I SA/Łd 440/14

Dnia 25 czerwca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: sekretarz sądowy Ewa Jodełka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2014 roku sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] r. Nr [...] określającą M. W. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 21.281 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że organ podatkowy pierwszej instancji otrzymał między innymi informację PIT-8C za 2007 r. pochodzącą od Bank A S.A., w której wykazano przychód z tytułu redukcji zadłużenia M. W. w kwocie 67.671,20 zł. Podatniczka z kolei w piśmie z 29 kwietnia 2008 r. poinformowała organ podatkowy pierwszej instancji, że w złożonym przez nią rozliczeniu za 2007 r. nie wykazała do opodatkowania przychodów z tytułu redukcji zadłużenia w związku z kredytem mieszkaniowym w Banku A. Fakt niewykazania tych przychodów uzasadniła złożeniem wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej. Organ odwoławczy wskazał dalej, że w interpretacji indywidualnej z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, że w świetle art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.; dalej: u.p.d.f.), kwota umorzonych odsetek stanowi przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Skarga na powyższą interpretację została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1430/10. Skarga kasacyjna od tego wyroku została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 10 maja 2013 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 1923/11. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. 23 maja 2013 r. wezwał stronę do złożenie korekty zeznania o wysokości osiągniętych w 2007 r. Ponieważ jednak skarżąca nie zastosowała się do treści wezwania organ pierwszej instancji wszczął postępowanie podatkowe i decyzją z [...] r. określił jej wysokość zobowiązania podatkowego, uwzględniając dochód wynikający z umorzenia wspomnianych wyżej odsetek. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji wskazał, że istotę sporu w rozpatrywanej sprawie stanowi zasadność opodatkowania uzyskanego przez podatniczkę przychodu z tytułu umorzenia odsetek od kredytu z 17 września 1993 r. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynikało, że w 2007 r. Bank A S.A., zwolnił podatniczkę z obowiązku zapłaty odsetek od kredytu przyznanego na podstawie umowy kredytowej z 17 września 1993 r. Nr [...] w kwocie 67.671,20 zł. Powołując się dalej na art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 u.p.d.f. organ odwoławczy wskazał, że przychód powstaje również w przypadku umorzenia kwot niezapłaconych odsetek, zarówno skapitalizowanych (które faktycznie po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, to jest – których termin płatności już upłynął. Przychód taki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ podatniczka została w niniejszej sprawie zwolniona z obowiązku zapłaty na rzecz Bank A S.A. kwoty zadłużenia z tytułu odsetek, do spłaty których zobowiązała się w chwili zawarcia umowy o kredyt mieszkaniowy, osiągnęła w ten sposób przychód (równowartość umorzonej kwoty, której nie musi już uiszczać) podlegający opodatkowaniu. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez M. W., która wniosła o stwierdzenie nieważności, ewentualnie – uchylenie, decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie następujących przepisów: – art. 156 § 1 pkt 2 w zw. z art. 157 k.p.a. poprzez ich niezastosowanie i nie stwierdzenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. o nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] r.; – art. 11 ust. 1 oraz art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.f., przez ich niepoprawną interpretację polegającą na uznaniu, że umorzenie odsetek na podstawie ugody zawartej między skarżącą a bankiem stanowi nieodpłatne świadczenie będące przychodem w rozumieniu wskazanych przepisów. W toku postępowania, na rozprawie 25 czerwca 2014 r. pełnomocnik skarżącej oświadczył, że popiera skargę, z wyjątkiem kwestii dotyczącej naruszenia art. 156 oraz art. 157 k.p.a., które oczywiście nie miały zastosowania w sprawie. Wskazał jednocześnie na naruszenie art. 121 i art. 122 O.p. z uwagi na niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności potraktowanie odrębnie dwóch umów z 17 września 1993 r., podczas gdy w rzeczywistości należało je traktować jako jedną umowę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Na wstępie wskazać należy, że poza sporem pozostaje stan faktyczny sprawy. W szczególności podatniczka nie kwestionuje faktu i treści złożonego przez nią oświadczenia o przyjęciu warunków spłaty zadłużenia. Wynika z niego przede wszystkim, że uznała swój dług z tytułu kredytu wobec Bank A S.A. zaciągniętego 17 września 1993 r., w łącznej kwocie 74.371,20 zł. Na jej zobowiązanie wobec banku składał się kapitał kredytu w kwocie 6.700 zł oraz wymagalne odsetki w wysokości 67.671,20 zł. Na mocy zawartego z bankiem porozumienia skarżąca zobowiązała się dokonać jednorazowej spłaty zobowiązania głównego w zamian za umorzenie wierzytelności z tytułu odsetek. Po złożeniu przez stronę wspomnianego oświadczenia, bank zwolnił ją z obowiązku zapłaty wymienionych wyżej odsetek w kwocie 67.671,20 zł. Tak ustalony stan faktyczny, co również nie jest kwestionowane, jest identyczny z zaprezentowanym przez podatniczkę we wniosku o udzielenie interpretacji prawa podatkowego, w efekcie którego Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał wspomnianą już wcześniej, niekorzystną dla strony, interpretację z [...] r. Argumentację przedstawioną w tej interpretacji, jak również w uzasadnieniach wydanych w wyniku jej kontroli wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi i Naczelnego Sądu Administracyjnego z odpowiednio: 12 kwietnia 2011 r. oraz 10 maja 2013 r., sąd w niniejszym składzie w pełni podziela. W szczególności NSA trafnie wskazuje, że "ustawodawca podatkowy w art. 9 ust. 1 u.p.d.f. ustanowił zasadę powszechności opodatkowania wszelkich dochodów, co podkreślone zostało w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.f. Przepis ten wprowadza kategorię przychodów z innych źródeł. Ich przykładową listę zawiera z kolei art. 20 ust. 1 u.p.d.f. Stanowi on, że należą do nich m.in. inne nieodpłatne świadczenia. Zwrot ten nie został zdefiniowany w ustawie. Przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.f. – definiując przychód – wskazuje ogólnie, że w przypadku otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń przychodem jest ich wartość. Pojęcie "nieodpłatne świadczenie" jest natomiast jednolicie rozumiane w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przyjmuje się w nim, że pojęcie to ma szerszy zakres, niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy." Zgodzić się zatem wypada, że z "nieodpłatnym świadczeniem" będziemy mieli do czynienia w tych przypadkach, w których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym (nie świadczy nic w zamian ani obecnie, ani też w przyszłości). W tej sytuacji umorzenie przez Bank A S.A. stronie skarżącej skapitalizowanych odsetek i odsetek wymagalnych z tytułu zaciągniętego kredytu hipotecznego stanowiło oczywiste przysporzenie, skutkujące powstaniem przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.f. ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.f. Bez znaczenia pozostaje przy tym z jakiego powodu doszło do umorzenia powyższych zaległości. Zasadnicze znaczenie ma bowiem to, że w następstwie takich zdarzeń skarżąca (dłużnik) została zwolniona z obowiązku spłaty należności. Po jej stronie powstał tym samym przychód stanowiący równowartość umorzonej kwoty, której nie musi już uiszczać. Organy podatkowe obejmując opodatkowaniem kwotę umorzonych odsetek, o której mowa, nie dopuściły się zatem naruszenia powołanych w skardze przepisów prawa materialnego. W tym stanie sprawy sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę. DB