I SA/Kr 1705/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wolas (spr.) Sędziowie WSA Piotr Głowacki WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant Julia Mejer po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 13 października 2021 r., nr [...], w przedmiocie odmowy zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 4157 zł (cztery tysiące sto pięćdziesiąt siedem złotych).

W dniu 12 maja 2021 r. pomiędzy S. H. a J. G. (skarżąca) została zawarta umowa sprzedaży nieruchomości położonej w N. , stanowiącą działkę numer [...] o pow. 0,1945 ha, za kwotę 900.000,00 zł, której płatność miała zostać zapłacona w dniu transakcji na rachunek bankowy sprzedającej (akt notarialny Repertorium [...]). Od powyższej umowy notariusz, jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych, pobrał podatek w stawce 2% w kwocie 18.000,00 zł na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 815, dalej: "u.p.c.c."). W tym samym dniu strony ww. umowy złożyły w formie aktu notarialnego (Repertorium [...]) oświadczenia o rozwiązaniu umowy sprzedaży, w związku z oświadczeniem nabywcy, że "(...) po zawarciu wyżej opisanej umowy strona kupująca pozyskała wiedzą, która spowodowała, iż wyżej opisana działka nie spełnia kryteriów, którymi kierowała się ona, podejmując decyzję o zakupie. Wobec powyższego strony zawierają poniższe rozwiązanie w celu uniknięcia sporów mogących powstać między nimi w przyszłości". Pismem z 31 maja 2021 r. J. G. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z wnioskiem o zwrot w całości pobranego przez notariusza podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 18.000,00 zł od umowy sprzedaży zawartej w dniu 12 maja 2021 r. Jako podstawę żądania zwrotu podatku J. G. wskazała art. 11 ust. 1 u.p.c.c. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. , w wyniku analizy zebranego materiału dowodowego uznając, że brak jest przesłanek przemawiających za pozytywnym rozpatrzeniem wniosku, decyzją z 8 lipca 2021 r., nr [...], UNP: [...], na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020, poz. 1325, dalej; "o.p.") oraz art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c., odmówił wnioskodawczyni zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 18.000,00 zł pobranego przez notariusza z tytułu umowy sprzedaży zawartej w dniu 12 maja 2016 r. W odwołaniu J. G. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez przyznanie podatnikowi zwrotu nadpłaconego podatku ewentualnie; o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do rozpoznania organowi I instancji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z 13 października 2021 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z 8 lipca 2021 r. odmawiającą zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Organ odwoławczy ocenił, że w stanie faktycznym nie wystąpiła podstawa do przyjęcia, że skarżąca zawierając umowę sprzedaży w dniu 12.05.2021 r., działała pod wpływem błędu w rozumieniu art. 84 k.c. (oświadczenie woli dotknięte jest wadą nieważności względnej, jeżeli złożone zostało pod wpływem istotnego błędu osoby składającej to oświadczenie woli co do treści czynności prawnej). Skarżąca nie skorzystała z uprawnień przewidzianych w art. 82 - 88 k.c., zgodnie z którymi na skutek błędu co do czynności prawnej, strona może skorzystać z uprawnienia wynikającego z art. 88 k.c. i w określonym terminie złożyć pisemne oświadczenie o uchyleniu się od skutków prawnych swego oświadczenia. Rozwiązanie umowy sprzedaży w wyniku, której następuje zwrotne przeniesienia własności w wyniku zgodnego oświadczenia woli stron złożonych przez S. H. i J. G. w brzmieniu określonym w § 2 i 3 aktu notarialnego nie odpowiada sytuacji prawnej określonej w przepisie tj. art.11 ust. 1 u.c.c. Nie wystąpiła zatem podstawa do zwrotu podatku w opisanym stanie faktycznym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 11 ust. 1 pkt 1 u.c.c. w zw. z art. 84 §1 k.c., poprzez uznanie, że oświadczenie o uchyleniu sią od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu nie jest prawnie skuteczne i w związku z tym nie istnieją podstawy do zwrotu pobranego PCC. W oparciu o tak sformułowane zarzuty skarżąca wnosi o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji oraz o zobowiązanie Naczelnika do orzeczenia o zwrocie skarżącej pobranego PCC oraz zasądzenie od Dyrektora zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Na rozprawie w dniu 29 czerwca 2022 r. pełnomocnik skarżącej oświadczył, że błąd skarżącej polegał na tym, że po zawarciu umowy notarialnej na skutek oględzin nieruchomości strona dowiedziała się o instalacjach podziemnych, o których nie wiedziała. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona, a zaskarżona decyzja oceniona zgodnie z kryterium legalności okazała się wadliwa, jako naruszająca art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. Stan faktyczny w sprawie jest bezsporny, a istota sporu sprowadza się do właściwej wykładni art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. Zgodnie z powołanym przepisem podatek od czynności cywilnoprawnej, z zastrzeżeniem ust. 2 (podatek nie podlega zwrotowi po upływie 5 lat od końca roku, w którym został zapłacony), podlega zwrotowi, jeżeli uchylone zostały skutki prawne oświadczenia woli (nieważność względna). W przedmiotowej sprawie, strony po zwarciu umowy sprzedaży spornej nieruchomości, rozwiązały zawartą umowę wobec faktu, że wyszły na jaw relewantne dla nabywcy okoliczności (instalacje podziemne) dotyczące przedmiotu sprzedaży, a dające podstawę do dalszych roszczeń nabywcy wobec zbywcy (wady ukryte). Skarżąca do aktu notarialnego rozwiązującego umowę sprzedaży złożyła stosowne oświadczenie woli o celu rozwiązania umowy. Wynika z tego niezbicie, że skarżąca, mając wiedzę o przedmiotowych instancjach podziemnych, nie nabyłaby tej nieruchomości. Ze złożonego oświadczenia woli, jak i oświadczenia złożonego na rozprawie, wynika, że skarżąca działała pod wpływem błędu, a zatem miała prawo do uchylenia się od skutków prawnych złożonego oświadczenia o nabyciu nieruchomości. Strony, po wykryciu błędu, natychmiast rozwiązały umowę sprzedaży - zaistniał zatem skutek, w postaci odwrócenia skutków złożonego oświadczenia woli, o którym mowa w art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c., a więc powrotu do stanu sprzed zawarcia umowy: przywrócenia własności dla zbywającego nieruchomość i zwrotu wierzytelności dla skarżącego. W związku z powyższym stanowisko DIAS, jakoby oświadczenie skarżącej o uchyleniu się od skutków zawartej umowy, nie wywoływało skutku w postaci nienależnie pobranego podatku od czynności cywilnoprawnej, jest błędne, bo nie oparte na ustawowej przesłance zwrotu określonej w art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c., a to uchylenia skutków prawnych oświadczenia woli. Stanowisko organu w przedmiotowej sprawie wynika z niezrozumienia dominującego w orzecznictwie stanowiska, że późniejsze rozwiązanie ważnie zawartej umowy na skutek zgodnych oświadczeń stron nie wywołuje uprawnienia do żądania zwrotu prawidłowo naliczonego i uiszczonego podatku (np. por. wyrok NSA z 16 grudnia 2020 r., II FSK 2348/18, wszystkie powołane w uzasadnieniu wyroki są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na internetowej stronie pod adresem: www.nsa.gov.pl). Pogląd ten co do zasady jest słuszny, jednakże nie w stanie faktycznym niniejszej sprawy, bowiem: Jeśli w postępowaniu o zwrot podatku w trybie art. 11 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2007 r., Nr 68, poz. 450 ze zm.), strona przedłożyła stosowne oświadczenie o uchyleniu się od skutków prawnych czynności dokonanej pod wpływem błędu, to należy przyjąć, że podjęta czynność prawna obarczona była względną nieważnością, o ile w tej kwestii nie było odmiennego orzeczenia sądu powszechnego. Organom podatkowym nie wolno bowiem samodzielnie badać czy spełnione zostały przesłanki błędu prawnie doniosłego i czy uchylenie się od skutków oświadczenia woli nastąpiło w sposób prawem przewidziany. Dokonując takiej oceny organ podatkowy wypowiedziałby się w kwestii ważności czynności cywilnoprawnej, której dokonanie doprowadziło do powstania obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne, gdyż tego typu ocena została zastrzeżona wyłącznie kognicji sądów powszechnych (por. wyrok WSA w Gdańsku z 24.11.2010 r., sygn. akt I SA/Gd 889/10,CBOSA). Podsumowując: W ocenie Sądu prawidłowa wykładnia przesłanki zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnej określonej w art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c., a to uchylenie skutków prawnych oświadczenia woli (nieważność względna) należy rozumieć w ten sposób, że złożenie oświadczenia woli o uchyleniu się od skutków czynności prawnej zawartej pod wpływem istotnego błędu osoby składającej to oświadczenie woli co do treści czynności prawnej, powoduje, że czynność prawna obarczona była względną nieważnością. Do przyjęcia skuteczności takiego oświadczenia wystarczy zatem złożenie go w formie pisemnej, o minimalnej treści zawierającej oświadczenie o uchyleniu się od skutków czynności prawnej oraz o działaniu pod wpływem błędu. O ile w tej kwestii nie było odmiennego orzeczenia sądu powszechnego, organom podatkowym nie wolno samodzielnie badać czy spełnione zostały przesłanki błędu prawnie doniosłego i czy uchylenie się od skutków oświadczenia woli nastąpiło w sposób prawem przewidziany. Natomiast późniejsze rozwiązanie umowy na zgodny wniosek stron, nie zmienia faktu uchylenia się przez stronę od skutków prawnych zawartej umowy. Przeciwnie, jeśli na podstawie takiej umowy dochodzi do odwrócenia skutków złożonego oświadczenia woli, a więc powrotu do stanu sprzed zawarcia umowy: przywrócenia własności dla zbywającego nieruchomość i zwrotu wierzytelności dla skarżącego, to tym bardziej przesłanka "uchylenia skutków prawnych oświadczenia woli" doznaje spełnienia. W badanej sprawie skarżąca złożyła skuteczne oświadczenie o uchyleniu się od skutków prawnych umowy sprzedaży nieruchomości z 12 maja 2021 r. zawartej pod wpływem błędu (zawarte w treści aktu notarialnego o rozwiązaniu umowy), nadto zaistniał skutek, w postaci odwrócenia skutków złożonego oświadczenia woli, a więc powrotu do stanu sprzed zawarcia umowy: przywrócenia własności dla zbywającego nieruchomość i zwrotu wierzytelności dla skarżącego. Tym samym w sprawie zaistniała przesłanka do zwrotu skarżącej pobranego podatku od czynności cywilnoprawnej - spornej umowy - na podstawie art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. W tym stanie sprawy, Sąd uchylił zaskarżone decyzje organu II i I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200, art. 205 § 2 w zw. z art. 209 p.p.s.a. Na koszty postępowania w kwocie 4 157 zł złożyły się: uiszczony wpis od skargi w wysokości 540 zł; koszty zastępstwa procesowego w kwocie 3 600 zł, określone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1668 ze zm.) i opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa (17,00 zł).