I SA/Łd 232/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Agnieszka Gortych – Ratajczyk Protokolant: specjalista Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lipca 2026 r. sprawy ze skargi A. S. A. z siedzibą w B. na interpretację Wójta Gminy R. z dnia 26 lutego 2026 r. nr UGF.3111.4.2026 w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z 26 lutego 2026 r. Wójt Gminy R., dalej: "Wójt" albo "organ", uznał za nieprawidłowe stanowisko A. S.A. z siedzibą w B., dalej: "Wnioskodawcy" albo "Spółki", zawarte we wniosku z 2 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości. Opisany we wniosku stan faktyczny dotyczył kwestii możliwości opodatkowania podatkiem od nieruchomości studni odwodniających oraz otworów drenażowych. Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego i podatnikiem podatku od nieruchomości. Jednym z oddziałów Spółki jest K., w skład której wchodzi Z., w którym prowadzone jest wydobycie węgla brunatnego służącego jako paliwo energetyczne używane w pobliskiej Elektrowni .. W celu wydobycia węgla prowadzone jest wyprzedzająco odwodnienie złoża podstawowym systemem studni wielkośrednicowych i otworów drenażowych rozmieszczonych w liniach barier wzdłuż granic wyrobisk, a w miarę potrzeb wiercone są na poziomach eksploatacyjnych studnie pomocnicze systemu odwodniania. Warunkiem właściwego odwodnienia jest zachowanie jednoczesności pracy poszczególnych elementów tego systemu. Odwodnienie górotworu prowadzone jest w celu wywołania takiej depresji, która zapewnia bezpieczną eksploatację złoża metodą odkrywkową. Ujmowane wody podziemne i opadowe z rejonu wyrobisk są odprowadzane do naturalnej sieci hydrograficznej rejonu, tzn. do rzeki W. i rzeki K.(K.). Wskazane studnie odwadniające oraz otwory drenażowe (dalej: Studnie) są urządzeniami podstawowego systemu odwodnienia i pomocniczego systemu odwodnienia, które służą do odwodnienia górotworu i wiercone są w powierzchni terenu lub w wyrobiskach górniczych przez specjalistyczne firmy. Otwór drenażowy może mieć formę rury z filtrem albo prostego otworu wypełnionego tłuczniem (bez rury), którego zadaniem jest odprowadzanie wody do dalszych elementów systemu odwodnienia (rury, pompownie, osadniki etc.). Głębokość Studni na terenie K. wynosi od ok. 15 m do ok. 400 m. Znajdująca się w Studniach woda odprowadzana jest na zasadzie wylewki grawitacyjnej, co skutkuje odprowadzeniem wody w konkretnym kierunku. Ponadto w Studniach zapuszczone są agregaty pompowe służące do odprowadzania nadmiaru zbierającej się wody. Co do zasady, Studnie nie posiadają obudów (trwałych konstrukcji zabezpieczających otwór przed zanieczyszczeniami, uszkodzeniami mechanicznymi oraz wpływem czynników atmosferycznych). Spółka nie uzyskuje pozwoleń na budowę Studni, gdyż są one wykonywane na podstawie pozwolenia wodnoprawnego obejmującego m.in. wykonanie Studni oraz odprowadzanie wód pochodzących z odwodnienia wgłębnego i powierzchniowego K. do wód powierzchniowych. Studnie posiadają dokumentacją geotechniczną. Nakłady na Studnie (zarówno koszt wierceń, jak i elementów materialnych) ujmowane są jako nakłady na środki trwałe. Spółka wykazuje powyższe obiekty do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowle. W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego Wnioskodawca zwrócił się z pytaniem: czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. opisane Studnie stanowią budowle w rozumieniu w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.l.") i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości? Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe Studnie, z racji tego, że nie zostały wzniesione w wyniku robót budowlanych oraz nie można przypisać ich do żadnej z kategorii budowli z załącznika nr 4 u.p.o.l., nie stanowią budowli w rozumieniu u.p.o.l. i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W uzasadnieniu zaprezentowanego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że 1 stycznia 2025 r. weszła w życie nowelizacja przepisów u.p.o.l., której kluczowym elementem było wprowadzenie autonomicznych definicji pojęć "budowla" oraz "budynek" bez odwoływania się do przepisów pozapodatkowych, tj. pojęcia "obiektu budowlanego" w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane, a także wyszczególnienie kategorii obiektów kwalifikowanych jako budowle w ustawie podatkowej. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z brzmieniem znowelizowanego przepisu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., pojęcie "Wzniesienie w wyniku robót budowlanych" jest istotnym elementem definicji zarówno budynku, jak i budowli. Ze względu na to rozstrzygnięcia wymaga, czy w przypadku Studni można mówić o wzniesieniu ich w wyniku robót budowlanych zdefiniowanych w u.p.o.l. Obiekt inny niż wzniesiony w wyniku robót budowlanych co do zasady nie podlega bowiem opodatkowaniu. Wnioskodawca wskazał, że roboty budowlane w znowelizowanych przepisach zostały zdefiniowane w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 2b u.p.o.l. jako prace polegające na budowie, odbudowie, rozbudowie, nadbudowie, przebudowie lub montażu, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418); dalej: "u.p.b." Wnioskodawca podkreślił, że wiercenie studni ujęte zostało w polskiej klasyfikacji działalności (PKD) w sekcji F w dziale 42 w grupie 42.21.Z jako roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych, gdzie wymienione zostały m.in. roboty związane z wierceniem studni i ujęć wodnych. Dział ten obejmuje roboty ogólnobudowlane obiektów inżynierii lądowej i wodnej. We wszystkich grupowaniach tego działu mieszczą się roboty budowlane związane ze wznoszeniem, rozbudową, odbudową, przebudową, nadbudową, remontem, montażem na terenie budowy budynków z elementów prefabrykowanych, o charakterze stałym lub tymczasowym. Zatem wiercenie studni może być potencjalnie uznane za roboty budowlane. Jak jednak wcześniej wskazano, zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1a ust. 1 pkt 2b u.p.o.l., wzniesienie musi nastąpić w wyniku robót budowlanych, do których stosuje się przepisy u.p.b.. Spółka nie uzyskuje jednak pozwoleń na budowę Studni, gdyż w sytuacji kopalni odkrywkowych wiercenia studni dokonywane są w oparciu o pozwolenie wodnoprawne i są regulowane przez ustawę z dnia 9 czerwca 2011 r. prawo geologiczne i górnicze (dalej: u.p.g.g.). Z kolei w myśl tej ustawy wykonanie Studni stanowi roboty geologiczne, co – zdaniem Spółki – oznacza, iż nie stanowi robót budowlanych w rozumieniu u.p.b. Wnioskodawca wskazał, że robotą geologiczną, zdefiniowaną w art. 6 pkt 11 u.p.g.g., jest wykonywanie w ramach prac geologicznych wszelkich czynności poniżej powierzchni terenu, w tym przy użyciu środków strzałowych. Z kolei zgodnie z art. 106 u.p.g.g., do projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych zakładów górniczych stosuje się przepisy prawa budowlanego oraz odpowiednio przepisy niniejszego rozdziału i rozdziału 5. Obiektem budowlanym zakładu górniczego jest natomiast znajdujący się poza podziemnym wyrobiskiem górniczym obiekt zakładu górniczego będący obiektem budowlanym w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, służący bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej ustawą m.in. w zakresie wydobywania kopalin ze złóż. W tym świetle, zdaniem Wnioskodawcy, obiektem budowlanym w rozumieniu ustawy Prawo budowlane może być obudowa studni, ale sama studnia to urządzenie wodne. Opisane we wniosku Studnie nie są zatem obiektami budowlanymi zakładów górniczych, co z kolei oznacza, iż Studnie nie powstają w wyniku robót budowlanych, do których stosuje się przepisy u.p.b. W opinii Wnioskodawcy, nawet jednak gdyby uznać wiercenia Studni za roboty budowlane, a Studnie za obiekty powstałe w wyniku robót budowlanych, do których stosuje się przepisy u.p.b., to w dalszym ciągu nie byłoby możliwości zakwalifikowania Studni jako budowli na gruncie u.p.o.l., ponieważ studnie nie zostały wymienione w żadnej pozycji załącznika nr 4 do u.p.o.l. oraz w żadnej podkategorii budowli zawartych w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Ponadto, ze względu jednak na wymienienie przez ustawodawcę w pozycji 19 załącznika nr 4 u.p.o.l. ujęcia wód śródlądowych, Wnioskodawca przeanalizował możliwości zakwalifikowania Studni do tej kategorii budowli. W tym zakresie Wnioskodawca zauważył, że "ujęcie wód" nie zostało zdefiniowane w przepisach, należy zatem odnieść się do wykładni językowej. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN ujęcie wody, wodne oznacza «urządzenie lub zespół urządzeń do pobierania wody z rzeki, ze zbiornika lub spod ziemi». Z kolei Wielki słownik języka polskiego PAN definiuje ujęcie wody jako «zespół urządzeń do czerpania wody występującej w sposób naturalny w przyrodzie, na potrzeby różnych odbiorców». Odnosząc powyższe definicje do stanu faktycznego, Spółka wskazała, że w omawianej sytuacji woda jest wprawdzie pobierana przez K., ale następnie jest kierowana do naturalnej sieci hydrograficznej rejonu (koryt rzek), co nie stanowi poboru wody dla potrzeb gospodarczych czy bytowych dla różnych odbiorców. Tym samym nie sposób uznać, aby omawiane Studnie stanowiły ujęcie wody. Zdaniem Wnioskodawcy, wykonanie Studni będących przedmiotem niniejszego wniosku mieści się więc w zakresie robót geologicznych regulowanych przez u.p.g.g., a nie robót budowlanych w rozumieniu u.p.b. W związku z tym Studnie nie są wznoszone w wyniku robót budowlanych, a co za tym idzie nie mogą stanowić budowli w rozumieniu u.p.o.l. Ponadto, w katalogu budowli z załącznika nr 4 do u.p.o.l., obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. nie wskazano wprost studni odwadniających. Choć w załączniku wymieniono "ujęcia wód", to – zdaniem Wnioskodawcy – pojęcie to odnosi się do urządzeń służących poborowi wody na potrzeby bytowe lub gospodarcze, a nie do studni odwadniających, które kierują wodę do naturalnej sieci hydrograficznej rejonu. Jednocześnie Studnie będące przedmiotem wniosku nie mogą być traktowane jako obudowy ujęć wód podziemnych w rozumieniu pozycji 9 załącznika nr 4 u.p.o.l. gdyż obudowy ujęć wód podziemnych mają charakter konstrukcji technicznych, których celem jest zabezpieczenie źródła wody przed zanieczyszczeniem, zapewnienie możliwości jej kontrolowanego poboru oraz utrzymanie ciągłości dostaw wody na cele bytowe lub gospodarcze, a Studnie nie posiadają takich trwałych konstrukcji zabezpieczających otwór przed zanieczyszczeniami, uszkodzeniami mechanicznymi oraz wpływem czynników atmosferycznych. Studnie nie mogą być zatem traktowane jako urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, ponieważ ich przeznaczenie i funkcja pozostają ściśle związane z działalnością górniczą, a nie z obiektami budowlanymi objętymi opodatkowaniem. Studnie służą funkcjonowaniu wyrobiska górniczego, ale ono nie stanowi w rozumieniu u.p.o.l. ani budynku ani budowli z załącznika nr 4. Końcowo Wnioskodawca wskazał, że opodatkowanie nakładów na wiercenie studni byłoby de facto opodatkowaniem przestrzeni w nieruchomości gruntowej, podczas gdy wyłączenie z zakresu obiektów budowlanych w rozumieniu u.p.o.l. wyrobisk górniczych jest odzwierciedleniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego P 33/09, którego tezy dotyczą nie tylko wyrobisk rozumianych jako przestrzeni w górotworze, ale wszelkich przestrzeni w nieruchomościach gruntowych. W konsekwencji, teoretycznym przedmiotem opodatkowania mogłoby być jedynie na nakłady materialne (rury z filtrem). W treści opisanej na wstępie interpretacji indywidualnej organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Na wstępie organ zgodził się z Wnioskodawcą, że w znowelizowanej treści u.p.o.l. kluczową przesłanką uznania obiektu za budynek lub budowlę na potrzeby podatku od nieruchomości stało się jego wzniesienie w wyniku robót budowlanych, a celem wprowadzonej zmiany było ograniczenie zakresu opodatkowania wyłącznie do obiektów faktycznie powstałych w ramach procesu budowlanego. W treści art. 1a ust. 1 pkt 2b u.p.o.l. wskazano, że "roboty budowlane" są to prace polegające na budowie, odbudowie, rozbudowie, nadbudowie, przebudowie lub montażu, do których stosuje się przepisy ustawy – Prawo budowlane z 7 lipca 1994 r. (Dz.U. z 2025 r. poz. 418), dalej: "u.p.b.". Ponadto w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., definiującym budynek, przewidziano istotne wyłączenie. Budynek to obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, wyposażony w instalacje konieczne do użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, trwale związany z gruntem, posiadający przegrody budowlane, fundamenty i dach. Definicja budynku nie obejmuje jednak obiektów, w których znajdują się lub mogą znajdować materiały sypkie, materiały w kawałkach albo substancje płynne lub gazowe, jeżeli ich podstawowym parametrem technicznym decydującym o przeznaczeniu jest pojemność. W konsekwencji, aby obiekt mógł zostać uznany za budowlę, musi łącznie spełniać następujące przesłanki: • nie może stanowić budynku; • musi być wymieniony art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. b-e lub w załączniku nr 4 do u.p.o.l. (art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a); • musi być wzniesiony w wyniku robót budowlanych; • może stanowić część obiektu niewymienionego wprost w ustawie, o ile samodzielnie spełnia powyższe przesłanki. Aby prawidłowo ustalić kwalifikację danego składnika majątku na potrzeby podatku od nieruchomości, konieczne jest zatem – zdaniem organu – przeanalizowanie zarówno jego konstrukcji, jak i procesu jego wzniesienia. Odwołując się do opisanego stanu faktycznego, organ wskazał, że na terenie kopalni znajdują się studnie oraz otwory drenażowe. Stanowią one element systemu odwodnienia górotworu, którego zadaniem jest ujmowanie wód podziemnych oraz kontrolowane obniżanie ich poziomu w celu zapewnienia bezpiecznej eksploatacji złoża metodą odkrywkową. Wykonanie studni polega na odwierceniu otworu na wymaganą głębokość, zapuszczeniu rury filtrowej lub wykonaniu komory chłonnej oraz przygotowaniu warstwy filtracyjnej umożliwiającej swobodny dopływ wód podziemnych do otworu. Otwory drenażowe, w zależności od zastosowanej technologii, wykonywane są jako otwory z rurą perforowaną i filtrem lub jako otwory wypełnione materiałem odsączającym (tłuczeń), pełniące funkcję drenażu grawitacyjnego. Ich celem jest przechwytywanie i odprowadzanie wód podziemnych do dalszych elementów systemu odwodnienia, takich jak rurociągi, studnie zbiorcze, pompownie czy odbiorniki naturalne. Obiekty te pracują w sposób ciągły i są rozmieszczone w liniach barierowych wzdłuż granic wyrobisk. Ich funkcją jest utrzymywanie odpowiedniej depresji zwierciadła wody, zapobieganie napływowi wód podziemnych do wyrobiska oraz zabezpieczenie jego stateczności. W efekcie stanowią one trwałe elementy infrastruktury odwodnieniowej, realizujące proces ujmowania wód podziemnych i ich ukierunkowanego odprowadzania do sieci hydrograficznej. Zdaniem organu, ustawodawca w znowelizowanym brzmieniu art. 1a ust. 1 pkt 2a u.p.o.l. posługuje się pojęciem obiektu budowlanego w znaczeniu zawężonym, obejmującym budynki oraz budowle, przy jednoczesnym wyraźnym wyłączeniu wyrobisk górniczych. Konstrukcja tego przepisu wskazuje, że intencją ustawodawcy było wyjęcie spod opodatkowania wyłącznie określonej kategorii "przestrzeni", a nie wszelkich elementów infrastruktury technicznej związanych z działalnością górniczą. Organ podkreślił, że wobec braku definicji wyrobiska górniczego w u.p.o.l. i konieczności posłużenia się w tym zakresie przepisami u.p.g.g., to odwołując się do definicji tego pojęcia zawartej w art. 6 pkt 17 u.p.g.g., istotą wyrobiska nie jest istnienie jakiejkolwiek konstrukcji technicznej, lecz samo powstanie przestrzeni jako efektu robót górniczych. Oznacza to, że wyrobisko górnicze nie jest ani obiektem budowlanym, ani zespołem obiektów, ani infrastrukturą techniczną, lecz kategorią stricte przestrzenną. Tym samym nie może ono być utożsamiane z budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego/podatkowego, i to niezależnie od tego, jakie elementy techniczne są w tej przestrzeni zlokalizowane. Rozróżnienie między przestrzenią wyrobiska a obiektami w niej usytuowanymi od lat funkcjonuje w orzecznictwie sądów administracyjnych, które wskazuje, że brak jest podstaw do opodatkowania "wyrobiska jako całości", natomiast nie ma przeszkód, aby opodatkowaniu podlegały poszczególne obiekty budowlane znajdujące się w tej przestrzeni, o ile spełniają one ustawowe kryteria. Zdaniem organu, kluczowe znaczenie ma w tym zakresie wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. P 33/09, w którym Trybunał zakwestionował możliwość opodatkowania wyrobiska jako takiego, wskazując jednoznacznie, że nie istnieją normatywne podstawy do uznania wyrobiska górniczego za budowlę, ale jednocześnie nie wykluczył opodatkowania obiektów zlokalizowanych w wyrobisku, co stało się fundamentem późniejszej, jednolitej linii orzeczniczej. Wójt podkreślił, że powyższe stanowisko było później wielokrotnie potwierdzane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, które wskazywało, że elementy infrastruktury technicznej w kopalniach takie jak konstrukcje, urządzenia czy instalacje mogą stanowić budowle w rozumieniu Prawa budowlanego i jako takie podlegać podatkowi od nieruchomości, a fakt ich podziemnego usytuowania nie ma w tym kontekście znaczenia decydującego. W tym świetle, w trakcie przypisywania danego składnika majątku do kategorii budowli wymienionych w załączniku nr 4 u.p.o.l., należy kierować się przede wszystkim konstrukcją, funkcją i procesem wzniesienia, a nie jego nazwą przyjętą na potrzeby podatnika. Odwołując się w tym zakresie do uzasadnienia projektu nowelizacji u.p.o.l. z 2025 r., Wójt wskazał, że jej celem nie było wprowadzenie nowego modelu opodatkowania obiektów górniczych ani zmiana dotychczasowego zakresu opodatkowania infrastruktury kopalnianej. Nowelizacja miała charakter porządkujący i doprecyzowujący, a jej zasadniczym zadaniem było usunięcie wątpliwości interpretacyjnych, jakie pojawiały się na tle wcześniejszych regulacji. Doprecyzowanie definicji robót budowlanych nie stanowiło więc zerwania z dotychczasową praktyką, lecz przeciwnie – stanowiło jej legislacyjne potwierdzenie. Jednocześnie nie wprowadzono żadnej regulacji, która zmierzałaby do zwolnienia z opodatkowania budowli lub urządzeń technicznych zlokalizowanych na terenie kopalni. Dodatkowo, w odpowiedzi na interpelację poselską nr 11002 Ministerstwo Finansów potwierdziło powyższe rozumienie, wskazując, że zmiana przepisów miała na celu jedynie wyeliminowanie sporów interpretacyjnych dotyczących wyrobisk, bez ingerencji w opodatkowanie obiektów infrastrukturalnych w kopalniach, podkreślając, że o opodatkowaniu budowli nie decyduje ich lokalizacja, lecz spełnienie przesłanek definicyjnych. W opinii organu, przy ocenie definicji robót budowlanych na gruncie u.p.o.l., należy także wskazać, iż przepisy te nie wymagają, aby roboty były realizowane wyłącznie w reżimie u.p.b. W konsekwencji kwalifikacja określonych czynności jako robót górniczych/geologicznych w rozumieniu u.p.g.g. nie wyklucza ich jednoczesnego uznania za roboty budowlane na potrzeby u.p.o.l. Zdaniem Wójta, na tle przedstawionego stanu faktycznego należało stwierdzić, że studnie powstają w wyniku zaplanowanych i zorganizowanych robót budowlanych, obejmujących wykonanie odwiertu, zapuszczenie rur filtrowych lub perforowanych, przygotowanie warstwy filtracyjnej albo wypełnienie otworu materiałem odsączającym, a także wykonanie niezbędnych elementów instalacyjnych umożliwiających ujmowanie oraz odprowadzanie wód podziemnych. Efektem tych działań jest powstanie trwałej, indywidualnie oznaczonej struktury technicznej, pełniącej funkcję stabilizacyjną. W rezultacie należało uznać, że charakter opisanych prac odpowiada pojęciom "budowy" oraz "montażu" w rozumieniu znowelizowanego art. 1a ust. 1 pkt 2b u.p.o.l., niezależnie od ich jednoczesnej kwalifikacji jako robót górniczych na gruncie u.p.g.g. W zakresie ujęcia wód śródlądowych organ wskazał, pomimo iż studnie nie zostały wprost wymienione w załączniku nr 4 do u.p.o.l. (tzn. w sposób tożsamy językowo), to opisane we wniosku studnie spełniają wszystkie przesłanki niezbędne do klasyfikacji jako budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Będące przedmiotem Wniosku stanowią zatem w istocie budowlę wymienioną w poz. 19. Załącznika nr 4 do u.p.o.l., tj. ujęcia wód śródlądowych. Odwołując się do pojęcia wód śródlądowych w art. 19 ustawy Prawo wodne, a także do definicji słownikowej terminu "ujęcia wody", organ stwierdził, że ujęcia wód śródlądowych stanowią kategorię o szerokim zakresie, obejmującą również wody podziemne, a skoro ustawodawca nie wprowadził zastrzeżenia uzależniającego kwalifikację ujęcia wód od istnienia jego obudowy, należało przyjąć, że ujęcia wód podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od tego, czy zostały wyposażone w obudowę. Odprowadzanie ujmowanej wody do środowiska nie stanowi zatem zaprzeczenia funkcji ujęcia, lecz jest jedynie kolejnym etapem procesu technicznego. Przyjęcie odmiennego poglądu prowadziłoby – zdaniem organu – do nieuprawnionego zawężenia pojęcia "ujęcie wód", niemającego oparcia ani w jego znaczeniu językowym, ani w systematyce przepisów prawa wodnego. Powołując się na wybrane przykłady z orzecznictwa sądowoadministracyjego, Wójt wskazał, że brzmienie art. 268 ust. 2 Prawa wodnego wskazuje na to, że ustawodawca traktuje systemy odwadniania zakładów górniczych jako systemy oparte na ujęciach wód, przy czym ujęcia te zostały objęte szczególnym reżimem prawnym polegającym na zwolnieniu z opłat. Gdyby studnie odwadniające lub otwory drenażowe nie były uznawane za ujęcia wód, regulacja art. 268 ust. 2 Prawa wodnego byłaby pozbawiona sensu normatywnego, brak byłoby bowiem podstaw do różnicowania obowiązku ponoszenia opłat. W tym świetle organ wskazał, że dla ustalenie znaczenia pojęcia "ujęcia wód" decydujące jest samo przechwycenie wody z naturalnego obiegu, a nie jej dalsze przeznaczenie. Pojęcie to opisuje zatem funkcję techniczną, a nie funkcję użytkową rozumianą jako sposób wykorzystania wody przez określonego odbiorcę. Ujęcie wód polega na stworzeniu warunków technicznych umożliwiających dopływ wody do określonego punktu oraz jej dalsze, kontrolowane odprowadzenie. Okoliczność, że ujmowana woda nie jest wykorzystywana bezpośrednio do celów bytowych lub przemysłowych, lecz odprowadzana do środowiska, nie zmienia zatem charakteru funkcji realizowanej przez te obiekty. Funkcja ta polega bowiem na ujmowaniu i kontrolowanym odprowadzaniu wód podziemnych, a nie na ich konsumpcji. Ujęcie wód śródlądowych jest więc obiektem lub zespołem urządzeń, którego istotą jest techniczne ujmowanie wody ze środowiska naturalnego, niezależnie od formy technicznej, źródła wody, wyposażenia w obudowę oraz dalszego wykorzystania. Zdaniem Wójta, w związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy zawarte we Wniosku należało uznać za nieprawidłowe, gdyż zarówno studnie, jak i otwory drenażowe należy kwalifikować jako budowle – ujęcia wód śródlądowych – podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Na powyższe rozstrzygnięcie Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W treści skargi strona skarżąca zarzuciła kwestionowanej interpretacji naruszenie oprawa materialnego, tj.: 1. art. 1a ust. 1 pkt 2b w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. i art. 2 ust. 1 u.p.b., poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że wykonanie odwiertów, które według przepisów ustawy u.p.g.g. stanowi "roboty geologiczne", jest tożsame ze wzniesieniem obiektu w wyniku robót budowlanych, do których stosuje się przepisy u.p.b.; 2. art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. w związku z pozycją 19 załącznika nr 4 do tej ustawy, poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na zastosowaniu niedopuszczalnej wykładni rozszerzającej i zrównaniu pojęcia "ujęcia wód śródlądowych" ze studniami odwadniającymi oraz otworami drenażowymi. Wobec zarzucanych uchybień, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej i zasądzenie kosztów postępowania,. W odpowiedzi na skargę Wójt wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w treści zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie jest uzasadniona. Wójt Gminy R. wydając zaskarżoną interpretację indywidualną nie naruszył wskazanych w zarzutach skargi przepisów prawa materialnego. Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.), zwanej p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, a sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, że sąd administracyjny rozpoznając skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego nie może samodzielnie, poza zarzutami skargi, ustalać, czy w toku wydawania interpretacji indywidualnej doszło do innych naruszeń prawa. Dla przypomnienia należy wskazać, że Wnioskodawca podniósł dwa zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez dokonanie ich błędnej wykładni, a mianowicie: - art. 1a ust. 1 pkt 2b w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. oraz w art. 2 ust. 1 u.p.b., poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że wykonanie odwiertów, które według przepisów u.p.g.g. stanowią "roboty geologiczne", jest tożsame ze wzniesieniem obiektu w wyniku robot budowlanych, do których stosuje się przepisy u.p.b., oraz - art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. w zw. z pozycją 19 załącznika nr 4, poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na zastosowaniu niedopuszczalnej wykładni rozszerzającej i zrównaniu pojęcia "ujęcia wód śródlądowych" ze studniami odwadniającymi oraz otworami drenażowymi. Rozpatrując zarzuty skargi należy mieć na uwadze, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. zawiera definicję pojęcia "robót budowlanych" określając, że są to prace polegające na budowie, odbudowie, rozbudowie, nadbudowie, przebudowie lub montażu, do których stosuje się przepisy u.p.b. Z kolei stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l., za budowlę uznaje się obiekt niebędący budynkiem, wymieniony w załączniku nr 4 do ustawy, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, wzniesiony w wyniku robót budowlanych, także w przypadku, gdy stanowią część obiektu niewymienionego w ustawie. Zgodnie zaś z art. 2 ust. 1 u.p.b., ustawy (prawo budowlane – przyp. Sądu) nie stosuje się do wyrobisk górniczych. Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 2 pkt 1 u.p.b. przepisy ustawy nie naruszają przepisów odrębnych, a w szczególności prawa geologicznego i górniczego - w odniesieniu do obiektów budowlanych zakładów górniczych oraz art. 6 pkt 17 u.p.g.g. z którego wynika, że w rozumieniu tej ustawy wyrobiskiem górniczym - jest przestrzeń w nieruchomości gruntowej lub górotworze powstała w wyniku robót górniczych. Stosownie zaś do art. 106 u.p.g.g., do projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych zakładów górniczych stosuje się przepisy prawa budowlanego oraz odpowiednio przepisy niniejszego rozdziału i rozdziału 5. Definicję obiektu budowlanego zakładu górniczego zawiera z kolei, przywołany w uzasadnieniu skargi, art. 6 pkt 4 u.p.g.g., zgodnie z którym jest to znajdujący się poza podziemnym wyrobiskiem górniczym obiekt zakładu górniczego będący obiektem budowlanym w rozumieniu u.p.b., służący bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej ustawą w zakresie: a) wydobywania kopalin ze złóż, a w podziemnych zakładach górniczych wydobywających węgiel kamienny wraz z pozostającym w związku technologicznym z wydobyciem kopaliny przygotowaniem wydobytej kopaliny do sprzedaży, albo b) podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, albo c) podziemnego składowania odpadów, albo d) podziemnego składowania dwutlenku węgla. A zatem zarówno z wykładni literalnej, jak i systemowej art. 2 ust. 1 u.p.b. wynika, że zakres wyłączenia stosowania tej ustawy dotyczy jedynie wyrobisk górniczych, a nie obiektów budowlanych znajdujących się w tych wyrobiskach, a tym bardziej obiektów znajdujących się poza wyrobiskami. Z zakresu normowania u.p.b. nie wyłączono obiektów budowlanych usytuowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych, jak również nie są one objęte normą art. 2 ust. 2 pkt 1 u.p.b. Brak jest jakiegokolwiek przepisu u.p.b. czy też u.p.g.g., który wyłączałaby stosowanie przepisów u.p.b. w odniesieniu do prac polegających na budowie obiektów budowlanych znajdujących się w podziemnych wyrobisku górniczym lub obiektów budowlanych zakładów górniczych poza jego granicami. Przepis art. 2 ust. 2 u.p.b. interpretowany w kontekście zakresu normatywnego ustaw szczegółowych, do których się odwołuje, powinien być rozumiany jako nakaz stosowania przepisów u.p.b. bez uszczerbku dla przepisów zawartych w wymienionych w nim ustawach (por. komentarz do art. 2 ustawy Prawo Budowlane, Mikołaj Goss, Prawo budowlane. Komentarz, LEX). Z kolei w komentarzu do art. 106 u.p.g.g., trafnie wyjaśniono, że "przepisów u.p.b. nie stosuje się jedynie do przestrzeni powstałej wskutek robót górniczych, lecz będą miały w pełni zastosowanie do zlokalizowanych w wyrobisku obiektów jeśli tylko spełniają warunki uznania za obiekt budowlany". (por. H. Schwarz, Prawo geologiczne i górnicze. Tom II. Komentarz, wyd. 2, 2022, art. 106.). Tym samym na gruncie przepisów u.p.o.l w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. za aktualne należy uznać stanowisko wyrażone w orzecznictwie NSA oraz w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., w sprawie P 33/09, iż przepisy u.p.b. - w szczególności art. 1, art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 3a i art. 3 pkt 9 - mają zastosowanie do obiektów budowlanych znajdujących się w podziemnych wyrobiskach górniczych, w tym do spornych obiektów opisanych we wniosku. W ocenie Sądu, nie sposób zatem zgodzić się z zarzutem Spółki, iż charakter prac wiertniczych (obejmujący ciąg zaplanowanych i następujących po sobie czynności technicznych, polegających na wykonaniu otworu w gruncie i osadzeniu w nim elementów konstrukcyjnych) nie oznacza automatycznie, że mamy do czynienia z robotami budowlanymi, przez co podlegają one reżimowi u.p.g.g., a nie u.p.b. Dokonana powyżej analiza wzajemnej relacji przepisów u.p.g.g., u.p.b. oraz u.p.o.l. prowadzi do wniosku, że niezależnie od tego, czy przedmiotowe obiekty znajdują się w podziemnym wyrobisku górniczym, czy też poza jego granicami (czego zresztą nie kwestionuje sama skarżąca), o ile spełniają warunki uznania za obiekt budowlany, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sąd aprobuje zawartą w zaskarżonej interpretacji indywidualnej wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 2b u.p.o.l. polegającą na tym, że wyrażenie "prace...., do których stosuje się przepisy ustawy – prawo budowlane" należy rozumieć jako typ, rodzaj czynności normatywnie uregulowanych w tej ustawie jako roboty budowlane, a nie jako wskazanie na czynności polegające na faktycznym przeprowadzeniu konkretnych robót budowlanych, w zakresie których przepisy Prawa budowlanego miały realne zastosowanie w sensie proceduralnym. Wykładnia taka wynika nie tylko z użycia wyrażenia "stosuje się" a nie pojęcia "mają zastosowanie", na które to rozróżnienie organ trafnie zwrócił uwagę, ale także z funkcji analizowanych przepisów. Jest przecież poza sporem, że studnie odwadniające powstają w efekcie robót budowlanych, co przyznaje sam Wnioskodawca, a to że nie istnieje konieczność objęcia tych robót procedurą przewidzianą przepisami prawa budowlanego wynika tylko z tego, że prace te są wykonywane w kopalni przez co podlegają one reżimowi u.p.g.g. Jednak ta odmienność nie zmienia rodzaju tych robót, jako robót budowlanych. Sąd nie podziela również zapatrywania Spółki uznającego za błędną interpretację, zgodnie z którą studnie odwodnieniowe oraz otwory drenażowe, choć nie zostały literalnie wymienione w załączniku nr 4, to na podstawie przedstawionego stanu faktycznego spełniają kryteria pozwalające na ich zaklasyfikowanie do pozycji 19 załącznika nr 4 do u.p.o.l. obejmującej obiekt "ujęcie wód śródlądowych", a zatem stanowią budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W uzasadnieniu swojego stanowiska skarżąca Spółka podkreśla niedopuszczalne odejście przez organ od literalnego znaczenia analizowanych pojęć (które to znaczenie językowe jest jasne). W ocenie strony, organ wydający interpretację błędnie założył, że dla kwalifikacji obiektu jako ujęcia wód śródlądowych kluczowy jest sam fizyczny fakt technicznego przechwycenia wody ze środowiska naturalnego, tym samym bagatelizując to, czy woda ta jest faktycznie ujmowana w celu jej gospodarczego wykorzystania przez określonych odbiorców, czy też stanowi jedynie element uciążliwy dla prowadzonej działalności i jest wyłącznie odprowadzana w ramach technologicznego systemu odwodnienia górotworu. W ocenie Sądu, jakkolwiek trafnie skarżąca – dokonując analizy znaczeniowej pojęcia "ujęcie wody" – odwołuje się do definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego PWN, zgodnie z którą jest to "urządzenie lub zespół urządzeń do pobierania wody z rzeki, ze zbiornika lub spod ziemi", to wywodzi z niej nieuprawniony wniosek o konieczności dalszego jej gospodarczego wykorzystania przez określonych odbiorców. Zdaniem Sądu, należy bowiem zwrócić uwagę również na znaczenie pojęcia "pobieranie", zdefiniowane w tym samym Słowniku Języka Polskiego PWN. Zgodnie z pierwszym z listy znaczeń, które jest adekwatne dla potrzeb prowadzonej interpretacji, pobierać to "wziąć wiele czegoś po kolei albo z wielu miejsc". Powyższe oznacza, że – wbrew stanowisku strony – ujęcie wody należy wiązać z momentem jej "wzięcia" z określonego miejsca w celu przemieszczenia w inne miejsce. Tożsame znaczenie ("wydobywać czymś substancje płynne lub sypkie, zaopatrywać się w coś, korzystać z czegoś") ma słowo "czerpanie", którym posługuje się definicja "ujęcia wody" zawarta w Wielkim Słowniku Języka Polskiego PAN, przywołana w uzasadnieniu skargi. W realiach opisanego we wniosku interpretacyjnym stanu faktycznego sprawy ujęcie wody śródlądowej – w ścisłym znaczeniu językowym – następuje zatem w momencie przemieszczenia wód z obszaru, na którym prowadzona jest eksploatacja złoża. Jak wskazała bowiem strona, "odwodnienie górotworu prowadzone jest w celu wywołania takiej depresji, która zapewnia bezpieczną eksploatację złoża metodą odkrywkową. Ujmowane wody podziemne i opadowe z rejonu wyrobisk są odprowadzane do naturalnej sieci hydrograficznej rejonu, tzn. do rzeki W. i rzeki K. (K.)". Tym samym organ zasadnie wskazał, że dla kwalifikacji obiektu jako ujęcia wód śródlądowych kluczowy jest sam fakt technicznego przechwycenia wody ze środowiska naturalnego, niezależnie od tego, czy woda ta jest następnie wykorzystywana gospodarczo, czy jedynie odprowadzana dalej w ramach systemu odwodnienia. O kwalifikacji nie decyduje więc ani sposób eksploatacji wody, ani jej dalszy los, lecz zasadniczy cel istnienia obiektu. Jeżeli podstawowym przeznaczeniem studni jest kontrolowane ujmowanie wód podziemnych w celu oddziaływania na warunki gruntowo-wodne, w szczególności poprzez obniżenie poziomu zwierciadła wody lub ograniczenie jej napływu, to funkcja ta przesądza o jej charakterze jako ujęcia wód śródlądowych. Wobec tego – w ocenie Sądu – przedstawiona w zaskarżonej interpretacji indywidualnej ocena, zgodnie z którą opisane we wniosku studnie odwadniające oraz otwory drenażowe - jako ujęcia wód śródlądowych wymienione pod poz. 19 załącznika nr 4 do u.p.o.l. nie narusza art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a) tej ustawy. Uwzględniając przedstawione okoliczności, Sąd stwierdza, że w skardze nie zostały podniesione zarzuty pozwalające na skuteczne podważenie interpretacji indywidualnej, w której Wójt Gminy R. uznał, że studnie odwadniające i otwory drenażowe w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę. A.Rz.