I SA/Łd 353/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Sędzia WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk Protokolant: Specjalista Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2026 r. sprawy ze skargi H. K. i B. Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sieradzu z dnia 11 kwietnia 2025 r. nr SKO.4100.9,10.25 w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021 1. oddala skargę; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adw. A. M. kwotę 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu; 3. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adw. A. W. kwotę 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu.

Zaskarżoną decyzją z dnia 11 kwietnia 2025 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sieradzu (dalej także: SKO lub organ odwoławczy) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy i Miast S. (dalej także: organ I instancji) z dnia 20 listopada 2024 r. ustalającą B. Ł. i H. K. (dalej także: skarżący lub podatnicy) wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021 w wysokości 49.718,00 zł. Na powyższe zobowiązanie składały się: podatek rolny od 8,2578 ha użytków rolnych w kwocie 195,00 zł, podatek leśny od lasu o powierzchni 0,5300 ha w kwocie 23,00 zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie 49.500,00 zł, z czego od: 1) gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 55.000,00 m2 w kwocie 49.500,00 zł według stawki 0,90 zł od 1m2; 2) nieużytków o powierzchni 7.600,00 m2 w kwocie "zero zł"; 3) budynków mieszkalnych o powierzchni użytkowej 50,00 m2 i gruntów pozostałych o powierzchni 2.321,00 m2 - zwolnione z podatku od nieruchomości. Do wydania powyższej decyzji doszło w oparciu o następujące ustalenia. H. K. i B. Ł. są właścicielami nieruchomości gruntowej o łącznej powierzchni 15,2799 ha, z czego użytki rolne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków wynoszą 13,6278 ha, nieużytki - 0,76 ha, drogi - 0,3621 ha oraz las - 0,53 ha. Część powierzchni działek ewidencyjnych o nr [...], [...], [...] położonych w D., zajęte zostały na prowadzenie działalności gospodarczej (wydobycie kopaliny) przez Przedsiębiorstwo Handlowo- Usługowe "M". W dniu 6 maja 2013 r. Marszałek Województwa Ł. wydał decyzję znak: [...] w sprawie udzielenia koncesji na wydobywanie kopaliny. Wyżej wymieniona decyzja udzielała M.C, prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "M" z siedzibą w K, ul. [...], koncesji na wydobycie kruszywa naturalnego ze złoża "Złożę A" położonego w miejscowości D., gmina S., powiat Z., województwo Ł. w 2 polach: [1] Pole A: powierzchnia obszaru górniczego 64.450,9 m2, powierzchnia terenu górniczego 78.489,5 m2 (obręb D., gmina S., powiat Z., województwo Ł., działki o numerach ewidencyjnych: [...], [...], [...], [...]); [2] Pole B: powierzchnia obszaru górniczego 26.930,4 m2, powierzchnia terenu górniczego 24.588,1 m2 (obręb D., gmina S., powiat Z., województwo Ł., działki o numerach ewidencyjnych: [...], [...], [...], [...], [...[). Organ wskazał również, że działka o nr [...] nie stanowiła własności podatników H. K. i B. Ł.. Skarżący w dniu 16 września 2013 r. złożyli w Urzędzie Gminy i Miasta S. informacje w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2013. Zgodnie z danymi w nich zawartymi, powierzchnia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosiła 52.380,00 m2. Kolejne informacje w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2013 złożone zostały przez podatników w Urzędzie Gminy i Miasta S. w dniach 5 oraz 7 listopada 2013 r. Informacje złożone zostały w związku z nabyciem działki o numerze ewidencyjnym [...] o powierzchni 0,2821 ha, która to działka wskazana została jako powierzchnia gruntów pozostałych. Następnie w dniach 16 grudnia 2016 r. oraz 9 stycznia 2017 r. do Urzędu Gminy i Miasta S. wpłynęła informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych, w której zadeklarowana przez podatników powierzchnia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosiła 0,00 ha. Organ wyjaśnił, że zadeklarowana przez podatników powierzchnia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wzbudziła wątpliwości organu. Z tego powodu w celu ustalenia prawidłowej, faktycznie zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej powierzchni gruntów, organ zlecił wykonanie pomiarów geodezyjnych. W oparciu o opinię geodezyjną z dnia 27 czerwca 2017 r., wykonaną przez geodetę W. K. ustalono, że powierzchnia gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej wynosiła łącznie na działkach o numerach ewidencyjnych: [...], [...], [...] położonych w miejscowości D., gmina S. 5,50 ha (z dokładnością do 2 miejsc po przecinku). Następnie, w celu ustalenia faktycznej powierzchni gruntu zajętej na wydobywanie kruszywa, Urząd Gminy i Miasta S. wystąpił w dniu 19 września 2018 r. o udzielenie powyższych informacji do Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego w K.. W odpowiedzi Okręgowego Urzędu Górniczego w K. z dnia 4 października 2018 r. poinformowano, że urząd nie posiada informacji dotyczących faktycznej powierzchni zajętej na wydobycie kruszywa. Powierzchnię gruntu zajętą na wydobywanie kruszywa organ próbował również ustalić występując pismem z dnia 15 listopada 2018 r. do Urzędu Marszałkowskiego Województwa Ł.. W informacji Urzędu Marszałkowskiego Województwa Ł. podana została powierzchnia wyrobiska powstałego w wyniku eksploatacji kopaliny ze złoża "Złożę A" w polu A wynosząca 50.767 m2. Następnie w uzasadnieniu decyzji wskazano, że w dniu 16 sierpnia 2023 r. Starosta Z. wydał decyzję znak: [...] w sprawie uznania rekultywacji za zakończoną w części. Orzeczono w niej uznanie za zakończoną rekultywację o kierunku leśno-wodnym, gruntów zdegradowanych w wyniku powierzchniowej eksploatacji kruszywa ze złoża "Złożę A" - Pole A w części, tj. na działce ewidencyjnej [...] w miejscowości D., gmina S., powiat Z., na powierzchni 3,20 ha. Następnie w dniu 29 sierpnia 2023 r. Starosta Z. wydał decyzję znak: [...] w sprawie uznania rekultywacji za zakończoną w części. Orzeczono w niej uznanie za zakończoną rekultywację o kierunku leśno-wodnym, gruntów zdegradowanych w wyniku powierzchniowej eksploatacji kruszywa ze złoża "Złożę A" - Pole A w części, tj. na działce ewidencyjnej [...], [...] w miejscowości D., gmina S., powiat Z., na powierzchni 2,30 ha. Dalej wyjaśniono, że organ podatkowy dokonał szczegółowej analizy wszystkich dokumentów zgromadzonych w przedmiotowej sprawie, w tym przedkładanych przez H. K. oraz B. Ł. informacji podatkowych. Oceniając wartość dowodową informacji dotyczących powierzchni faktycznie wykorzystywanych na prowadzenie działalności gospodarczej, organ za najbardziej miarodajne uznał opisane powyżej decyzje w sprawie uznania rekultywacji za zakończoną wydane przez Starostę Z. w sierpniu 2023 r. Łączna powierzchnia gruntów zdegradowanych w wyniku powierzchniowej eksploatacji kruszywa i zrekultywowanych na działkach należących do podatników, wskazana w decyzjach w sprawie uznania rekultywacji za zakończoną znak: [...] z dnia [...] r. oraz znak [...] z dnia [...] r., wynosiła łącznie 5,50 ha (działki ewidencyjne położone w D., gmina S. o nr: [...] - powierzchnia 3,20 ha; [...], [...] - powierzchnia 2,30 ha). Powierzchnia 5,50 ha stwierdzona została także w opinii geodezyjnej z dnia 27 czerwca 2017 r. wykonanej przez geodetę W. K.. Jak wynikało z informacji w niej zawartych łączna powierzchnia gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej wynosiła (z dokładnością do 2 miejsc po przecinku) na działkach o numerach ewidencyjnych: [...], [...], [...] położonych w miejscowości D., gmina S. - 5,50 ha. Organ wyjaśnił ponadto, że wziął pod uwagę również informację Urzędu Marszałkowskiego Województwa Ł., w której to podano powierzchnię wyrobiska powstałego w wyniku eksploatacji kopaliny ze złoża "Złożę A" w polu A - 50.767 m2. Jednocześnie organ stwierdził, że informacji tej nie można przenieść wprost na rozstrzygnięcie podatkowe. Powierzchnia 50.767 m2 wskazywała bowiem jedynie samo wyrobisko powstałe w wyniku eksploatacji kopaliny ze złoża "Złożę A" w polu A, nie uwzględniając terenu przyległego, faktycznie wykorzystywanego przy wydobywaniu kopaliny. Pole A natomiast zgodnie z decyzją Marszałka Województwa Ł. z dnia 6 maja 2013 r. znak: [...] w sprawie udzielenia koncesji na wydobywanie kopaliny M.C prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "M" z siedzibą w K, wytyczone zostało na działkach o numerach ewidencyjnych: [...], [...], [...], [...]. Działka o nr ewidencyjnym [...] nie stanowi natomiast własności podatników. Konkludując organ wskazał, że w wyniku przeprowadzenia postępowania dowodowego ustalono powierzchnię faktycznie zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej, wynoszącą łącznie 5,50 ha na działkach ewidencyjnych [...], [...], [...] i taka powierzchnia została opodatkowana podatkiem od nieruchomości (grunty związane z prowadzeniem działalności). Działki nr [...], [...] sklasyfikowane zostały w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (RVI, RV), natomiast działka o nr ewidencyjnym [...] jako droga ("dr"). Organ wskazał przy tym, że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej polega na faktycznym wykorzystywaniu go w tej działalności, są to więc grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. Opisane powyżej grunty działek o nr ewidencyjnych [...] oraz [...] były wykorzystywane w związku z wydobyciem kopaliny ze złoża "Złożę A" Pole A, widoczne były na nich efekty prowadzonej działalności gospodarczej, więc niewątpliwie grunty te były zajęte na tę działalność i należało je opodatkować podatkiem od nieruchomości (jako grunty związane z prowadzeniem działalności). Działka o nr ewidencyjnym [...] oznaczona w ewidencji gruntów i budynków jako droga ("dr") została również w części opodatkowana podatkiem od nieruchomości. Na zakończenie organ odniósł się do zasadności zwolnienia działki o nr ewidencyjnym [...] z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały nr [...] Rady Gminy i Miasta S. z dnia 9 listopada 2011 r. w sprawie zwolnień z podatku od nieruchomości, zgodnie z którą, z podatku od nieruchomości zwolnione są grunty oznaczone symbolem "dr" stanowiące drogi polne wykorzystywane w rolnictwie. Organ wyjaśnił, że opisywany powyżej stan faktyczny wskazuje jednoznacznie, że działka o nr ewidencyjnym [...] była w części zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej związanej z wydobywaniem kruszywa naturalnego, nie spełniała zatem warunków określonych uchwałą by zwolnić ją z opodatkowania podatkiem od nieruchomości (nie była wykorzystywana jako droga polna w rolnictwie). Reasumując organ I instancji uznał, że o zastosowaniu stawki podatku od nieruchomości właściwej dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą przesądzało korzystanie z gruntów w celu wydobycia kopaliny oraz objęcie ich procesem rekultywacji. Rekultywację gruntów po wyczerpaniu złoża należy uznać za działalność gospodarczą w zakresie wydobycia kopaliny, stanowi bowiem element likwidacji zakładu górniczego i jest immanentnie związana z prowadzoną działalnością. Do czasu zakończenia rekultywacji stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego (decyzje Starosty Z. w sprawie uznania rekultywacji za zakończoną z sierpnia 2023 roku) grunty działek o nr ewidencyjnych [...], [...] oraz [...] były faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej co uzasadnia objęcie ich podatkiem od nieruchomości. Wymienioną na wstępie decyzją z dnia 11 kwietnia 2025 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sieradzu, powołując się miedzy innymi na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2025 r., poz. 111, dalej także: O.p.), art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 i art. 5 ustawy 2 dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 70 ze zm., dalej także: u.p.o.l.), Uchwałę Nr [...] Rady Gminy i Miasta S. z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dziennik Urzędowy Województwa [...] z [...]r., poz. [...]), Uchwałę Nr [...] Rady Gminy i Miasta S. z dnia 9 listopada 2011 r. w sprawie zwolnień podatku od nieruchomości (Dziennik Urzędowy Województwa Ł. z 2011 r. [...], poz. [...]), Uchwałę Nr [...] Rady Gminy i Miasta S. z dnia [...] r. w sprawie zmiany uchwały Nr [...] Rady Gminy i Miasta S. z dnia [...]r. w sprawie zwolnień podatku od nieruchomości (Dziennik Urzędowy Województwa Ł. z [...] r.), utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Od powyższej decyzji SKO w Sieradzu z dnia 11 kwietnia 2025 r. skargę wywiedli B. Ł. i H. K. zaskarżając zapadłe orzeczenie w całości i zarzucając : 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy: a) art. 1a ust. 1 pkt 3) u.p.o.l., poprzez wadliwą jego wykładnię i w rezultacie wadliwe zastosowanie go w stanie faktycznym niniejszej sprawy poprzez uznanie, iż grunty należące do skarżących stanowią grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy skarżący nie są przedsiębiorcami i nie prowadzą działalności gospodarczej, a grunty, których są właścicielami także nie były wykorzystywane w 2021 r. na cele prowadzenia działalności gospodarczej; b) art. 3 ust. 1 pkt 1) u.p.o.l., poprzez jego wadliwą wykładnię i w rezultacie błędne zastosowanie go w stanie faktycznym niniejszej sprawy i uznanie, iż to skarżący powinni być płatnikami podatku od nieruchomości w maksymalnym wymiarze podatku, podczas gdy przepis ten stanowi, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3, a w niniejszej sprawie właśnie art. 3 ust. 3 powinien mieć zastosowanie; c) art. 3 ust. 3 u.p.o.l., poprzez jego wadliwą wykładnię i w rezultacie niezastosowanie go w stanie faktycznym niniejszej sprawy i uznanie, iż to skarżący powinni być płatnikiem podatku od nieruchomości w maksymalnym wymiarze podatku, podczas gdy biorąc pod uwagę dowody z dokumentów skarżący nie zgłosili swojej deklaracji do urzędu gminy w zakresie obszaru gruntów działalność, ale osoba nieuprawniona, co zostało dobitnie kolejny raz wskazano w ich odwołaniu i nie byli posiadaczami nieruchomości, gdyż nieruchomość była użytkowana bez podstawy prawnej przez osobę trzecią (M. C.), którą w stanie faktycznym niniejszej sprawy należy uznać za posiadacza samoistnego nieruchomości, zobowiązanego do zapłaty ewentualnego podatku od nieruchomości; d) niezastosowanie się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. (sygn. akt: SK 13/15) i uznanie, iż w niniejszym przypadku zastosowanie będzie miał art. 1a ust. 1 pkt. 3) u.p.o.l., podczas gdy z wyroku tego wynika, iż rozumienie tego przepisu w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2 oraz w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej; e) niezastosowanie się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. (sygn. akt. SK 39/19) i uznanie, iż w niniejszym przypadku zastosowanie będzie miał art. 1a ust. 1 pkt. 3) u.p.o.l. podczas gdy z wyroku tego wynika, iż rozumienie tego przepisu w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w zw. z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej; f) art. 4 pkt. 18) ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 82, dalej: u.o.g.r.l.), poprzez wadliwe zastosowanie go w niniejszej sprawie i uznanie, że na gruntach należących do skarżących w 2021 r. przeprowadzany był przez podmiot trzeci proces rekultywacji równoznaczny z prowadzeniem działalności gospodarczej, co jednoznacznie przesądza o obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości, podczas gdy w 2021 r. proces rekultywacji na gruntach skarżących nie był już prowadzony, z uwagi na jego faktyczne zakończenie jeszcze przed 2021 r., w wyniku wieloletniej odbudowy biologicznej i samoistnej rekultywacji zgłoszonej przez M.C., a decyzja Starosty Z. była jedynie potwierdzeniem tej okoliczności oraz biorąc pod uwagę dowód z dokumentu - pismo M.C. skierowane do Wydziału Ochrony Środowiska Starostwa Powiatowego w Z. dotyczące dokumentu nr [...] z dnia [...]r., w którym wnioskodawca zgłasza stan faktyczny i prosi Starostę o uznanie samoistnej rekultywacji terenu poeksploatacyjnego na działkach nr [...].[...],[...] i [...] na powierzchni -6,44 ha. g) art. 20 ust. 1 u.o.g.r.l., poprzez jego wadliwą wykładnię i co za tym idzie wadliwe zastosowanie go w stanie faktycznym niniejszej sprawy, poprzez uznanie, iż to na skarżących spoczywa obowiązek zapłaty podwyższonego podatku od nieruchomości, wobec faktu prowadzenia na gruntach należących do skarżących ewentualnej rekultywacji, podczas gdy rekultywacja była prowadzona na gruntach przez podmiot trzeci, tj. M. C. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowe "M", a zgodnie z art. 20 ust. 1 u.o.g.r.l. osoba powodująca utratę albo ograniczenie wartości użytkowej gruntów jest obowiązana do ich rekultywacji na własny koszt; h) nieuwzględnienie stanu faktycznego samoistnej rekultywacji terenu pogórniczego zgłoszonego przez M. C. w dniu 26 stycznia 2021 r., w odpowiedzi do dokumentu nr [...] Starostwa Powiatowego w Z., w którym przedsiębiorca potwierdza przywrócenie wartości użytkowych i ekologicznych terenów zdegradowanych przez swoją działalność górniczą i wnosi o uznanie samoistnej rekultywacji terenu poeksploatacyjnego na działkach nr [...],[...],[...] i [...] na powierzchni - 6,44h. Zgodnie z zasadą należało w postępowaniu dowodowych oraz samej decyzji uwzględnić, jaki faktycznie obszar terenu został objęty procesem naturalnej regeneracji dzięki procesom biologicznym i fizycznym od roku 2014 do roku 2021. i) organ nie uwzględnił adaptacji nowych warunków bio-procesu i naturalnych mechanizmów zgłoszonych w 2021 r. i zatwierdzonych ostatecznie również w protokołach kontrolnych i samej decyli Starosty Z. o faktycznym zakończeniu rekultywacji. Nie wzięto pod uwagę procesów naturalnych potwierdzonych w operacie przyrodniczym, w którym opisano między innymi naturalne procesy rozwoju roślinności, tworzenie się gleby, procesy biologiczne, które przyczyniły się do odzyskania równowagi ekologicznej i były kluczowe dla samoistnej rekultywacji, która z kolei miała swoje znaczenie dla ochrony środowiska, ponieważ proces ten pozwala na przywrócenie terenów do stanu który mógł być użyteczny dla życia roślin i zwierząt. j) w postępowaniu i decyzji nie uwzględniono, że dodatkowe działanie samego przedsiębiorcy M.C. w zakresie uzupełnienia roślinności na skarpach polegało nie na przeprowadzeniu rekultywacji na całym terenie uwzględnionym w decyzji podatkowej, ale zaledwie w nieznacznej części działki [...], w celu poprawienia efektu końcowego. k) w postępowaniu organ wziął pod uwagę wyłącznie "obliczenia powierzchni gruntu do wyliczenia podatku na terenie działek w gminie S. wsi D. "geodety W. K. z dnia 27 czerwca 2017 r. Pomiarów tych dokonano metodą graficzną i wyłącznie z mapy kierunków rekultywacji, według stanu na dzień 8 grudnia 2011 r. l) w postępowaniu dowodowym i decyzji organu I i II instancji w zakresie obszaru terenu w ha, brak jest informacji o ocenie stanu terenu zajętego przez samoistną rekultywację na dzień obliczenia powierzchni w roku 2017. Organ przyjął wyżej wymieniony pomiar jako rzekomo jedyne wiarygodne źródło informacji dla swojej decyzji, odstępując tym samym od dowodu, który miał istotne i kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie. Uznania rekultywacji za zakończoną w wyniku w/w samoistnej rekultywacji mogło być uzasadnione nawet w roku 2017, z uwagi na krajobraz, w którym znajdował się teren nieruchomości oraz wieloletni bardzo zaawansowany bio-proces . 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: a) art. 233 § 1 pkt. 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji Burmistrza Gminy i Miasta S. z dnia 20 listopada 2024 r. (nr [...]), podczas gdy w ocenie skarżących decyzja organu I instancji powinna być uchylona, a postępowanie w sprawie powinno zostać umorzone ewentualnie przekazane do ponownego rozstrzygnięcia organowi I instancji; b) art. 121 § 1 O.p., tj. naruszenie zasady pogłębionego zaufania do organów władzy państwowej, poprzez wydanie przez organ II instancji dwóch sprzecznych ze sobą decyzji (tj. pierwszej z dnia 2 marca 2018 r. oraz drugiej z dnia 2 maja 2018 r. uchylającej zaskarżoną decyzję dotyczącą podatku za rok 2017 i za rok 2018 w całości i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, a następnie decyzji z dnia 11 kwietnia 2025 r. utrzymującej w mocy zaskarżoną decyzję dotyczącą podatku za rok 2022), podczas gdy stan faktyczny sprawy nie zmienił się, a mimo to w 2018 r. organ II instancji uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do obciążenia skarżących podatkiem w maksymalnej wysokości, a obecnie organ zmienił swoje stanowisko, pomimo nieprzeprowadzenia przez organ I instancji dodatkowego postępowania dowodowego m.in. w zakresie zajęcie obszaru nieruchomości przez samoistna rekultywację w wyniku bio-procesu ostatecznie zatwierdzoną również decyzją Starosty. d) art. 122 O.p. polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy poprzez uznanie, że działka drogowa numer [...] została bezprawnie zajęta na cele prowadzenia działalności gospodarczej przez podmiot trzeci, bez wiedzy i zgody skarżących, ale z udziałem samego organu I instancji, który również odpowiada za powstałą szkodę, co powinno skutkować wyłączeniem tejże działki spod opodatkowania jej podatkiem od nieruchomości zajętych na cele prowadzenia działalności gospodarczej d) art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p., polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu materiału dowodowego i wadliwej ocenie materiału dowodowego i w rezultacie wadliwe ustalenie przedmiotu opodatkowania i oparcie się w ocenie powierzchni nieruchomości na kwestionowanej przez skarżących opinii wydanej wyłącznie przez geodetę W. K. z dnia 27 czerwca 2017 r. oraz notatce służbowej pracownika, który dokonywał obliczeń pomiaru na podstawie danych z geoportalu, podczas gdy organ nie podjął żadnych działań (nie przeprowadził żadnych nowych dowodów), aby właściwie ustalić powierzchnię przedmiotu opodatkowania. W konkluzji powyższego skarżący wnieśli m.in. o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu: a) pisma M.C. z dnia [...] r. do Starostwa Powiatowego w Z. dotyczącego dokumentu nr [...] z dnia [...] r. w którym przedsiębiorca wnosi o uznanie samoistnej rekultywacji terenu poeksploatacyjnego na działkach nr [...], [...], [...] i [...] na powierzchni - 6,44ha działek nr [...], [...], [...] i [...] D., gm. S. - na okoliczność dowodową, iż rekultywacja techniczna nieruchomości została zakończona jeszcze przed 2021 r., a teren obszaru działek uległ między innymi samoistnej rekultywacji, której proces sukcesywnie postępował od roku 2014; b) zawiadomienia o wszczęciu postępowania administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2021 r. w sprawie uznania samoistnej rekultywacji terenu poeksploatacyjnego złoża kruszywa naturalnego piaski "Złożę A - Pole A" - na udowodnienie, iż w 2021 r. zostało zgłoszone zakończenie procesu rekultywacji działek należących do skarżących; c) na okoliczność, że samoistnej rekultywacji biologicznej terenu spowodowanej naturalną sukcesją traw, w tym wielu gatunków objętych częściową ochroną. Faktycznie proces samoistnej rekultywacji rozpoczął się 8 lat wstecz, bowiem teren nieruchomości był w dużej części zrekultywowany jeszcze w 2013 r., a po rozwiązaniu umowy dzierżawy nie był w posiadaniu przedsiębiorstwa i nie był wykorzystywany do działalności od stycznia 2014 r. łącznie. Jak wskazał WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 30 października 2007 r., sygn. akt I SA 819/07 (CBOSA): "w sytuacji gdy z ewidencji gruntów i budynków wynika w sposób niezbity, że grunty zostały sklasyfikowane jako użytki rolne, to aby opodatkować takie grunty podatkiem od nieruchomości należy udowodnić, że są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej". Pojęcie "zajęcia" nie jest jednak tożsame z użytym w art. 1a ust.1 pkt.3 u.p.o.l kryterium uznania gruntu za "związany" z prowadzeniem działalności gospodarczej, bowiem definicja legalna określona w w/w artykule znajdzie zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy opodatkowanie gruntu będzie odnosiło się do gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej na którym przedsiębiorca w rzeczywistości wykonuje czynności wchodzące w zakres prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast w danym przypadku przedsiębiorca wyłącznie zgłosił zakończony już proces, a naturalny charakter samoistnej rekultywacji terenu był procesem bez udziału i ingerencji człowieka. W konkluzji skarżący wnieśli o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sieradzu z dnia 11 kwietnia 2025 r. oraz decyzji Burmistrza Gminy i Miasta S. z dnia 20 listopada 2024 r., a także umorzenie postępowania i zwrot kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W dniu 29 kwietnia 2026 r. i 8 maja 2026 r. do tut. sądu wpłynęły pisma pełnomocnika skarżącej i pełnomocnika skarżącego podtrzymujące stanowisko wyrażone w skardze i wnoszące o zasądzenie kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu. W dniu 11 maja 2026 r. do sądu wpłynęło pismo skarżących opatrzone datą 5 maja 2026 r., stanowiące doprecyzowanie skargi. Nadto, na rozprawie w dniu 13 maja 2026 r. pełnomocnik skarżącej złożył pismo do akt sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do tego, czy w roku 2021 grunty stanowiące części działek nr ewidencyjny [...] i [...], sklasyfikowane jako użytki rolne i część działki nr ewidencyjny [...], sklasyfikowanej jako droga o łącznej powierzchni 5,5 ha, winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawek jak dla działalności gospodarczej. Dla rozstrzygnięcia tego zagadnienia zasadnicze znaczenie ma stwierdzenie, w jakiej dacie doszło do zakończenia rekultywacji gruntów wykorzystywanych do prowadzonej przez dzierżawcę M. C. działalności gospodarczej dotyczącej wydobywania kopalin. Skarżących łączyła z M. C. umowa dzierżawy sporządzona w dniu 3 listopada 2011 r. zgodnie z którą, oddali oni dzierżawcy do używania i pobierania pożytków na okres 10 lat, począwszy od dnia 4 listopada 2011 r., część własnej nieruchomości o powierzchni łącznej 6,1294 ha, w tym 5,5 ha gruntu będące przedmiotem postępowania podatkowego w rozpoznawanej sprawie za czynsz dzierżawny w kwocie 100 zł miesięcznie. Zgodnie z § 4 umowy dzierżawca uruchomił na dzierżawionym gruncie kopalnię kruszywa i wydobywał kruszywo (akt notarialny umowy dzierżawy z dnia 3 listopada 2011 r. s. 194 -197 akt sądowych). W ocenie sądu I instancji nie może być kwestionowana okoliczność, że rekultywacja gruntów stanowi element działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 129 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1290 ze zm.) w przypadku likwidacji zakładu górniczego, w całości lub w części, przedsiębiorca jest obowiązany zabezpieczyć lub zlikwidować wyrobiska górnicze oraz urządzenia, instalacje i obiekty zakładu górniczego, a także przedsięwziąć niezbędne środki w celu ochrony środowiska oraz rekultywacji gruntów po działalności górniczej. Do rekultywacji gruntów, o których mowa w ust. 1 pkt 5, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych. Po myśli art. 4 pkt 18 tej ustawy, przez rekultywację gruntów rozumie się nadanie lub przywrócenie gruntom zdegradowanym albo zdewastowanym wartości użytkowych lub przyrodniczych przez właściwe ukształtowanie rzeźby terenu, poprawienie właściwości fizycznych i chemicznych, uregulowanie stosunków wodnych, odtworzenie gleb, umocnienie skarp oraz odbudowanie lub zbudowanie niezbędnych dróg. Z art. 20 ust. 1 powołanego aktu wynika, że osoba powodująca utratę albo ograniczenie wartości użytkowej gruntów jest obowiązana do ich rekultywacji na własny koszt. Utrata albo ograniczenie wartości użytkowej gruntów, to całkowity zanik albo zmniejszenie zdolności produkcyjnych gruntu. Istotne jest przy tym, że rekultywację i zagospodarowanie gruntów planuje się, projektuje i realizuje na wszystkich etapach działalności przemysłowej. Rekultywację gruntów prowadzi się, w miarę jak grunty te stają się zbędne całkowicie, częściowo lub na określony czas do prowadzenia działalności przemysłowej oraz kończy się w terminie do 5 lat od zaprzestania tej działalności (R. Dowgier, Podatki i opłaty lokalne, Komentarz, Lex 2025). Co równie ważne, w sprawie rekultywacji i zagospodarowania gruntów rolnych i leśnych rozstrzyga starosta w drodze decyzji, która określa stopień ograniczenia lub utraty wartości użytkowej tych gruntów, osobę obowiązaną do ich rekultywacji, kierunek i termin wykonania tej rekultywacji oraz uznanie rekultywacji za zakończoną (art. 22 ust. 1 pkt 4 u.o.g.r.l.). Z ostatniej regulacji wynika, że o zakończeniu rekultywacji i zagospodarowania gruntów rolnych i leśnych można mówić jedynie w przypadku wydania przez właściwy organ (starostę) i we właściwym trybie (po uzyskaniu opinii wskazanych podmiotów) decyzji uznającej, że rekultywacja została zakończona. W rozumieniu prawa, zakończenie rekultywacji gruntów przedmiotowych gruntów nastąpiło zatem z chwilą wydania ostatecznych decyzji Starosty Z.ego z dnia 16 i dnia 29 sierpnia 2023 r. W konsekwencji, do tej daty grunty skarżących, o których mowa powinny podlegać opodatkowaniu wg najwyższych stawek, tj. związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W bogatym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych jest procesem wieloetapowym, który przygotowuje się, planuje i wykonuje na każdym etapie prowadzonej działalności gospodarczej. Czynności rekultywacyjne stają się częścią składową działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin, od chwili uzyskania koncesji. Do czasu zakończenia rekultywacji stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego grunty te są nie tylko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale także faktycznie zajęte na jej prowadzenie, co w świetle przepisów: art. 2 ust. 1 i 2 w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 3 i 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. powoduje, iż podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych (zob. wyrok NSA z dnia 9 września 2015 r., sygn. akt II FSK 3223/13; wyrok NSA z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 1159/09 - opubl. CBOSA). Sąd w pełni podziela pogląd powszechnie wyrażony w judykaturze prawa podatkowego, że zakończenie rekultywacji ostateczną decyzją uprawionego organu przesądza o tym, że grunty te tracą charakter bezpośrednio zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok NSA z dnia 20 maja 1997 r., sygn. akt I SA/Po 960/96 - opubl. CBOSA). W orzeczeniach NSA dotyczących zajęcia gruntów będących użytkami rolnymi na prowadzenie działalności gospodarczej, jak również w doktrynie przyjmuje się, że "zajęcie" gruntów na działalność gospodarczą oznacza rzeczywiste, obiektywne i empirycznie weryfikowalne wykorzystywanie gruntów rolnych na tę działalność, a nie tylko samo ich posiadanie albo podejmowanie pewnych czynności przygotowawczych mających za przedmiot tenże grunt. Konieczną przesłanką uznania gruntu rolnego za zajęty na potrzeby działalności gospodarczej będzie brak możliwości prowadzenia działalności rolnej. Chodzi więc o działania faktyczne na gruncie, polegające na ingerencji w grunt w taki sposób, aby powodowały one zmiany w gruncie uniemożliwiające jego wykorzystanie jako grunt rolny. (R. Dowgier, komentarz do art. 2 u.p.o.l. (w:) R. Dowgier i in., Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, LEX/el. 2021). W orzecznictwie podkreśla się, że przez "zajęcie" gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (zob. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2023 r., III FSK 1106/22: wyrok NSA z dnia 12 marca 2026 r., sygn. akt III FSK 1302/24; wyrok NSA z dnia 12 marca 2026 r., III FSK 1320/24 – opubl. CBOSA ). Z kolei w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 27 października 1994 r., sygn. akt III AZP 5/94 (OSN 1995, nr 15, poz. 154, opubl. LEX) Sąd Najwyższy uznał, że: "Podmioty wydobywające kopaliny prowadzą działalność gospodarczą zarówno wówczas, gdy grunty eksploatują, jak i wówczas, gdy na gruntach tych realizują obowiązkowe zadania poeksploatacyjne. Dopiero zakończenie rekultywacji przesądza o tym, że grunty tracą charakter bezpośrednio zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. O tym, że rekultywacja jest zakończona, a tym samym, o utracie przez nie związku z prowadzoną działalnością gospodarczą decyduje moment, w którym decyzja o zakończeniu rekultywacji staje się ostateczna, a nie faktyczne zakończenie prac rekultywacyjnych". Reasumując powyższe rozważania należy wskazać, że dopiero wydanie stosownej decyzji starosty o zakończeniu rekultywacji ma istotne znaczenie dla obowiązku podatkowego skarżących. Jak wskazano wyżej, ostateczne decyzje o uznaniu rekultywacji spornych gruntów za zakończoną, wydano w sierpniu 2023 r. Oznacza to, że za rok 2021 skarżący jako właściciele gruntów byli podatnikami podatku od nieruchomości, według stawki dla prowadzących działalność gospodarczą. Podstawą prawną tej oceny był art. 2 ust. 2 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 i w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Skoro bowiem konieczną przesłanką uznania gruntu rolnego za zajęty na potrzeby działalności gospodarczej jest brak możliwości prowadzenia działalności rolnej to znaczy, że dopóki trwa rekultywacja terenu pokopalnianego, dopóty na gruncie tym nie może być prowadzona działalność rolna. Sądowi I instancji znane jest stanowisko orzecznicze zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 11 stycznia 2019 r. o sygn. akt II FSK 31/17, jak również w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 22 kwietnia 2024 r. o sygn. akt I SA/Wr 757/23. Zdaniem NSA wyrażonym w cytowanym orzeczeniu nie sposób zgodzić się, aby wysokość podatku, w braku jednoznacznego ustawowego wskazania, uzależniona była od sprawności i rzetelności postępowania organów administracji publicznych. Można bowiem dostrzec, że obowiązek opłacania podatku w wysokości jak dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, będzie ciążył na przedsiębiorcy przez okres, w którym dany grunt nie jest zajęty (faktycznie wykorzystywany) na prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, a tylko brak wydania stosownej decyzji przez właściwy organ generuje taki obowiązek. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stoi to w oczywistej sprzeczności z art. 2 ust. 2 u.p.o.l., który opodatkowanie podatkiem od nieruchomości przewiduje tylko w odniesieniu do gruntów zajętych (sfera faktu) na prowadzenie działalności gospodarczej. ( ....... ). Naczelny Sąd Administracyjny nie przesądza, jaki moment jest właściwy dla ustalenia faktycznego zakończenia rekultywacji, a poprzez to daty, w której grunty rolne i leśne przestają być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Strona skarżąca wskazuje tutaj datę złożenia wniosku o uznanie rekultywacji za zakończoną. Nie można jednak wykluczyć, że po tej dacie na gruntach będą jednak wykonywane w dalszym ciągu czynności, które mogą wchodzić w zakres pojęcia działalności gospodarczej. Kwestia ta powinna być więc każdorazowo i indywidulanie ustalana w ramach właściwego postępowania podatkowego. Sąd I instancji nie akceptuje powyższego poglądu orzeczniczego. Po pierwsze przyjąć należy, że stanowisko wyrażone w cytowanym wyroku jest odosobnione w obliczu utrwalonej linii orzeczniczej NSA prezentującej dominujący pogląd o dacie wydania decyzji. Po wtóre, stoi on w wyraźnej sprzeczności z regulacją przewidzianą w art. 22 ust. 1 pkt 4 u.o.g.r.l. Jak wskazano przepis ten określa, że uznanie rekultywacji za zakończoną określa się w drodze decyzji uprawnionego podmiotu. Po trzecie, przyjęcie w realiach rozpoznawanej sprawy jakiejkolwiek innej daty zakończenia procesu rekultywacji obarczone byłoby zasadniczym błędem. Dla jasności oceny skarżących sąd podnosi, że nie wchodzi w grę faktyczne zakończenie działalności rozumiane jako data zaprzestania wydobywania kopalin przez M. C., gdyż jak wynika z cytowanych wyżej przepisów prawa, w działalności gospodarczej polegającej na wydobywaniu kopalin rekultywacja jest jej niezbędną cechą. Bez zakończenia rekultywacji nie ma mowy o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej. W rozpoznawanej sprawie nie wchodzi również w grę data złożenia wniosku przez dzierżawcę gruntu o uznanie rekultywacji za zakończoną. Wniosek taki został wprawdzie złożony w dniu 15 lipca 2021 r., lecz spotkał się z negatywną opinią Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w Ł., który po dokonaniu oględzin w dniu 12 stycznia 2022 r. stwierdził, że nie poczyniono żadnych kroków w kierunku przygotowania rekultywacji. Podobne zastrzeżenia złożył Burmistrz Gminy i Miasta S.. Faktem jest, że na skutek zażaleń wnioskodawcy powyższe zastrzeżenia wyrażone w formie postanowień zostały uchylone, lecz ich wydanie przez uprawnione organy świadczy o tym, że data złożenia wniosku o uznanie rekultywacji za zakończoną nie może być datą oznaczającą zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, dopiero po oględzinach przeprowadzonych w dniach 16 i 23 maja 2023 r. uprawnione podmioty wyraziły aprobatę dla uznania rekultywacji za zakończoną. Jak wynika z powyższego, najwcześniejsza datą, która mogłaby hipotetycznie być brana pod uwagę jako moment zakończenia rekultywacji przedmiotowych gruntów to maj 2023 r., co pozostaje prawnie obojętne dla wymiaru podatku za rok 2021, czego dotyczy rozpoznawana sprawa. Wreszcie po czwarte, ostatni element rekultywacji tzw. rekultywacja biologiczna nastąpiła samoistnie, wobec czego ustalenie po czasie, kiedy się zakończyła, jest niemożliwe. Ustosunkowując się do zarzutów skargi podnieść należy, co następuje. Za nietrafny uznać należy zarzut naruszenia art. 3 ust.1 pkt 1 i art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez przyznanie skarżącym statusu podatnika podatku od nieruchomości, z pominięciem posiadacza samoistnego, którym był dzierżawca. Posiadacz samoistny to osoba, która faktycznie włada rzeczą (np. nieruchomością) jak właściciel, choć nie musi mieć do niej formalnego prawa. Posiadaczem zależnym w rozumieniu prawa jest z kolei ten kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (art. 336 k.c.). Dlatego przedsiębiorcę M. C., będącego dzierżawcą przedmiotowych gruntów, organy trafnie uznały za posiadacza zależnego i nie nadawały mu statusu podatnika podatku od nieruchomości. Podatnikami tego podatku pozostawali więc skarżący, jako właściciele gruntów. Zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest o tyle niezrozumiały, jako że w roku 2021 sporne grunty były poddawane temu właśnie etapowi prowadzenia tejże działalności. Zarzut braku zastosowania się do wyroków Trybunału Konstytucyjnego w sprawach o sygn. akt : SK 13/15 i SK 39/19 jest niezasadny, gdyż wyroki te dotyczyły kwestii odmiennych od będących przedmiotem zaskarżonej decyzji. W szczególności wyrok w sprawie o sygn. akt SK 39/19 dotyczył niezgodności z ustawą zasadniczą takiego rozumienia art. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., które kwalifikuje budynki, budowle czy grunty do opodatkowania według najwyższych stawek jedynie z powodu ich posiadania przed przedsiębiorcę. Niezgodność z ustawą zasadniczą polega w ocenie Trybunału Konstytucyjnego na niewyważeniu konstytucyjnego obowiązku ponoszenia ciężarów w postaci płacenia podatków i innych danin publicznych (art. 84 Konstytucji) z chronionym w ustawie zasadniczej prawem własności (art. 64 ust. 1 Konstytucji). W rozpoznawanej prawie kwalifikatorem było prowadzenie działalności gospodarczej (na etapie rekultywacji gruntów), a nie samo posiadanie spornych gruntów przez przedsiębiorcę. Na marginesie jedynie stwierdzić należy, że z takim zarzutem mógłby hipotetycznie wystąpić przedsiębiorca M. C., gdyby stał się podatnikiem podatku od nieruchomości, a nie właściciele gruntów, na których prowadził działalność gospodarczą. W świetle stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonej decyzji i niniejszym wyroku uznających okres rekultywacji za część składową prowadzenia działalności gospodarczej, za nieuprawniony uznać należy zarzut naruszenia art. 4 pkt 18 i art. 20 ust. 1 u.o.g.r.l. Pierwszy z wymienionych przepisów określa co należy rozumieć pod pojęciem rekultywacji, zaś drugi podmiot zobowiązany do jej przeprowadzenia. Operat przyrodniczy, na który powołuje się strona skarżąca był jednym z dowodów przeprowadzonych w toku postępowania rekultywacyjnego, o którym szczegółowo mowa wyżej. Nie ma on znaczenia dla oceny momentu zakończenia procesu rekultywacji spornych gruntów, lecz stanowi jedynie opinię. Zresztą sam operat takiej daty też nie wskazuje. Nie są również uzasadnione zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Organy zebrały wszystkie dowody niezbędne do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, oceniły materiał dowodowy z poszanowaniem zasady swobodnej oceny dowodów a swoje stanowisko organ odwoławczy przedstawił szeroko w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zauważyć przy tym należy, że zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ja decyzja organu I instancji dotyczą obszaru części działek [...] i [...] sklasyfikowanych jako użytki rolne i części działki nr ewidencyjny [...] sklasyfikowanej jako droga o łącznej powierzchni 5,5 ha stanowiących własność skarżących, zatem dywagacje dotyczące różnego sposobu pomiaru działek pozostają bezprzedmiotowe. W ocenie sądu I instancji, brak jest podstaw do zrzucania organom naruszenia zasady zaufania z art. 121 O.p. Sama okoliczność odmiennego procedowania przez organy w innych sprawach dotyczących podatku od nieruchomości skarżących nie świadczy o naruszeniu zasady zaufania, lecz może być wykładnikiem skomplikowanego charakteru spraw i aktywności uczestników postępowania. Odnosząc się do treści pisma procesowego pełnomocnika skarżącej z dnia 27 kwietnia 2026 r. stwierdzić wypada, że stanowi ono w dużej mierze powtórzenie zarzutów i argumentów przedstawionych w skardze. W szczególności za nieuprawnione uznać należy stanowisko upatrujące podatnika podatku od nieruchomości w dzierżawcy błędnie oznaczając go jako posiadacza samoistnego. Nadto, wbrew twierdzeniom pisma to nie skarżąca ponosi odpowiedzialność za prawidłowy przebieg rekultywacji. Jej odpowiedzialność, podobnie jak skarżącego, dotyczy zgodnie z powołanymi wyżej przepisami obowiązującego prawa obowiązku płacenia podatku od nieruchomości w zwiększonej stawce. Skarżący wzięli na siebie wspomniany obowiązek zawierając umowę z M. C., o której mowa na wstępie niniejszych rozważań i już wówczas w swoim dobrze pojętym interesie winni zapoznać się z obowiązującym prawem i obowiązkami daninowymi, które mogą ich dotknąć w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez dzierżawcę, zwłaszcza w sytuacji, gdy czynsz dzierżawny ustalono w bardzo niskiej wysokości. Poza tym nieuprawniona jest argumentacja o rzekomym rozwiązaniu tej umowy już w roku 2014. Umowa ta została zawarta na okres 10 lat i w aktach sprawy skarżący nie przedstawili dowodu pisemnego na to, że zakończyła się wcześniej. Z kolei w piśmie z 8 maja 2026 r. pełnomocnik skarżącego skupił się na rozróżnieniu pojęć zajęcia i związania gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stanowisko sądu w tym zakresie zostało przedstawione powyżej i pismo nie zawiera argumentów, które nakazywałyby odejście od poglądu, że sporne grunty były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, a nie tylko z nią związane. Zważyć przy tym należy, że w świetle niniejszych rozważań wygaśnięcie koncesji dla M. C. na wydobywanie kopalin decyzją z dnia 29 lipca 2015 r. nie ma charakteru istotnego dla oznaczenia zakończenia procesu rekultywacji, a w konsekwencji prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wydobywaniu kopalin. Ponadto, nietrafnie przyjęto w omawianym piśmie, że wobec brzmienia art. 20 ust. 4 u.o.g.r.l. proces rekultywacji zakończył się z upływem roku 2018. Przepis ten wskazuje jedynie na końcowy moment, w którym rekultywacja powinna zostać zakończona, co nie oznacza, że w rozpoznawanej sprawie rekultywacja zakończyła się w roku 2018. Pisma skarżących z 5 i 13 maja 2026 r. stanowią w istocie powtórzenie argumentacji przedstawionych w skardze i przedstawionych wyżej pismach procesowych strony skarżącej. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi po myśli art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 143, dalej: p.p.s.a.) sąd orzekł, jak w pkt 1 sentencji. Na podstawie art. 250 p.p.s.a. przyznano pełnomocnikom skarżącej i skarżącego wynagrodzenia tytułem nieopłaconej pomocy prawnej, których wysokość ustalono na podstawie § 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 8 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 14 maja 2024 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego kosztów pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 87), o czym orzeczono, jak w pkt 2 i 3 sentencji. P.C