") w związku z art. 3 i art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.). W kontekście wskazanych wyżej przepisów Spółka argumentowała, że w 2021 r. nie prowadziła działalności gospodarczej, nie była i nie jest przedsiębiorcą lub innym podmiotem prowadzącym działalności gospodarczą, w związku z czym organ podatkowy błędnie naliczył podatek w podwyższonej stawce z zastosowaniem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.o.l. (za grunty), w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit b u.p.o.l. (za budynki), w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (za budowle) z pominięciem art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. oraz art. 3 i art. 4 ust. Prawa przedsiębiorców, to jest nie uwzględniając, że wymienione przedmioty opodatkowania nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Burmistrz A. postanowieniem z 17 listopada 2021 r. odmówił uzupełnienia decyzji z 13 października 2021 r. a Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z 16 lutego 2022 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Spółka oprócz zażalenia na postanowienie Burmistrza A. z 17 listopada 2021 r. złożyła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji z 13 października 2021 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 15 lutego 2022 r. umorzyło postępowanie odwoławcze. Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 7 września 2022 r. sygn. akt I SA/Lu 240/22 uchylił postanowienie Kolegium z 16 lutego 2022 r. oraz poprzedzające je postanowienie Burmistrza A. z 17 listopada 2021 r. odmawiające uzupełnienia decyzji z 13 października 2021 r. Ponadto Sąd - działając poza granicami skargi, ale jednocześnie w granicach sprawy podatkowej - uchylił decyzję Kolegium z 15 lutego 2022 r. umarzającą postępowanie odwoławcze od decyzji organu pierwszej instancji z 13 października 2021 r. Według WSA w Lublinie organy z pominięciem regulacji z art. 168 § 2 oraz art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej rozstrzygnęły o podaniu Spółki w trybie art. 213 § 1 - § 5 tej ustawy na podstawie jednego wybranego sformułowania, mówiącego o uzupełnieniu decyzji. Jednocześnie organy całkowicie pominęły argumenty faktyczne i prawne wprost nawiązujące do przesłanek określenia wysokości zobowiązania podatkowego, co przecież jest charakterystyczne dla odwołania zgodnie z art. 222 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji Sąd ocenił, że pominięcie przez organy trybu z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej czyniło dowolnym stwierdzenie Kolegium, że pismo Spółki złożone 2 listopada 2021 r. było wnioskiem o uzupełnienie decyzji z dnia 13 października 2021 r. i nie było odwołaniem od tej decyzji podatkowej. W odniesieniu do decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze Sąd stwierdził, że od decyzji organu pierwszej instancji może toczyć się tylko jedno postępowanie odwoławcze. W związku z tym umorzenie przez Kolegium postępowania odwoławczego od decyzji organu pierwszej instancji z 13 października 2021 r. w istocie rzeczy zmierzało do zamknięcia Spółce drogi do rozpatrzenia i rozstrzygnięcia merytorycznej istoty sporu o wysokość zobowiązania podatkowego w instancji odwoławczej. Sąd zaznaczył, że stosownie do art. 233 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej umorzenie postępowania odwoławczego jest jedną z postaci załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym. Sąd wyjaśnił, że w czasie trwania incydentalnej procedury w kwestii uzupełnienia decyzji organu pierwszej instancji z dnia 13 października 2021 r. złożenie odwołania od tej decyzji było niedopuszczalne. Wynika to z rozwiązania przyjętego przez ustawodawcę w art. 213 § 4, § 5 Ordynacji podatkowej. W związku z tym Kolegium błędnie nie zastosowało art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie stwierdzając niedopuszczalność odwołania. Skarga kasacyjna Kolegium została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 31 sierpnia 2023 r., sygn. akt III FSK 21/23. W konsekwencji opisanych wyżej rozstrzygnięć sądów administracyjnych, Kolegium uwzględniając ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w wyroku WSA w Lublinie z dnia 7 września 2022 r. ostatecznym i prawomocnym postanowieniem z 25 stycznia 2024 r. stwierdziło niedopuszczalność odwołania Spółki od decyzji Burmistrza A. z 13 października 2021 r. Natomiast organ pierwszej instancji skierował do Spółki wezwanie aby sprecyzowała czy jej pismo z dnia 2 listopada 2021 r. jest żądaniem uzupełnienia decyzji podatkowej z dnia 13 października 2021 r. czy też odwołaniem od tej decyzji. W odpowiedzi na wezwanie Spółka wskazała, że pismo to jest odwołaniem od decyzji w sprawie podatku od nieruchomości na 2021 rok. Burmistrz A., uznając, że odwołanie Spółki zasługuje na uwzględnienie w całości (ze względu na słuszność jedynego zarzutu, że przedmioty opodatkowania nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) decyzją z 26 marca 2024 r. wydaną w trybie art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej zmienił swoją wcześniejszą decyzję z 13 października 2021 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2021 rok w kwocie 142 926,00 zł w ten sposób, że określił nową kwotę podatku na rok 2021 w wysokości 30 206,00 zł. Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji z 13 października 2021 r. wynika, że do opodatkowania podatkiem od nieruchomości na 2021 rok przyjęto grunty o powierzchni 64 077,00 m2, opodatkowując je stawką 0,95 zł od 1 m2 przewidzianą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (podatek 60 873,15 zł), budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 3 724,75 m2, opodatkowując je stawką wynoszącą 22,00 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej (podatek 81 944,50 zł), budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 1,00 zł, opodatkowując je stawką wynoszącą 2% ich wartości (podatek 0,02 zł) oraz grunty o powierzchni 722,00 m2 opodatkowując je stawką 0,15 zł od 1 m2 powierzchni przewidzianą dla gruntów pozostałych (podatek 108,30 zł). Ponadto organ pierwszej instancji wskazał, że budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej wynoszącej 638,00 m2 jest zwolniony z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie uchwały Nr XXIV/191/13 Rady Miejskiej A. z dnia 26 lutego 2013 r. w sprawie wprowadzenia zwolnień w podatku od nieruchomości na terenie gminy A. (Dz. Urz. Woj. Lub. z dnia 14 marca 2013 r. poz. 1484; dalej powoływana jako "uchwala Rady Miejskiej A. w sprawie zwolnień"). Razem podatek od nieruchomości na 2021 rok wyniósł 142 926,00 zł (po zaokrągleniu kwoty 142 925,97 zł). Natomiast z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji z 26 marca 2024 r. wynika, że do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjęto grunty o powierzchni 64 799,00 m2, opodatkowując je stawką 0,15 zł od 1 m2 powierzchni przewidzianą dla gruntów pozostałych (podatek 9 719,85 zł), budynki pozostałe lub ich części o powierzchni użytkowej 3 724,75 m2, opodatkowując je stawką wynoszącą 5,50 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej (podatek 20 486,13 zł). Ponadto organ pierwszej instancji ustalił, że budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej wynoszącej 638,00 m2 oraz budynek niemieszkalny o powierzchni użytkowej 30,15 m2 są zwolnione z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie uchwały Rady Miejskiej A. w sprawie zwolnień. Razem podatek od nieruchomości na 2021 rok wyniósł 30 206,00 zł (po zaokrągleniu kwoty 30 205,98 zł). W uzasadnieniu decyzji z 26 marca 2024 r. organ pierwszej instancji wskazał, że według Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego Spółka od 28 grudnia 2018 r. zawiesiła wykonywanie działalności gospodarczej. Na podstawie ewidencji gruntów i budynków Burmistrz A. ustalił, że Spółka jest użytkownikiem wieczystym działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 1/8 położonej w A. o powierzchni 6,4799 ha (64 799,00 m2) zaliczonej do gruntów zabudowanych i zurbanizowanych oznaczonej symbolem "Bi" (inne tereny zabudowane). Z ewidencji tej wynika również, że Spółka jest użytkownikiem wieczystym działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi 116/2 i 117/2 o łącznej powierzchni 0,1600 ha położonych w R. N., stanowiących grunty rolne zabudowane oznaczone symbolem "B-RV" (grunty rolne zabudowane klasy V). Organ wskazał, że grunty te znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy, jednakże nie są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, dlatego też nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z kartoteki budynków wynika, że na działce nr 1/8 znajduje się budynek mieszkalny. Organ pierwszej instancji ustalił, że powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego wynosi 638,00 m2. Wyjaśnił, że budynek ten jest zwolniony z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie § 1 ust. 4 uchwały Rady Miejskiej A. w sprawie zwolnień (jako budynek mieszkalny niezajęty na prowadzenie działalności gospodarczej). Organ wskazał ponadto, że prowadzona przez Starostę Powiatu K. ewidencja gruntów i budynków nie uwzględnia innych budynków w rzeczywistości istniejących na ww. działce nr 1/8. Burmistrz A. na podstawie wykazu budynków usytuowanych na działce nr 1/8 położonej w obrębie A., który stanowi załącznik do opinii dotyczącej oceny technicznej budynków, ustalił, że na przedmiotowej działce znajdują się inne budynki niemające charakteru mieszkalnego o powierzchni użytkowej 3 724,75 m2 i taka powierzchnia została przyjęta, jako podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organ stwierdził, że budynki te (niemieszkalne) nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Z kolei budynek znajdujący się na działce nr 117/2 jest zwolniony z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie § 1 ust. 3 uchwały Rady Miejskiej w A. w sprawie zwolnień (jako budynek gospodarczy położony na użytkach rolnych nie stanowiących gospodarstw rolnych niezajęty na prowadzenie działalności gospodarczej). Burmistrz A. wskazał, że grunty działki nr 1/8 położonej w A. oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako "Bi" oraz budynki znajdujące się na przedmiotowej działce podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 1 u.p.o.l.). Organ pierwszej instancji powołał w uzasadnieniu decyzji art. 1a ust. 1 pkt 1 (powinno być: pkt 3) u.p.o.l., zgodnie z którym grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Organ dokonał wykładni powołanego przepisu zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt 39/19 oraz zapatrywaniami prawnymi przedstawionymi w orzeczeniach sądów administracyjnych wydanych z uwzględnieniem tego wyroku. Organ podniósł, że we wskazanym wyroku zaznaczono, że "w ocenie Trybunału przedsiębiorcy nie mogą być obciążeni wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów i budynków - niewykorzystanych i niemogących być potencjalnie wykorzystanych do prowadzenia działalności - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznaje za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji." Organ wskazał, że grunty i budynki wymienione w decyzji znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy. Zaznaczył, że czasowe zwieszenie wykonywanie działalności gospodarczej przez Spółkę od 28 grudnia 2018 r. nie jest tożsame z zaprzestaniem jej prowadzenia. W takiej sytuacji podatniczka w dalszym ciągu jest przedsiębiorcą. Organ wskazał, że Spółka w toku postępowania wyjaśniła, że od 2004 r. faktycznie nie prowadzi działalności gospodarczej, przedstawiając, jako dowód ustalenia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. - Śródmieście zawarte w postanowieniu z dnia 16 kwietnia 2021 r. o umorzeniu dochodzenia w sprawie niezłożenia przez Prezesa Zarządu Spółki sprawozdań finansowych. Ponadto Spółka w toku innych postępowań podatkowych (za inne lata podatkowe) wyjaśniła, że budynki i budowle zlokalizowane na działce nr 1/8 w obrębie A., będące środkami trwałymi zostały postawione w stan likwidacji w 2004 roku i wyłączone z ksiąg rachunkowych, bez przeprowadzenia ich fizycznej likwidacji; zaprzestano ujmowania ich w ewidencji, mimo że nie przeprowadzono faktycznej likwidacji środków trwałych z powodu braku zasobów finansowych. Organ zaznaczył, że ustalając stan faktyczny sprawy dotyczący stanu budynków i budowli wziął pod uwagę opinię techniczną z 2021 r. oraz wyjaśnienia Spółki prezentowane w toku prowadzonego postępowania. Zaznaczył, że zasadniczo opinia ta jest zbliżona do opisu budynków, jaki Spółka prezentowała we wskazanych wyżej wyjaśnieniach. W dalszej części uzasadnienia organ podniósł, że z pisma Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego z dnia 2 lutego 2023 r. wynika, że w dniu 19 czerwca 2019 r. oraz w dniu 30 września 2020 r. zostały przeprowadzone kontrole w sprawie stanu technicznego obiektów budowlanych usytuowanych na działce nr 1/8, po których stwierdzono zły stan techniczny obiektów oraz że w 2022 r. udzielono Spółce pozwolenia na rozbiórkę obiektów budowlanych. Organ zaznaczył, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, że przeznaczenie budynku do rozbiórki a nawet jego zły stan techniczny czy też brak przydatności do użytkowania nie są wystarczające do uznania, że dany obiekt nie stanowi budynku w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wskazał, że decyzja nakazująca rozbiórkę obiektu budowlanego, bez faktycznego przeprowadzenia prac rozbiórkowych nie znosi obowiązku podatkowego. Organ stwierdził, że z zebranego materiału dowodowego wynika, że stan budynków wyłącza możliwość prowadzenia w nich działalności gospodarczej. Końcowo organ pierwszej instancji powołał art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, jeżeli organ podatkowy, który wydał decyzję, uzna, że odwołanie wniesione przez stronę zasługuje na uwzględnienie w całości, wyda nową decyzję, którą uchyli lub zmieni zaskarżoną decyzję. W odwołaniu od decyzji zawierającym wniosek o uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji z 26 marca 2024 r. i orzeczenie co do istoty sprawy, podatniczka przedstawiła obszerne zarzuty i argumentację w istocie sprowadzające się do zakwestionowania zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków niemieszkalnych zlokalizowanych na działce nr 1/8 położonej w A.. Spółka podniosła, że obiekty budowlane znajdujące na przedmiotowej działce nie są budynkami, ponieważ nie spełniają definicji obiektu budowlanego zamieszczonej w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), co skutkuje rażącym naruszeniem tego przepisu w powiązaniu z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Spółka podnosiła również, że w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów nie jest budynkiem obiekt budowlany znajdujący się na działce gruntu nr 117/2 w R. N., który w zaskarżonej decyzji został zwolniony z opodatkowania na podstawie uchwały Rady Miejskiej A. w sprawie zwolnień. Zgodnie bowiem z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast w myśl art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego ilekroć w ustawie Prawo budowlane jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Podniesiono, że budynki opodatkowane i zwolnione z opodatkowania nie posiadają instalacji zapewniających ich użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem. Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów nie stanowią przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wskazano, że budynki znajdujące się na działce nr 1/8 w A. to budynki przemysłowe przynależne do zakładu śrutu kostnego, który to zakład produkował rocznie nie później niż do 1999 r. z ponad 100 000 ton kości zwierzęcych śrut kostny do produkcji żelatyny, tłuszcz zwierzęcy, mączkę zwierzęcą paszową i wytwarzał ścieki przemysłowe oczyszczane w oczyszczalni ścieków będącej budowlą. Spółka argumentowała, że budynki te były pozbawione w roku 2021 instalacji i urządzeń służących ochronie środowiska (art. 62 ust. 1 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego), instalacji przewodów kominowych (dymowych, spalinowych i wentylacyjnych) – art. 62 ust. 1 pkt 1 lit c Prawa budowlanego, instalacji elektrycznej i piorunochronnej i instalacji uziemień (art. 62 ust. 1 pkt 2 Prawa budowlanego) oraz instalacji produkcyjnych, wody przeciwpożarowej, wody zimnej i gorącej i pary technologicznej, instalacji ścieków sanitarnych i przemysłowych. Wskazane instalacje (oraz urządzenia techniczne) zostały zdemontowane nie później niż do grudnia 2003 r. ze wszystkich budynków usytuowanych na działce nr 1/8 w A.. W odwołaniu zarzucono także naruszenie przez organ pierwszej instancji art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjny i kartograficzne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1151 ze zm.; dalej powoływanej jako "P.g.k."). Spółka argumentowała, że ewidencja gruntów i budynków prowadzona przez Starostę K. nie zawiera jakichkolwiek danych dotyczących budynków niemieszkalnych na działce nr 1/8 w A., w szczególności, że opodatkowane w decyzji organu pierwszej instancji budynki faktycznie znajdują się na przedmiotowej działce. Podnosiła, że brak w aktach sprawy odpowiednich dowodów w rozumieniu art. 21 ust. 1 P.g.k. pozwalających ustalić w roku 2021 wymiar podatku od innych budynków (niemieszkalnych). Zaznaczyła, że ewidencja gruntów i budynków potwierdza istnienie na działce nr 1/8 w A. tylko budynku mieszkalnego. W konsekwencji Spółka zarzuciła również naruszenie przez organ pierwszej instancji art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. W odwołaniu Spółka zarzuciła również, że organ pierwszej instancji naruszył art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Ż. S.A. posiada status przedsiębiorcy i że prowadzi działalność gospodarczą, w sytuacji, gdy dopiero prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236 ze zm.), to jest wykonywanie jej we własnym imieniu i w sposób ciągły, skutkuje, że podmiot ją wykonujący jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 Prawa przedsiębiorców. Spółka argumentowała, że od 1 września 2004 r. nie prowadzi faktycznie działalności gospodarczej, bowiem wtedy zakończyła jej prowadzenie. Natomiast nie jest możliwe rozwiązanie Spółki z uwagi na regulację art. 25d ust. 3 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2024 r. poz. 979) Do odwołania załączono jako dowody: postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 16 kwietnia 2021 r. o umorzeniu dochodzenia, obrys działki gruntu nr 1/8 w obrębie A. z modernizacji ewidencji gruntów i budynków z 2004 r., pismo Starostwa Powiatowego w K. z dnia 18 maja 2023 r. oraz kopię mapy ewidencyjnej działki nr 1/8 położonej w A., pismo Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w K. z dnia 1 grudnia 2004 r. dotyczące pogłębiającej się degradacji obiektów budowlanych znajdujących się na działce nr 1/8 w A., oświadczenia J. M. i K. G. o zdemontowaniu przed grudniem 2003 r. instalacji oraz urządzeń technicznych w budynkach zakładu śrutu kostnego usytuowanych na działce nr 1/8 w A. opinię techniczną z maja 2023 r. - uzupełnienie do opinii z czerwca 2021 r. , wypis z kartoteki budynków dotyczący budynku mieszkalnego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, uzasadniając utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instalacji w pierwszej kolejności odniosło się do okoliczności, że decyzja ta została wydana w trybie art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej na skutek odwołania Spółki z dnia 2 listopada 2021 r. (sprecyzowanego pismem Spółki z dnia 6 marca 2024 r.) od decyzji organu pierwszej instancji z dnia 13 października 2021 r. Kolegium wskazało, że zgodnie z art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli organ podatkowy, który wydał decyzję, uzna, że odwołanie wniesione przez stronę zasługuje na uwzględnienie w całości, wyda nową decyzję, którą uchyli lub zmieni zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy wyjaśnił, że uwzględnienie w całości odwołania, to uwzględnienie zarzutów i treści żądania zawartego w odwołaniu (np. żądania uchylenia decyzji i umorzenia w sprawie postępowania czy żądania zmiany decyzji przez przyznanie uprawnienia określonej treści bądź uchylenia nałożonego na stronę obowiązku) oraz uwzględnienie żądania co do zakresu zmiany decyzji (żądanie zmiany decyzji w całości lub w określonej części). W ocenie Kolegium wystąpiła materialna przesłanka dopuszczalności zmiany decyzji Burmistrza A. z dnia 13 października 2021 r. Decyzją tą organ pierwszej instancji opodatkował podatkiem od nieruchomości grunty, budynki i budowle, będące w posiadaniu podatniczki. według najwyższych stawek przewidzianych dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b, art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Zastosowanie tych stawek zostało zakwestionowane w odwołaniu Spółki z dnia 2 listopada 2021 r. Spółka podniosła, że podatek od nieruchomości powinien być naliczony w obniżonej stawce, to jest dla gruntów zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c ("od gruntów pozostałych"), dla budynków zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ("od budynków pozostałych"), a od budowli podatek nie powinien być w ogóle naliczony jako podatek, który określa się tylko od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (w ocenie Spółki budowle w ogóle nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w 2021 r.). Burmistrz A. w decyzji z dnia 26 marca 2024 r. określił podatek od nieruchomości od gruntów i budynków według stawek wskazanych przez Spółkę i odstąpił od opodatkowania budowli. W konsekwencji, w ocenie Kolegium, organ pierwszej instancji uwzględnił odwołanie Spółki z dnia 2 listopada 2021 r. w całości. W odwołaniu tym (z dnia 2 listopada 2021 r.) Spółka nie kwestionowała natomiast (co czyni obecnie w odwołaniu z dnia 18 kwietnia 2024 r.), że obiekty budowlane znajdujące się na działce nr 1/8 w A. są budynkami w rozumieniu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego w powiązaniu z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a zatem podatniczka nie twierdziła, że również i te obiekty budowlane (budynki) nie podlegają w 2021 r. opodatkowaniu od nieruchomości. Odnosząc się do zarzutu odwołania z dnia 18 kwietnia 2024 r., że doszło do rażącego naruszenia art. 21 ust. 1 P.g.k. ponieważ organ pierwszej instancji opodatkował budynki niemieszkalne znajdujące się na działce nr 1/8, które nie zostały wpisane do ewidencji gruntów i budynków i brak jest w aktach sprawy dokumentu urzędowego w postaci informacji z kartoteki budynków Starostwa Powiatowego w K. potwierdzającego istnienie budynków niemieszkalnych na przedmiotowej działce, Kolegium wyjaśniło, że przepis art. 21 ust. 1 P.g.k nie uniemożliwia opodatkowania budynków, które faktycznie istnieją ale nie zostały ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. Wprawdzie zgodnie z art. 21 ust. 1 P.g.k. podstawę m.in. wymiaru podatków i świadczeń, stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże powołanego wyżej przepisu nie można rozumieć w ten sposób, że wymiaru podatku od budynku można dokonać wyłącznie tylko wtedy, gdy budynek jest wpisany do tejże ewidencji. Organ odwoławczy wskazał na uchwałę NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, według której, jeżeli budynek nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków, to w takiej sytuacji organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane, do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku do celów podatkowych. Budynki niewpisane do ewidencji również podlegają opodatkowaniu, bowiem ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależnia obowiązku podatkowego od wpisania budynku do ewidencji. W konsekwencji odnosząc powyższe zapatrywanie prawne do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, organ odwoławczy stwierdził, że brak wpisu opodatkowanych zgodnie z decyzją organu pierwszej instancji budynków do ewidencji gruntów i budynków nie wyklucza ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Powyższą ocenę potwierdza brzmienie art. 6 ust. 2 u.p.o.l., zgodnie z którym, jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Powołany przepis wprost uzależnia obowiązek podatkowy od istnienia budynku, czyli jego faktycznego, fizycznego i dostrzegalnego zlokalizowania w przestrzeni a nie od ujawnienia (wpisania) w ewidencji gruntów i budynków. Samorządowe Kolegium Odwoławcze za nietrafny uznało zarzut, że brak instalacji zapewniających użytkowanie obiektów zgodnie z przeznaczeniem uniemożliwiał uznanie ich za budynki. Wskazało, że w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l, pomimo odniesienia się do Prawa budowlanego, ustawodawca utworzył podatkowe pojęcie budynku. Definicje budynku i budowli z prawa budowlanego na gruncie u.p.o.l. stosuje się jedynie pomocniczo gdyż zasadnicze znaczenie mają definicje tych pojęć zawarte w u.p.o.l. i to na ich podstawie rozstrzygane jest czy dany obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego jest budynkiem, czy też budowlą w rozumieniu u.p.o.l. Pojęcie obiektu budowlanego zostało przejęte z ustawy prawo budowlane, ale w dalszej części definicji wprowadza elementy pojęcia budynku bez odniesienia do wskazanej ustawy, to jest trwałe związanie z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadanie fundamentu i dachu. Zatem przepis art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. odsyła do przepisów prawa budowlanego jedynie w zakresie ustalenia, czy mamy do czynienia z obiektem budowlanym. Odesłanie to ma ograniczony zakres, dotyczy jedynie rozumienia pojęcia obiektu budowlanego, jednakże w dalszej części definicji wprowadza elementy pojęcia budynku bez odniesienia do wskazanej ustawy, to jest trwałe związanie z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadanie fundamentu i dachu. W konsekwencji w rozpoznawanej sprawie należy ustalić czy opodatkowane obiekty budowlane spełniają definicję budynku z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (z art. 1a ust. 1 pkt 1), to jest, czy są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach. Natomiast bez znaczenia dla prawnopodatkowej kwalifikacji tych obiektów jako budynków jest ustalenie czy posiadają one "instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem", a więc warunku wynikającego z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego a nie z ustawy podatkowej. Organ odwoławczy wskazał na opinię techniczną sporządzoną w czerwcu 2021 r. przez mgr inż. A. G. (na zlecenie Spółki) oraz pismo z dnia 27 lipca 2021 r. uzupełniające ekspertyzę. Zdaniem organu z dokumentów tych nie wynika, aby sporne obiekty nie były trwale związane z gruntem, nie były wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz nie posiadały fundamentów i dachu (z wyjątkiem jednego obiektu, który nie został opodatkowany). W opinii wskazano, że budynki stanowią ruiny podlegające rozbiórce, nie są użytkowane i nie nadają się do ponownego użytkowania z uwagi na znaczne naruszenie głównych elementów konstrukcyjnych oraz z uwagi na utratę ich stateczności, a także z uwagi na stan ich zużycia. Jednakże w odniesieniu tylko do jednego obiektu budowlanego określonego jako "budynek prawdopodobnie po kotłowni" wskazano, że nie posiada dachu. W stosunku do pozostałych obiektów budowlanych (budynków) podobnych uwag wskazujących na brak któregoś z elementów konstrukcyjnych budynku z definicji z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie sformułowano. Organ odwoławczy podkreślił, że w załączonej do odwołania opinii technicznej z maja 2023 r. sporządzonej przez mgr. inż. A. G. będącej uzupełnieniem do opinii z czerwca 2021 r. także nie podważono kwalifikacji prawnopodatkowej spornych obiektów budowlanych z uwagi na brak któregoś z elementów definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Natomiast wprost stwierdzono, że opodatkowane obiekty budowlane nie są budynkami, ponieważ "nie posiadają instalacji zapewniających możliwość użytkowania obiektu będącego budynkiem/budynkami w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z ich przeznaczeniem brak przyłączy i instalacji, skutkuje, że na podstawie art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, że od ponad 10 lat budynki Z. Ś. K. w mieście A. usytuowane na działce o numerze ewidencyjnym 1/8 (...), nie spełniają kryterium i nie mają cech bycia budynkiem na podstawie art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane." Kolegium wskazało, że nie neguje braku użytkowania spornych budynków, w szczególności do prowadzenia działalności gospodarczej czy też nie twierdzi, że mogłyby być do takiej działalności potencjalnie wykorzystane. Nie podważa również faktu, że opodatkowane budynki – z uwagi na demontaż bądź kradzież elementów instalacji i urządzeń technicznych nie posiadają instalacji zapewniających możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem i że nie spełniają poprzednio obowiązującej definicji obiektu budowlanego będącego budynkiem z art. 3 pkt 1 lit. a Prawa budowlanego, który stanowił, że ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami. Jednakże okoliczność ta jest bez znaczenia dla ustalenia czy w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z budynkiem czy też spornym obiektom takiej kwalifikacji prawnopodatkowej nie można przypisać. Organ odwoławczy podkreślił, że w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest podgląd, że ustawowa definicja budynku nie uwzględnia stanu technicznego budynku. Obiekt budowlany, mieszczący się w ww. zwięzłej definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., pozostaje budynkiem w rozumieniu tej ustawy i podlega opodatkowaniu nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z przeznaczeniem. Wskazuje się, że konieczność remontu budynku oraz fakt jego przebudowy i rozbudowy nie powoduje utraty przez taki obiekt budowlany cechy budynku w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej. Podobnej oceny należy dokonać w sytuacji, gdy dany obiekt z uwagi na jego stan techniczny i nieopłacalność remontu czy też przebudowy oraz faktyczne zaniechanie prowadzenia działalności gospodarczej kwalifikuje się do rozbiórki. Organ odwoławczy wskazał, że w aktach sprawy znajduje się decyzja Starosty [...] z dnia 20 października 2022 r. zatwierdzająca projekt rozbiórki i udzielająca pozwolenia na rozbiórkę dla Ż. S.A. obejmująca rozbiórkę 4 obiektów budowlanych o wysokości powyżej 8 m usytuowanych na działce nr 1/8 położonej w A., to jest budynku produkcyjnego, dwóch budynków magazynowych oraz obiektu budowlanego – kotłowni. W materiale dowodowym rozpoznawanej sprawy znajduje się również zaświadczenie z dnia 31 stycznia 2023 r. Starosty [...] potwierdzające, że organ administracji architektoniczno-budowlanej Starostwa nie wniósł sprzeciwu do zgłoszenia złożonego w dniu 12 stycznia 2021 r. przez Ż. S.A. z siedzibą w W. dotyczącego zamiaru przystąpienia do rozbiórki 13 obiektów budowlanych, to jest 10 budynków o wysokości poniżej 8 m oraz 3 budowli - zbiorników magazynowych o wysokości poniżej 8 m usytuowanych na działce nr 1/8 położonej w A. Zakreślono termin rozpoczęcia robót rozbiórkowych do dnia 2 lutego 2024 r. Poinformowano, że w przypadku nierozpoczęcia wykonania robót rozbiórkowych we wskazanym terminie, rozpoczęcie tych robót może nastąpić po pionowym dokonaniu zgłoszenia Jednakże w ocenie organu odwoławczego samo uzyskanie pozwolenia na rozbiórkę czy też zgłoszenie właściwemu organowi zamiaru dokonania rozbiórki bez faktycznego jej przeprowadzenia nie powoduje, że sporne budynki przestały być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Podnoszone przez Spółkę zarzuty i prezentowana przez nią argumentacja oraz przedstawione dowody nie wskazują, że budynki te przestały całkowicie istnieć, względnie, że zostały pozbawione któregoś z elementów struktury budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Stanowisko Spółki w powyższym zakresie, sprowadza się do wykazania, że zostały one pozbawione instalacji zapewniających możliwość użytkowania spornych budynków zgodnie z przeznaczeniem, a ta okoliczność jest nieistotna z punktu widzenia wystąpienia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał, że nie uznał za uzasadniony analogicznego zarzutu o znaczeniu braku instalacji zapewniającej możliwość użytkowania budynku zgodnie z przeznaczeniem podniesionego w stosunku do budynku niemieszkalnego zlokalizowanego na działce nr 117/2 położonej w R. N. stanowiącej grunty rolne zabudowane. Z akt sprawy wynika, że budynek ten został zaliczony do budynków produkcyjnych, usługowych i gospodarczych dla rolnictwa. Organ pierwszej instancji w stosunku do tego budynku zastosował zwolnienie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie § 1 ust. 3 uchwały Rady Miejskiej w A. w sprawie zwolnień. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części położone na użytkach rolnych nie stanowiących gospodarstw rolnych, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W tej sytuacji w odniesieniu do tego budynku obowiązek podatkowy na skutek zastosowanego zwolnienia nie przekształcił się w zobowiązanie podatkowe. Zatem samo uznanie go za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie skutkuje zwiększeniem wysokości ciążącego na Spółce zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2021 rok. Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji wynika, że budynek o powierzchni użytkowej 30,15 m2 położony na działce nr 117/2 jest zwolniony z opodatkowania. Zatem zarzut odwołania, że od tego budynku wymierzono podatek jest bezpodstawny. Organ odwoławczy nie podzielił też zarzutów opartych na twierdzeniu Spółki, że nie była ona w omawianym roku podatkowym przedsiębiorcą. Zauważył, że strona wpisana jest do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, co wystarcza by uznać ją za przedsiębiorcę w rozumieniu u.p.o.l. Niekwestionowany fakt zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej nie ma w tym zakresie – zdaniem organu – znaczenia dla oceny sprawy. Jednocześnie organ zwrócił uwagę na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19. W uzasadnieniu wyroku Trybunał stwierdził, że "w ocenie Trybunału przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznaje za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji". Kolegium zwróciło uwagę, że odnosząc powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego oraz zapatrywania prawne wynikające z orzeczeń sądów administracyjnych Burmistrz A. przyjął, że będące w posiadaniu Spółki grunty i budynki oraz budowle faktycznie są niewykorzystywane w działalności gospodarczej od 2004 roku i nie mogą być również potencjalnie wykorzystywane do jej prowadzenia zarówno w roku 2021 jak i w przyszłości. W konsekwencji takiej oceny odstąpił od opodatkowania zarówno gruntów i budynków oraz budowli z zastosowaniem najwyższych stawek podatkowych przewidzianych dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Kolegium podzieliło ocenę organu pierwszej instancji w zakresie zastosowanych stawek podatkowych w odniesieniu do gruntów i budynków oraz odstąpienie od opodatkowania budowli. Kolegium w powyższym zakresie wzięło pod uwagę wyjaśnienia Spółki z odwołania z 2 listopada 2021 r.), że od 2004 roku faktycznie nie prowadzi działalności gospodarczej, co potwierdzają ustalenia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W.-Ś. zamieszczone w postanowieniu z dnia 16 kwietnia 2021 r. o umorzeniu dochodzenia w sprawie niezłożenia przez Prezesa Zarządu Spółki sprawozdań finansowych. Spółka w toku postępowania wyjaśniła, że budynki i budowle zlokalizowane na działce nr 1/8 w obrębie A., będące środkami trwałymi zostały postawione w stan likwidacji w 2004 roku i wyłączone z ksiąg rachunkowych, bez przeprowadzone ich fizycznej likwidacji; zaprzestano ich ujmowania w ewidencji mimo nieprzeprowadzenia ich fizycznej likwidacji, ponieważ było to uzasadnione brakiem środków finansowych. W ocenie Kolegium posiadane przez Spółkę grunty, budynki i budowle nie tylko nie są ale i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ Spółka nie podejmuje i nie realizuje zachowań kwalifikowanych w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2021 r, sygn. akt III 4061/21). Wręcz przeciwnie podejmuje działania prawne, opisane wyżej, mające na celu fizyczną likwidację budynków i budowli na działce nr 1/8 w A.. Organ odwoławczy wskazał, że podstawę opodatkowania w zakresie gruntów ustalono na podstawie ewidencji gruntów, a w zakresie opodatkowania budynków - na podstawie pisma mgr inż. A. G. z dnia 27 lipca2021 r. - k. 14 akt organu pierwszej instancji) Zastosowane stawki podatkowe wynikają z uchwały Nr XXVII/196/20 Rady Miejskiej A. z dnia 30 listopada 2020 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie gminy A. (Dz. Urz. Woj. L. . z dnia 8 grudnia 2020 r. poz. 6242) – § 1 pkt 1 lit. c uchwały w zakresie gruntów, § 1 pkt 2 lit e uchwały w zakresie budynków. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że wyliczony podatek powinien być wyższy o 5 zł od kwoty wynikającej z decyzji organu pierwszej instancji (różnica wynika ze zwiększenia podstawy opodatkowania budynków o 1 m2, w wyniku błędu rachunkowego w podsumowaniu powierzchni użytkowej budynków w piśmie z dnia 27 lipca 2021 r.), jednak na przeszkodzie skorygowaniu tego błędu stoi regulacja z art. 234 Ordynacji podatkowej (zakaz reformationis in peius). Budynek mieszkalny znajdujący się na działce nr 1/8 w A. jest zwolniony z opodatkowania na podstawie § 1 ust. 4 uchwały Rady Miejskiej A. w sprawie zwolnień Organ odwoławczy wyjaśnił, że budynek niemieszkalny znajdujący się na działce nr 117/2 w R. N. oraz budynek mieszkalny znajdujący się na działce nr 1/8 w A. są zwolnione z opodatkowania na podstawie § 1 ust. 3 i 4 uchwały Rady Miejskiej A. w sprawie zwolnień Nadto opodatkowaniem podarkiem od nieruchomości nie podlegają pozostające w użytkowaniu wieczystym podatniczki działki o numerach ewidencyjnych 116/2 i 117/2 o łącznej powierzchni 0,1600 ha położone w R. N. stanowiące grunty rolne zabudowane oznaczone symbolem "B-RV" (grunty rolne zabudowane klasy V), ponieważ nie są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku rolnym na 2021 rok zostało umorzone decyzją Burmistrza A. z dnia 26 marca 2024 r. W uzasadnieniu decyzji wskazano też, postępowanie podatkowe wszczęto z urzędu, ponieważ Spółka będąca użytkowniczką wieczystą gruntów oraz właścicielką budynków i budowli nie złożyła deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2021 i nie wpłaciła na rachunek bankowy organu rat podatku od nieruchomości, Zobowiązanie Spółki w podatku od nieruchomości powstało zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1 (jak ma to miejsce w niniejszej sprawie), podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. z zastrzeżeniem § 3, który z kolei stanowi, że organ może określić zobowiązanie podatkowe, jeżeli w postępowaniu podatkowym stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano. W takiej sytuacji organ podatkowy wydaje decyzję podatkową (określającą wysokość zobowiązania), która zastępuje deklarację. Skoro Spółka nie złożyła deklaracji i nie zapłaciła podatku wydanie decyzji wymiarowej przez organ pierwszej instancji było uzasadnione. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka zaskarżyła powyższą decyzję w części obejmującej określenie zobowiązania w podatku od nieruchomości w kwocie 20 491, 63 zł od budynków niemieszkalnych o powierzchni użytkowej 3725,75 m2 opodatkowanych stawką od budynków pozostałych. Podatniczka wniosła o uchylenie decyzji organów obydwu instancji w zaskarżonej części zarzucając naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 194 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, art. 2 pkt 8 i art. 21 ust. 1 P.g.k., art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego oraz art. 7 Konstytucji RP, ponieważ organy przyjęły podstawę opodatkowania nie wynikająca z ewidencji gruntów, opodatkowały obiekty nie będące budynkami, których podatniczka nie może wykorzystywać zgodnie z przeznaczeniem. Spółka wskazywała, że moc wiążąca dokumentu urzędowego w postaci ewidencji gruntów i budynków powinna być obalona przeciwdowodem z innego dokumentu urzędowego, nie zaś z dokumentów prywatnych. Zaznaczyła, że sporne obiekty figurowały wcześniej w ewidencji, a zostały wykreślone w ramach modernizacji w roku 2004, co stanowiło fakt znany organowi pierwszej instancji z urzędu. Skarżąca wyjaśniła nadto, że sporne obiekty wchodziły w skład Z. Ś. K., były przeznaczone do wytwarzania tego produktu. Tej działalności Spółka od dawna już nie prowadzi. Nie prowadzi jej też we wskazanych obiektach inny podmiot. Instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektów zgodnie z tym przeznaczeniem zostały wymontowane przed 2004 r. co oznacza, że obiekty te nie nadają się do użytku. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, popierając stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna, bowiem zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Przedmiotem sporu było opodatkowanie podatkiem od nieruchomości obiektów zaliczonych przez organ do budynków niemieszkalnych posadowionych na działce nr 1/8 w A.. Spółka nie kwestionowała bowiem opodatkowania w pozostałym zakresie (gruntów o powierzchni 64 799,00 m2, opodatkowanych z zastosowaniem stawki dla gruntów pozostałych), ograniczając odpowiednio zakres skargi. Skarżąca podnosiła w toku postępowania, jak również w skardze, przede wszystkim, że organ bezpodstawnie przyjął do opodatkowania jako budynki obiekty, które nie wypełniają definicji budynków. Są to ruiny byłego zakładu przemysłowego, nie posiadające instalacji i nie nadające się do użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, a obecnie formalnie (decyzją administracyjną) zakwalifikowane do rozbiórki. Nadto, w związku z zasadą związania organów podatkowych treścią ewidencji gruntów i budynków (art. 21 ust. 1 P.g.k.), organy nie miały prawa opodatkować tych przedmiotów, które w ewidencji tej nie zostały wykazane. Tak jest ze wskazanymi obiektami, które organ uznał za budynki, pomimo że w prowadzonej przez Starostę Kraśnickiego ewidencji gruntów i budynków nie zostały one ujęte. Jak podkreślił przedstawiciel strony, jest to tym istotniejsze, że danych tych nie zawiera aktualna zmodernizowana ewidencja, były one natomiast wpisane przed modernizacją. Zdaniem organu odwoławczego, jakkolwiek wskazane w decyzji obiekty rzeczywiście nie zostały ujęte w ewidencji gruntów i budynków, to jednak faktycznie znajdują się na gruncie należącym do spółki i posiadają – pomimo niekwestionowanego złego stanu technicznego – elementy konstrukcyjne składające się na pojęcie budynku, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynki podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, choć nie w stawce najwyższej, wobec obiektywnej niemożności prowadzenia w nich działalności gospodarczej, ale też wobec braku aktywności gospodarczej Spółki (która zawiesiła działalność i faktycznie jej nie prowadzi nieprzerwanie od 2004 r.). Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji (tak jak organ pierwszej instancji) uwzględnił wskazania interpretacyjne dotyczące art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zawarte w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19. O ile więc – czemu nie sposób odmówić racji – wskazał, że zawieszenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę nie oznacza ustania jego bytu prawnego i prawnopodatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1300/15, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 413/15, wyrok NSA z dnia 19 sierpnia 2021 r., sygn. akt III FSK 3960/21), o tyle równocześnie stwierdził, że wskazane powyżej okoliczności stanu faktycznego stanowią podstawę uznania, że nieruchomość (w szczególności sporne budynki niemieszkalne) nie jest związana (nawet potencjalnie) z działalnością gospodarczą podatnika. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że organ zobowiązany był do wszczęcia postępowania podatkowego, ponieważ Spółka nie złożyła deklaracji podatkowej na 2021 r. i nie wywiązała się ze zobowiązania w sposób dobrowolny, o czym stanowi przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. W zaskarżonej decyzji zasadnie uznano za pozbawione racji zarzuty związane z wadliwym opodatkowaniem budynku o powierzchni użytkowej 30,15 m2 posadowionego na działce 1117/2 w R. N., bowiem został on zwolniony z opodatkowania. Ten przedmiot opodatkowania nie stanowi zatem elementu zaskarżonej decyzji podatkowej. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty oraz budynki lub ich części. Jak stanowi art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów – ich powierzchnia, zaś dla budynków lub ich części – powierzchnia użytkowa. Jak wynika z kolei z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (w brzmieniu właściwym dla sprawy – Dz. U. Z 2019 r. poz. 1170 ze zm.)) budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W ustawie Prawo budowlane obiekt budowlany został zdefiniowany w art. 3 pkt 1 (Dz.U. z 2021 r., poz. 1333 ze zm.) jako budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych Co istotne, ustawa ta w art. 3 pkt 2 odrębnie definiuje także budynek jako taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się m.in. budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 Prawa budowlanego lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania (art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l.). Stosownie do art. 21 ust. 1 P.g.k.., podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Choć dane wynikające z ewidencji z zasady są wiążące dla organów podatkowych przy wymiarze podatku od nieruchomości, co wynika z ww. przepisu Prawa geodezyjnego i kartograficznego i nie mogą one być samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09), to jednak w sytuacjach jednoznacznie wskazujących na niezgodność ewidencji gruntów i budynków ze stanem rzeczywistym, organ prowadzący postępowanie podatkowe nie może poprzestać jedynie na wynikach badania i zapisów tej ewidencji na potrzeby wymiaru podatków. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r. sygn. akt II FPS 2/13 wskazał, że reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych - wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. Oczywistym jest również, że w wypadku braków zapisów ewidencyjnych, organy podatkowe są uprawnione i jednocześnie zobowiązane (uwzględniając zasadę powszechności opodatkowania) do dokonania ustaleń faktycznych niezbędnych do wydania decyzji podatkowej w oparciu o inne dowody, w tym w szczególności dowody z dokumentów, które są nośnikami informacji o przedmiotach opodatkowania. Skoro zatem w niniejszej sprawie ewidencja gruntów i budynków nie zawierała danych o realnie istniejących budynkach niemieszkalnych, trudno odwoływać się do zasady związania, o której mowa w art. 21 ust. 1 P.g.k. i nakładać na organ obowiązek niehonorowania danych o rzeczywistości, których w rejestrze nie ujawniono. W takiej sytuacji organy były uprawnione i jednocześnie obowiązane do samodzielnego ustalenia podstawy opodatkowania, to jest przeprowadzenia we własnym zakresie postępowania dowodowego (podobnie wyrok NSA z dnia 23 lipca 2025, sygn. akt III FSK 142/25). Mając powyższe na uwadze Sąd podziela stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że fakt nieujawnienia budynków niemieszkalnych w ewidencji sam z siebie nie może prowadzić do ich nieopodatkowania, jeśli budynki te w rzeczywistości istnieją i spełniają wszystkie elementy określone w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Oparcie się w tej sytuacji wyłącznie na danych z ewidencji gruntów i budynków prowadziłoby do pominięcia przepisów zawartych w ustawie podatkowej, od których uzależniony jest wymiar podatku. Jest to tym istotniejsze, że istnienie budynków potwierdziła opinia techniczna sporządzona przez mgr inż. A. G.. Inną rzeczą jest to, że wszystkie te budynki opisano jako ruiny, wcześniej wykorzystywane w działalności produkcyjnej spółki, zaś obecnie nie kwalifikujące się ani do analogicznej, ani do żadnej innej działalności gospodarczej. Ta okoliczność przełożyła się jednak na zastosowaną stawkę podatkową, nie zwalniając jednocześnie tych przedmiotów z opodatkowania. Zdaniem Sądu, brak jest podstaw do podważenia stanowiska organów, że znajdujące się na działce nr 1/8 obiekty budowlane posiadają cechy budynków. W tym zakresie skarżąca powołała się na dokumenty urzędowe i prywatne, z których wynika, że wszystkie te obiekty nie posiadają instalacji, są zdewastowane, nie nadają się do użytku zgodnego z przeznaczeniem, a właściwe organy w późniejszym czasie niż rok podatkowy 2021 wydały decyzję o pozwoleniu na rozbiórkę. Organy podatkowe zaznaczyły jednak, że wśród tych obiektów wyłącznie jeden nie posiada dachu i z tego względu – co wyraźnie podkreślono w ich decyzjach - został wyłączony z opodatkowania. Pozostałe wypełniają definicję z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem, dla ustalenia czy obiekt budowlany jest budynkiem, istotne znaczenie mają jego cechy konstrukcyjne, nie zaś zakres lub sposób jego użytkowania bądź spełnienie lub nie wymogów formalnych dla tego użytkowania (zob. wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2023 r., sygn. akt III FSK 1261/22). Cechy konstrukcyjne zaś bez wątpliwości wskazują na to, że znajdujące się na gruncie obiekty są budynkami - są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. odsyła więc co prawda do przepisów prawa budowlanego, ale jedynie w zakresie ustalenia, czy mamy do czynienia z obiektem budowlanym. Odesłanie to ma ograniczony zakres, dotyczy jedynie rozumienia pojęcia obiektu budowlanego, jednakże w dalszej części definicji wprowadza elementy pojęcia budynku bez odniesienia do wskazanej ustawy, tj. trwałe związanie z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych (i to zgodnie z orzecznictwem niekoniecznie pełnych) oraz posiadanie fundamentu i dachu. Dokonywanie prawnopodatkowej kwalifikacji danego przedmiotu opodatkowania należy opierać na regulacjach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a jedynie pomocniczo na przepisach prawa budowlanego. To na podstawie definicji ustawy podatkowej rozstrzygane jest więc, czy dany obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego jest budynkiem w rozumieniu u.p.o.l. (zob. wyrok NSA z 28 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 333/22). Wbrew twierdzeniu skarżącej, ustawowa definicja budynku nie uwzględnia stanu technicznego budynku. Obiekt budowlany, mieszczący się w zwięzłej definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., pozostaje budynkiem w rozumieniu tej ustawy i podlega opodatkowaniu nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z przeznaczeniem. Także nieużytkowanie budynków z powodu ich złego stanu technicznego, pozostaje bez wpływu na kwalifikację obiektu budowlanego według kryteriów o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż definicja budynku odwołuje się do istnienia poszczególnych elementów budynku, a nie do ich stanu technicznego (np. wyrok NSA z dnia 24 września 2024 r., sygn. akt III FSK 4121/21; wyrok NSA z dnia 25 lipca 2023 r., sygn. akt III FSK 1544/22). Taki sposób wykładni wskazanej normy prawnej został niejako potwierdzony przez ustawodawcę, który w ramach zmiany brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. ustawą z dnia 19 listopada 2024 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o opłacie skarbowej (Dz.U. z 2024 r., poz. 1757) wprowadził w miejsce pojęcia "obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego" pojęcie "obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem". Instalacje nie definiują jednak budynku. Przepis wskazuje wyłącznie, że jeśli obiekt takie instalacje posiada, to nie stanowią one odrębnego od budynku przedmiotu opodatkowania. Ekspertyza techniczna i opisywany w niej – co trzeba wyraźnie zastrzec - niekwestionowany stan techniczny budynków nie ma więc wpływu na opodatkowanie (a zasadniczo wyłączenie z opodatkowania) dopóty, dopóki nie przeprowadzono prac rozbiórkowych. Stan techniczny budynku wynikający z decyzji ostatecznej organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 Prawa budowlanego lub decyzji ostatecznej organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, lub jego część z użytkowania (art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l.), wpływa jedynie na wyłączenie z opodatkowania stawką podwyższoną (właściwą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą), a nie na wyłączenie z opodatkowania w ogólności. Zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l., jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Obowiązek podatkowy wygasa natomiast – zgodnie z art. 6 ust. 4 u.p.o.l. – z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Dopiero zatem z momentem usunięcia budynków poprzez ich rozbiórkę ustanie obowiązek ich opodatkowania. W sprawie nie doszło zatem do zarzucanego w skardze naruszenia prawa materialnego, w tym art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego oraz przepisów Prawa geodezyjnego i kartograficznego a także przepisu postępowania – art. 194 Ordynacji podatkowej. Z przyczyn, o których mowa wyżej, organ był bowiem nie tylko uprawniony, ale zobowiązany do uwzględnienia w opodatkowaniu rzeczywiście istniejących budynków, pomimo że nie zostały one ujęte w ewidencji i budynków oraz kartotece budynków. Nie są uzasadniane zgłoszone w skardze bez istotnego rozwinięcia zarzuty prawnoprocesowe związane ze sposobem gromadzenia i oceny materiału dowodowego oraz ustaleniem stanu faktycznego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia. Organy podatkowe przeprowadziły zupełne postępowanie dowodowe, zaś zebrany materiał oceniły z uwzględnieniem zasad wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego. Działały zgodnie z zasadą legalizmu wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP i art. 120 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu, nie można uznać, by organ pominął część materiału dowodowego, nadając w sposób nieuzasadniony walor dominujący pozostałym dowodom lub też potraktował je selektywnie, albo nie zgromadził tego materiału w niezbędnym zakresie. Strona nie wykazała też, aby organ złamał zasady składające się na swobodę oceny materiału dowodowego. Dokonał stosownych ustaleń stanu faktycznego w obrębie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia, a następnie ocenił te fakty przez pryzmat obowiązującego prawa. Nie można uznać więc za zasadne sformułowanych w skardze zarzutów naruszenia przepisów art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej Z regulacji art. 121 § 1 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej nie wynika, że organy podatkowe obowiązane są interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający podatnika, czyli w sposób zbieżny z jego stanowiskiem. Z kolei obowiązek organu podatkowego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy wynikający z dyspozycji art. 122 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru nieograniczonego (wyrok NSA z dnia 26 września 2023 r., sygn. akt III FSK 2533/21). Chodzi o wyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Równocześnie zasada to dotyczy szybkości i sprawności postępowania, a te dwie reguły: wnikliwość i szybkość winny być odpowiednio przez organ zbalansowane, by żadna z nich nie doznała niepożądanego ograniczenia. W ocenie Sądu, w taki sposób prowadzono postępowanie w niniejszej sprawie, skarżąca nie wskazała zaś w jakim sensie i zakresie organ miałby dopuścić się zaniedbań dowodowych skutkujących dla treści rozstrzygnięcia. Biorąc pod uwagę wskazane wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.).