I SA/Lu 322/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka po rozpoznaniu w dniu 20 lipca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi E. na postanowienie Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 24 marca 2023 r. znak 0671-SPZ-1.4100.1058.2022.2 w przedmiocie umorzenia postępowania p o s t a n a w i a I. odrzucić skargę; II. zwrócić stronie skarżącej kwotę 100 zł (sto złotych) uiszczoną z tytułu wpisu sądowego od skargi.

Strona skarżąca wystąpiła do organu o wydanie opinii w sprawie stosowania preferencji. Zaskarżonym postanowieniem organ umorzył sprawę, prowadzoną na podstawie tego wniosku, pouczając stronę o prawie do wniesienia skargi na to postanowienie do sądu administracyjnego. Skarżąca spółka, działając zgodnie z pouczeniem, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. W myśl art. 52 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej p.p.s.a.) skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Jak stanowi art. 52 § 2 p.p.s.a., przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub ponaglenie, przewidziany w ustawie. Skarga, której nie poprzedziło wyczerpanie dostępnych środków zaskarżenia, podlega odrzuceniu jako niedopuszczalna (art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.) organ podatkowy na wniosek złożony przez podatnika, płatnika lub podmiot dokonujący wypłaty należności za pośrednictwem podmiotów prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze wydaje opinię o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, od wypłacanych na rzecz podatnika należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 lub stosowaniu stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobraniu podatku zgodnie z taką umową (opinia o stosowaniu preferencji), jeżeli we wniosku zostało wykazane spełnienie warunków określonych w art. 21 ust. 3-9 lub w art. 22 ust. 4-6 albo warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 26b ust. 1). Na odmowę wydania opinii o stosowaniu preferencji przysługuje prawo wniesienia skargi do sądu administracyjnego. O prawie tym organ podatkowy informuje wnioskodawcę w pouczeniu do odmowy wydania opinii o stosowaniu preferencji, co wynika z art. 26b ust. 4 u.p.d.o.p. Zastrzec należy, że przepis ten daje wnioskodawcy uprawnienie do wystąpienia ze skargą do sądu administracyjnego bez wyczerpania trybu przedsądowego wyłącznie w przypadku, gdy organ odmówił wydania opinii o stosowaniu preferencji. Omawiane rozwiązanie ma charakter szczególny, nie można go zatem odnosić do wszystkich rozstrzygnięć, podejmowanych przez organ podatkowy w ramach sprawy, wszczętej wskutek złożenia wniosku o wydanie opinii o stosowaniu preferencji. W zakresie nieuregulowanym w ust. 1-8 stosuje się odpowiednio przepisy art. 28b ust. 3, 5-8 i 11 oraz przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania pouczenia co do prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 oraz działu IV rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 11, 14, 16 i 23 Ordynacji podatkowej (art. 26b ust. 9 u.p.d.o.p.). Organem podatkowym właściwym w sprawach wydawania opinii o stosowaniu preferencji jest z zasady naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika (art. 26b ust. 10 u.p.d.o.p.). Jak wynika z przywołanego wyżej art. 26b ust. 9 u.p.d.o.p., postępowanie w sprawie wydania opinii o stosowaniu preferencji – w zakresie wymienionych w tym przepisie unormowań – należy odpowiednio traktować jak postępowanie podatkowe. Przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie, którym organ podatkowy umorzył postępowanie w sprawie wydania opinii o stosowaniu preferencji. Podstawą do takiego działania był odpowiednio stosowany art. 208 O.p., zaś forma postanowienia także wynikała z unormowania art. 26b ust. 9 u.p.d.o.f., który wskazuje na odpowiednie stosowanie rozdziału 14 działu IV O.p. (regulującego postanowienia), nie odsyła zaś do rozdziału, regulującego wydawanie decyzji (rozdziału 13 działu IV). W przypadku bezpośredniego stosowania art. 208 O.p. decyzja umarzająca postępowanie podatkowe podlega zaskarżeniu w drodze odwołania. Stanowi o tym art. 220 § 1 zawarty w dziale IV rozdziale 15 O.p. (odwołania) w powiązaniu z art. 208 § 1 O.p. O ile w art. 26b ust. 9 u.p.d.o.p. rozdział 15 działu IV O.p. nie został wymieniony jako podlegający odpowiedniemu stosowaniu, to ustawodawca zobowiązał organ podatkowy do odpowiedniego stosowania przepisów zawartych w dziale IV rozdziale 16 O.p., który dotyczy zażaleń. Wobec tego odpowiednie stosowanie przepisów O.p. o umorzeniu postępowania podatkowego oraz o zażaleniach oznacza, że od postanowienia, umarzającego postępowanie w sprawie wydania opinii o stosowaniu preferencji przysługuje środek zaskarżenia w postaci zażalenia. W zwykłym postępowaniu podatkowym decyzja umarzająca jest zaskarżalna w trybie odwołania zgodnie z art. 208 § 1 i art. 220 § 1 O.p. Dodatkowo w myśl art. 239 O.p., zawartego w dziale IV rozdziale 16 O.p., w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Oznacza to, że odpowiednie stosowanie art. 208 i działu IV rozdziału 14 i 16 O.p. wymaga odejścia od środka zaskarżenia w postaci odwołania od decyzji umarzającej na rzecz odpowiedniego stosowania przepisów o zażaleniu na postanowienie umarzające postępowanie w sprawie wydania opinii o stosowaniu preferencji. Z powyższego wynika, że skarga na postanowienie o umorzeniu postępowania, wydane w sprawie zainicjowanej wnioskiem o wydanie opinii o stosowaniu preferencji w I instancji, a nie wskutek rozpatrzenia zażalenia – jest skargą wniesioną bez wyczerpania środków zaskarżenia, co czyni ją niedopuszczalną. Podlegała zatem odrzuceniu i Sąd orzekł jak na wstępie, za podstawę przyjmując art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. Wobec odrzucenia skargi orzeczono także o zwrocie kwoty uiszczonego wpisu, stosownie do art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a., biorąc przy tym pod uwagę, że część wpisu, przekraczającą kwotę wpisu sądowego, należnego od skargi na postanowienie, została już zwrócona stosownym zarządzeniem.