I SA/Kr 919/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Waldemar Michaldo po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2017r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi G. S. na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z dnia 22 lutego 2016r. w przedmiocie wykreślenia z rejestru podatników VAT postanawia: zawiesić postępowanie sądowe.

G. S. wniósł skargę na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego K. w przedmiocie wykreślenia z rejestru podatników VAT. Jednocześnie złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Powyższe nastąpiło w następujących okolicznościach faktycznych. Skarżący posiadał w ww. organie podatkowym otwarty obowiązek w podatku od towarów i usług od 1 stycznia 2006r. Ostatnia deklaracja VAT-7 za miesiąc sierpień 2015r. została złożona przez skarżącego w dniu 11 września 2016r. Za okres od września 2015r. do grudnia 2015r. oraz za miesiąc styczeń 2016r., skarżący nie złożył deklaracji VAT-7. W toku prowadzonych czynności sprawdzających organ podatkowy podjął próby skontaktowania się ze skarżącym. Trzykrotnie wezwano go do złożenia brakujących deklaracji. Z uwagi na brak reakcji skarżącego na wezwania, w dniu 22 lutego 2016r. organ podatkowy wykreślił skarżącego z urzędu z rejestru, jako podatnika VAT, na podstawie przepisu art.96 ust.9 u.p.t.u. O fakcie tym, zgodnie z powołanym wyżej przepisem skarżący nie został powiadomiony. W dniu 28 marca 2017r. skarżący złożył brakujące deklaracje za okres od miesiąca marca 2016r. do lutego 2017r. wraz ze zgłoszeniem rejestracyjnym z datą rejestracji od 1 kwietnia 2017r. Zgodnie ze złożonym zgłoszeniem rejestracyjnym skarżący zarejestrowany został w organie, jako podatnik VAT z dniem 1 kwietnia 2017r. W dniu 6 kwietnia 2017r. do organu wpłynęło pismo skarżącego z prośbą o przywrócenie "wstecz" do rejestru VAT lub cofnięcie decyzji wykreślenia z rejestru podatników VAT. W złożonym piśmie wyjaśnił on, że złożył wszystkie brakujące deklaracje VAT-7 oraz dokonał wpłaty podatku wynikające z tych deklaracji. W złożonym piśmie skarżący przyznał, że zaistniała sytuacja wynikła z jego winy. Poprosił o zastosowanie wyjątkowej procedury i uwzględnienie jego prośby. Pismem z dnia 19 czerwca 2017r. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. wyjaśnił skarżącemu, że wobec braku jego reakcji na wezwania organu, dokonano wykreślenia na podstawie przepisu art. 96 ust.9 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym w 2016r. Wyjaśniono jednocześnie, że obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości przywrócenia zarejestrowania "wstecz". W dniu 19 czerwca 2017r. wpłynęły do organu trzy pisma Skarżącego dotyczące: przywrócenia terminu do wezwania do usunięcia naruszenia prawa, przywrócenia zarejestrowania skarżącego do VAT na podstawie przepisu art. 96 ust. 9h ustawy o VAT oraz wydania zaświadczenia, że skarżący jest podatnikiem podatku VAT bez okresu przerwy od 2016r. oraz wydania decyzji w sprawie wykreślenia z rejestru VAT. Odnosząc się do kwestii dotyczącej przywrócenia terminu do wezwania do usunięcia naruszenia prawa Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 4 lipca 2017r., nr [...], poinformował skarżącego, że nie jest właściwy do przywracania terminów określonych w p.p.s.a. Natomiast w piśmie z dnia 5 lipca 2017r., nr [...] organ podatkowy odniósł się do prośby skarżącego o przywrócenie "wstecz" do rejestru podatników VAT na podstawie przepisu art. 96 ust. 9h u.p.t.u. oraz o wydanie decyzji w sprawie wykreślenia z rejestru VAT, stwierdzając, że powołany w piśmie skarżącego przepis art. 96 ust.9h u.p.t.u. nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Wprowadzony bowiem ustawą z dnia 1 grudnia 2016r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz.U z 2016, póz. 2024 ) przepis art. 96 ust. 9h, zgodnie z którym, naczelnik urzędu skarbowego przywraca zarejestrowanie podatnika, o którym mowa w ust, 9 i ust. 9a pkt 2, jako podatnika VAT czynnego bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli podatnik udowodni, że prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą oraz, w przypadku niezłożenia deklaracji pomimo takiego obowiązku, niezwłocznie złoży brakujące deklaracje, stosuje się do zgłoszeń rejestracyjnych złożonych od dnia 1 stycznia 2017r. - art.13 ustawy z dnia 1 grudnia 2016r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2016, poz.2024). Zatem przepis ten nie ma zastosowania do zgłoszeń rejestracyjnych dokonanych przed 1 stycznia 2017r. A nadto wyjaśniono, że wykreślenie z rejestru podatników VAT następuje w drodze czynności materialno-technicznej, a takie nie są - z istoty rzeczy - poprzedzone "postępowaniem wyjaśniającym", które jest typowe dla postępowania jurysdykcyjnego (zmierzającego do wydania decyzji. Ponadto pismem z dnia 7 lipca 2017r. nr [...] poproszono skarżącego o doprecyzowanie wniosku z dnia 19 czerwca 2017r. w sprawie wydania zaświadczenia dotyczącego potwierdzenia statusu skarżącego, jako czynnego podatnika VAT, jednak skarżący nie doprecyzował przedmiotowego wniosku. W dniu 9 sierpnia 2017r. wpłynęła do organu skarga na czynności Naczelnika Urzędu Skarbowego K. dotyczące wykreślenia skarżącego z rejestru podatników VAT. W wyniku ponownej analizy wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do wezwania do usunięcia naruszenia prawa oraz mając na uwadze obowiązujące w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych organ podatkowy uznał, że czternastodniowy termin do wezwania na piśmie właściwego organu do usunięcia naruszenia prawa, o którym mowa w art. 52 § 3 p.p.s.a. jest terminem prawa procesowego, zatem powinien być rozpatrzony w oparciu o przepisy rozdziału 7, Działu IV Ordynacji podatkowej. Dlatego też Naczelnik Urzędu Skarbowego K. uznał, że jest właściwy do rozpatrzenia wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał ponadto, że pisma z dnia 19 czerwca 2017r., na które powołuje się pełnomocnik skarżącego w złożonej skardze, a dotyczące przywrócenia zarejestrowania skarżącego do VAT na podstawie przepisu art. 96 ust. 9h ustawy o VAT oraz wydania zaświadczenia, że skarżący jest podatnikiem podatku VAT bez okresu przerwy od 2016r., wydania decyzji w sprawie wykreślenia z rejestru VAT nie są wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, o którym mowa w art. 52 § 3 p.p.s.a. Wobec powyższego wezwaniem z dnia 21 sierpnia 2017r. nr [...] wezwano skarżącego do usunięcia braków podania w terminie 7 dni z pouczeniem, że nieuzupełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W wezwaniu poproszono o złożenie do Naczelnika Urzędu Skarbowego wezwania do usunięcia naruszenia prawa, wskazanie przesłanek uprawdopodobniających brak winy skarżącego w uchybieniu przedmiotowego terminu. Jednocześnie poinformowano go, że organ podatkowy jest właściwy do rozpatrzenia jego wniosku w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2017 póz. 201 ze zm.). W dniu 22 sierpnia 2017r. do organu podatkowego wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 22 sierpnia 2017r. W wezwaniu skarżący wskazał ponadto przesłanki uprawdopodabniające brak jego winy w uchybieniu przedmiotowego terminu tj.: o wykreśleniu dowiedział się przypadkiem od kontrahenta, brak informacji ze strony organu podatkowego, brak znajomości procedur. Skarżący wyjaśnił dodatkowo, że przesłanki te zostały również wskazane w piśmie z dnia 19 czerwca 2017r. "bez użycia słowa przesłanka uprawdopodabniająca". W piśmie tym skarżący podniósł, że o wykreśleniu z rejestru VAT dowiedział się od swojego kontrahenta w marcu 2017r. Wyjaśnił jedocześnie, że nie został poinformowany o czasie, w jakim mógł podjąć działania prawne lub wyjaśniające dotyczące tego zdarzenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. po rozpatrzeniu wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, postanowieniem z dnia 1 września 2107r., nr [...]: 86315/2017 odmówił przywrócenia przedmiotowego terminu. W uzasadnieniu organ podatkowy stwierdził, że skarżący nie dochował należytej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej, nie wskazał bowiem, żadnych niezależnych od niego okoliczności, które uprawdopodobniały brak możliwości złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa w ustawowym terminie, tj w terminie czternastu dni od dnia, w którym dowiedział się o wykreśleniu z rejestru VAT. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zaskarżył czynności organu podatkowego z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień i obowiązków, zarzucając im naruszenie: - art. 165 § 2, art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 181 art. 187 § 1, art 121. § 1 art. 121 § 2 oraz art. 191 i art. 192 o.p. w zw. z art. 96 ust 9 ustawy o VAT, poprzez brak wszczęcia i przeprowadzenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego, mającego na celu ustalenie występowania podstaw do wykreślenia podatnika z rejestru VAT oraz niezbadanie okoliczności towarzyszących działalności gospodarczej, prowadzonej przez skarżącego przez to niedopełnienie wymogu dążenia do tzw. prawdy obiektywnej, będącej punktem odniesienia do rozstrzygnięcia każdej sprawy administracyjnej, w tym związanej z wykreśleniem podatnika z rejestru podatników VAT; - niezastosowanie art. 207 § 1 i 2 o.p. w zw. z art. 96 ust. 9 u.p.t.u, polegające na braku orzekania przez organ podatkowy w drodze decyzji administracyjnej w okolicznościach dotyczących praw i obowiązków podatnika w podatku od towarów i usług; oraz dopuszczenie się błędu w wykładni art. 96 ust. 9 u.p.t.u w zw. z art. 207 § 1 i 2 oraz art. 127 o.p., poprzez przyjęcie przez organ podatkowy, iż dla wykreślenia podatnika z rejestru VAT, wystarczy czynność materialno-techniczna, gdy tymczasem wykreślenie z rejestru VAT rozstrzyga o prawach i obowiązkach podatnika, wobec czego organ podatkowy w celu wykreślenia podatnika z tego rejestru powinien wydać decyzję administracyjną. Wobec powyższego wniesiono o uznanie czynności wykreślenia z rejestru podatników VAT za bezskuteczną oraz o zwrot kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm prawem przepisanych. Jednocześnie wniesiono o przywrócenie terminu do wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa, gdyż zdaniem skarżącego, nastąpiło to bez jego winy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie z uwagi na brak skutecznego wezwania do usunięcia naruszenia prawa, zgodnie z art. 53 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu na dzień podjęcia zaskarżonej czynności). W wyniku zarządzenia tut. Sądu z dnia 6 października 2017r., pismem z dnia 10 października 2017r. wezwano Naczelnika Urzędu Skarbowego K. do udzielenia informacji, czy postanowienie z dnia 1 września 2017r. o nr [...] o odmowie przywrócenia terminu do wezwania do usunięcia naruszenia prawa jest prawomocne – w terminie 7 dni od dnia doręczenia przedmiotowego wezwania. W odpowiedzi na ww. wezwanie, organ poinformował, że ww. postanowienie z dnia 1 września 2017r. o odmowie przywrócenia terminu do wezwania do usunięcia naruszenia prawa jest nieprawomocne. Postanowienie to zostało odebrane przez skarżącego w dniu 4 września 2017r., który następnie w dniu 11 września złożył zażalenie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia 2 listopada 2017r., nr [...] uchylił postanowienie organu I instancji z dnia 1 września 2017r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu stwierdził, że organ I instancji nie jest właściwy do rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu do usunięcia naruszenia prawa w oparciu o przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W konsekwencji organ I instancji pismem z dnia 13 listopada 2017r. (data prezentaty sądowej) przekazał wniosek o przywrócenie terminu do wezwania do usunięcia naruszenia prawa wraz z aktami sprawy w tym zakresie do WSA w Krakowie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Zgodnie z dyspozycją art. 52 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. W świetle § 3 art. 52 p.p.s.a. w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 czerwca 2017r., jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a (interpretacje indywidualne), można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. W tym kontekście zauważyć jednak trzeba, że na mocy art. 9 pkt 2 ustawy z dnia 7 kwietnia 2017r. (Dz.U.2017.935) o zmianie ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw, zmieniającej tę ustawę z dniem 1 czerwca 2017r., zmieniono brzmienie art. 52 p.p.s.a. w ten sposób, że § 3 tego przepisu otrzymał brzmienie: "Jeżeli stronie przysługuje prawo do zwrócenia się do organu, który wydał decyzję z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy, strona może wnieść skargę na tę decyzję bez skorzystania z tego prawa". Wobec powyższego nie można tracić z pola widzenia art. 17 ust. 2 ww. ustawy, który stanowi, że: "Przepisy art. 52 i art. 53 ustawy zmienianej w art. 9, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz przepisy ustaw zmienianych w art. 2, art. 6, art. 7 i art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do aktów i czynności organów administracji publicznej dokonanych po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy". Z kolei art. 18 ustawy zmieniającej określa, że ustawa wchodzi w życie z dniem 1 czerwca 2017r. W przedmiotowej sprawie zaskarżona czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego K. w przedmiocie wykreślenia z rejestru podatników VAT miała miejsce w dniu 22 lutego 2016r., tj. jeszcze przed dniem wejścia w życie ww. ustawy zmieniającej, tj. przed dniem 1 czerwca 2017r. Wobec powyższych rozważań podać trzeba, że w przedmiotowym przypadku, zastosować należy przepisy dotychczas obowiązujące. Zatem w świetle wyżej przytoczonych przepisów, mających zastosowanie w sprawie – wniesienie skargi do sądu administracyjnego, powinno zostać poprzedzone wezwaniem organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa, bowiem przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (art. 52 § 2). Jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Sąd, po wniesieniu skargi, może uznać, że uchybienie tego terminu nastąpiło bez winy skarżącego i rozpoznać skargę (art. 52 § 3). Stosownie natomiast do art. 53 § 2 p.p.s.a., w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa. Skargę do sądu administracyjnego wnosi się przy tym za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Zaznaczyć przy tym należy, że wezwanie organu do usunięcia naruszenia prawa po upływie czternastodniowego terminu jest niedopuszczalne. Tym samym, wezwanie faktycznie dokonane po upływie prawem przewidzianego terminu jest nieskuteczne. Takie wadliwe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa należy traktować na równi z brakiem wezwania. Upływ tego terminu wyłącza bowiem możliwość skutecznego zaskarżenia do sądu czynności, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. (por. postanowienie NSA z dnia 8 września 2014r., sygn. akt I FSK 1301/14). Zgodnie z treścią art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017r. poz. 1369 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Taka sytuacja ma miejsce na gruncie niniejszej sprawy. W przedmiotowej sprawie skarżący wniósł skargę na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego K. w przedmiocie wykreślenia z rejestru podatników VAT. Jednocześnie wniósł o przywrócenie terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Postanowieniem z dnia 1 września 2017r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego K. po rozpatrzeniu wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, odmówił przywrócenia przedmiotowego terminu. Z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie organu, Sąd za zasadne uznał zweryfikowanie, czy ww. postanowienie z dnia 1 września 2017r. o odmowie przywrócenia terminu do wezwania do usunięcia naruszenia prawa jest prawomocne. Z akt sprawy wynika również, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia 2 listopada 2017r., nr [...] uchylił postanowienie organu I instancji z dnia 1 września 2017r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu stwierdził, że organ I instancji nie jest właściwy do rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu do usunięcia naruszenia prawa w oparciu o przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W konsekwencji organ I instancji pismem z dnia 13 listopada 2017r. (data prezentaty sądowej tut. Sądu) przekazał wniosek o przywrócenie terminu do wezwania do usunięcia naruszenia prawa wraz z aktami sprawy w tym zakresie do WSA w Krakowie. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanym w dniu 14 marca 2011 r. w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 5/10), zgodnie z którym wskazany w art. 52 § 3 P.p.s.a. czternastodniowy termin, w którym skarżący zobowiązany jest wezwać organ do usunięcia naruszenia prawa, jest terminem procesowym, który może zostać przywrócony. Nie ma przesłanek do tego aby wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stanowiące, jak podnosi się w orzecznictwie surogat środka odwoławczego, którego zastosowanie jest niezbędne do uruchomienia sądowej kontroli w tych przypadkach, gdy prawo nie przewiduje zwykłych środków odwoławczych, traktować odmiennie od tych środków. W związku z tym brak jest podstaw do tego, aby uznawać terminy do wniesienia odwołania, wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy lub zażalenia za typowe terminy procesowe, zaś termin do dokonania czynności procesowej, analogicznej z punktu widzenia spełnienia warunków formalnych niezbędnych do skutecznego uruchomienia kontroli sądowej, jaką jest wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, jako termin prawa materialnego. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa powinno być tak samo wykorzystywane jak klasyczne środki zaskarżenia, wymienione w art. 52 § 1 i 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, wykluczając wielokrotne wykorzystanie z tego nadzwyczajnego środka zaskarżenia, podkreślił, że byłoby to sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości wszystkich podmiotów wobec prawa, wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji, jak i z art. 78 Konstytucji (por. postanowienie NSA z dnia 16 grudnia 2008 r., sygn. akt II OSK 552/08). Omawiany termin 14-dniowy został wyznaczony do dokonania czynności procesowej niezbędnej z punktu widzenia skutecznego złożenia skargi do sądu administracyjnego. Należy zatem uznać, że termin ten ma charakter procesowy i może podlegać przywróceniu. Wystąpienie z żądaniem przywrócenia terminu jest zagadnieniem wstępnym, należącym do właściwości tego samego organu podatkowego, który jest jednocześnie właściwy do załatwienia sprawy podatkowej w danej instancji. Co do zasady, właściwym do załatwienia wniosku o przywrócenie terminu jest organ, mający kompetencję do prowadzenia postępowania w tej instancji, w toku której strona uchybiła terminowi do dokonania określonej czynności (art. 163 § 1 o.p.). Pod pojęciem "organu właściwego w sprawie" należy rozumieć organ podatkowy właściwy do podjęcia stosownego działania w postępowaniu podatkowym w następstwie czynności dokonanej przez stronę. Przykładowo, jeżeli strona uchybi terminowi do wystąpienia z wnioskiem o uzupełnienie decyzji organu I instancji, to ten organ będzie właściwy do rozpoznania podania o przywrócenie tego terminu. Wyjątek od tej zasady dotyczy właściwości organu w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia. Właściwym w tych sprawach jest organ odwoławczy (art. 163 § 2 o.p.). Wobec jednoznacznie określonej właściwości organu podatkowego, podatnik nie może w skardze do sądu administracyjnego na czynność organu podatkowego domagać się, aby przy okazji rozpatrywania skargi, sąd przywrócił termin do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. W tym miejscu należy zauważyć, iż organ podatkowy nieprawidłowo przekazał w tym zakresie wniosek podatnika do tut. Sądu błędnie uchylając się od jego merytorycznego rozpoznania. Należy nadto zauważyć, iż samo przekazanie przedmiotowego wniosku nie kończy formalnie postępowania wpadkowego zainicjowanego wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Postępowanie to kończy jedynie postanowienie merytorycznie rozpoznające wniosek względnie umarzające przedmiotowe postępowanie . Do czasu więc prawomocnego rozstrzygnięcia wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, WSA w Krakowie nie może rozstrzygnąć, czy skarga G. S. została złożona z dochowaniem warunku formalnego jakim jest skuteczne złożenie wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa . . Zauważyć należy, że na gruncie przedmiotowej sprawy Sąd nie bada merytorycznej zasadności wydanego przez organ rozstrzygnięcia, to mogłoby nastąpić dopiero po skutecznym wniesieniu skargi do Sądu, co poprzedzone jest zbadaniem przez Sąd, czy w sprawie zostały spełnione ku temu wszystkie warunki formalne, mogące zainicjować sądową kontrolę, w tym skuteczne wezwanie organu do usunięcia naruszenia prawa. Zatem do momentu prawomocnego rozstrzygnięcia powyższej kwestii, Sąd za zasadne uznaje zawiesić postępowanie przed tut. Sądem w przedmiotowej sprawie. W ocenie Sądu, wynik postępowania dotyczącego wniosku o przywrócenia terminu do wezwania do usunięcia naruszenia prawa jest kluczowy dla podjęcia dalszego postępowania w sprawie oraz dla oceny przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zachowania warunków formalnych skargi . Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zawieszono postępowanie sądowe w sprawie.