I SA/Go 379/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Damian Bronowicki (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 maja 2026 r. sprawy ze skargi R. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [.] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące maj i czerwiec oraz od sierpnia do grudnia 2014 r. oddala skargę w całości.

R. B. (skarżący) wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (organ II instancji, DIAS) z dnia [...] września 2025 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (Naczelnik, organ I instancji) z dnia [...] lutego 2024 r. określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do czerwca oraz od sierpnia do grudnia 2014 roku. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny. Naczelnik [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...] przeprowadził wobec Przedsiębiorstwa R. B. kontrolę celno – skarbową za okres od maja do czerwca 2014 r., oraz od sierpnia do grudnia 2014 r., którą po zakończeniu przekształcił w postępowania podatkowe. Organ ustalił, że w ww. okresie strona wykazała wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, tj. piwa i napojów alkoholowych poza terytorium kraju (R.P.) do następujących firm: a) "M. F." L.; b) "P. F." c) "C. A. C. A." L.d) "D. F." L.; e) "L." L.; f) "M." L.; g) P. K. !! G. R. S.. Zdaniem organu, zebrany materiał dowodowy nie potwierdza faktu dokonania dostaw piwa dla ww. firm. W konsekwencji sprzedaż towarów nie może być uznana za WDT i winna zostać opodatkowana według stawki VAT 23%. W odwołaniu strona nie zgodziła się z tą tezą. Z materiału dowodowego oraz wskazanego przez nią orzecznictwa wynika, że stronie przysługuje nadwyżka podatku naliczonego nad należnym przy zastosowaniu stawki VAT 0%. Naczelnik decyzją z [...] marca 2022 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Odwołując się do art. 42 ustawy o VAT zauważył, że warunkami niezbędnymi do uznania danej transakcji za WDT są: udokumentowanie faktu wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenie go w innym państwie członkowskim nabywcy towaru widniejącemu na fakturze i przeniesienie prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel. Ponadto nabywca towarów musi być podatnikiem podatku od wartości dodanej albo osobą prawną nie będącą takim podatnikiem, ale w obu przypadkach powinien być zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. W ocenie organu odwoławczego dowody zgromadzone przez organ I instancji, w tym również informacje uzyskane od brytyjskiej i irlandzkiej administracji podatkowej, od podmiotów wykonujących usługi transportowe, zeznania Strony i świadków, materiały przekazane przez Prokuraturę Regionalną w [...] zebrane w ramach śledztwa o sygn. [...] oraz dowody przedstawione przez Stronę - nie potwierdziły faktu dokonania dostaw piwa na rzecz ww. firm z Republiki Irlandii i Wielkiej Brytanii. Zdaniem organu odwoławczego, dowody te świadczą jedynie o przemieszczeniu towarów z terytorium Polski na terytorium Wielkiej Brytanii, ale w istocie nie wiadomo do jakiego odbiorcy. Zarówno brytyjskie (HM Revenue and Customs), jak irlandzkie (RevenueCustoms&Excise) władze podatkowe nie ustaliły co się z tym towarem stało. Strona natomiast nie wykazała, że na odbiorców wskazanych w fakturach WDT (irlandzkiego i brytyjskiego) zostało przeniesione prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Organ odwoławczy sporządził szczegółowy wykaz najistotniejszych dowodów na których oparł się organ podatkowy i przedstawił w decyzji. W ocenie organu odwoławczego w sprawie został zebrany wystarczająco bogaty materiał dowodowy, aby móc obiektywnie ocenić charakter oraz rzetelność transakcji, jakie przeprowadzał Skarżący z kontrahentami z zagranicy (spoza terytorium R.P.). Organ odwoławczy zauważył, że w ramach prowadzonego postępowania organ podatkowy dokonał "oględzin" wszystkich dokumentów, które w ocenie Strony świadczyć miały o dokonaniu wywozu towaru poza terytorium kraju. Odnosząc się do zarzutów odwołania stwierdził, że strona nie uzasadniła powodów dla których organ podatkowy miałby zwracać się do administracji podatkowych innych państw (Republiki Irlandii, Wielkiej Brytanii, Cypru, czy może innych), o przeprowadzenie w tych podmiotach postępowań kontrolnych. To w kompetencji tych administracji podatkowych, tj. zarówno brytyjskiej (HM Revenue and Customs), irlandzkiej (RevenueCustoms&Excise), czy też cypryjskiej (dot. "S. D." L.) jest ocena wiarygodności podmiotów działających na ich terytorium i decyzje, jakie wobec nich ewentualnie podjąć działania. Zdaniem organu odwoławczego fakt, że towar nie dotarł do rzekomych nabywców wskazanych na fakturach wynika jednoznacznie z informacji pozyskanych od irlandzkiego i brytyjskiego organu podatkowego. W ocenie organu odwoławczego, twierdzeniom Skarżącego o braku aktywności organu przeczą fakty, a mianowicie: a) dokonano konfrontacji wykazanych przez Stronę danych z danymi z systemu wymiany Informacji o VAT, tj. z systemu VIES; b) przesłano zapytania na formularzu SCAC skierowane przez organ pierwszej instancji do podatkowej administracji brytyjskiej zwanej (HRMC) oraz irlandzkiej administracji podatkowej (RevenueCustoms&Excise) z zapytaniami o status kontrahentów Strony; c) pozyskano odpowiedzi na formularzu SCAC nie tylko na ww. zapytania organu pierwszej instancji, ale także będące w posiadaniu innych organów podatkowych (np. formularz SCAC od cypryjskiej administracji podatkowej dot. "S. D." L. i in.); d) przesłano zapytania w ramach Współpracy Administracyjnej w Dziedzinie Podatków Akcyzowych (ELO); e) podjęto próby wyjaśnienia okoliczności transakcji, co zostało wykazane poprzez wskazanie w niniejszej decyzji zebranego w sprawie bogatego materiału dowodowego. W tym stanie rzeczy, a także po uwzględnieniu przeprowadzonych przez organ podatkowy dowodów z: przesłuchań i wyjaśnień Strony i świadków zarzut Skarżącego o braku należytej aktywności w dążeniu do wyjaśnienia okoliczności sprawy, a jedynie staranie się o potwierdzenie przyjętej przez siebie tezy, o niemożności skorzystania przez podatnika w zakresie kwestionowanych dostaw ze stawki podatku wynoszącej 0% uznano za kompletnie bezpodstawny. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na fakt, że wszystkie zapytania do administracji podatkowych państw UE organy podatkowe kierowały na podstawie Rozporządzenia Rady Nr 904/2010 UE (Dz.U.UE.L.2010.268.1 z dnia 2010.10.12), a dodatkowo organ podatkowy działał w ramach współpracy w Dziedzinie Podatków Akcyzowych (ELO). Zdaniem organu odwoławczego z dowodów udzielonych przez administrację podatkową Republiki Irlandii wynika m.in., że: - "M. F." L., nie zamawiała, ani nie była odbiorcą piwa, którego wysyłającym było P.W. R. B.. Towar ten nie wjechał na terytorium Irlandii, nigdy nie był irlandzkim organom celnym zgłaszany, a tym samym, nie była od niego uiszczana akcyza. Organ stwierdził także, że firma ta nie dokonywała żadnych transakcji z polską firmą P.W. R. B.. Pan M. L. (Główny Kontroler Finansowy) stwierdził, że firma ta nie miała transakcji handlowych z R.B.. Stwierdzili także, że jest to firma typu "Halal". Ponadto ustalili, że dostarczone dokumenty CMR były ostemplowane pieczątką "M. F." L.. a pieczątka taka nie jest używana przez te firmę; - numer zgłoszenia akcyzowego wskazany we wszystkich zgłoszeniach akcyzowych nie jest ujęty w ewidencji firmy "P. F." Ltd., a przedstawicielka firmy z którą kontaktowali się urzędnicy (C. P.) stwierdziła, że polska firma o nazwie Przedsiębiorstwo Wielobranżowe nie jest klientem "P. F."L. - firma: "D. F." L. nie handlowała alkoholem i nie składała zamówień na zakup piwa. Nie jest im znana firma P.W. R. . i nie miała z nim jakichkolwiek kontaktów (e-mailowych, telefonicznych itd.). Przedstawiciele firmy wskazali, że zarówno podpisy, jak i pieczęcie na dokumentach nie są im znane oraz poinformowali, że urzędnicy celni i Gardai (irlandzkie organy policyjne) również prowadzą dochodzenie w tej sprawie. W sprawdzanych bazach Gardai i HRMC nie stwierdzono wpisów na temat wydanych dla "D. F." L. zezwoleń na obrót wyrobami akcyzowymi, ani na temat tego, że podmiot ten został uznany przez tut. organ za płatnika podatku akcyzowego. Pan P. C. - Dyrektor Finansowy firmy: "D. F." Ltd potwierdził, że znane mu są przypadki zgłaszania zakupu towaru (alkoholu) na tę firmę, ale to nie oni zamawiali taki towar i nigdy taki towar do firmy "D. F." Ltd nie dotarł i nie potwierdził współpracy R.B. z firmą: "D. F." L.. Zapytany przez urzędników pan C. o przedstawione do weryfikacji dokumenty pochodzące od R. B., takie jak: faktura VAT, dokument przewozowy, list CMR, pozwolenie na dystrybucję alkoholu, wystawione dla "D.F." L., świadectwo zarejestrowania spółki itd. stwierdził, że "...wydają mu się być sfałszowane..."; - Firma "M." Ltd poinformowała, że nie była faktycznym nabywcą towarów i nie dokonywała transakcji (relacji) pomiędzy "M." L., a P.W. R. B.. W firmie tej nie ma żadnej wiedzy na temat tego czy towary przeładowano w Wielkiej Brytanii. Nie było podpisanej żadnej umowy o współpracy i "M." L. nie miała kontaktu e-mailowego z P.W. R. B. oraz nie było żadnej korespondencji za pośrednictwem poczty. Również pieczęcie firmy, które otrzymali do porównania nie odpowiadają pieczęciom na posiadanych dokumentach, a podpisy nie należą do firmy "M." L.. Dodatkowo urzędnicy zajmujący się sprawami akcyzowymi przeprowadzili w tej firmie kontrole i według nich podmiot ten nie zajmował się obrotem jakichkolwiek wyrobów piwnych. W ich ocenie numerem NIP firmy "M." L. posłużono się w sposób nielegalny poprzez wykorzystanie go w celu usiłowania przywozu piwa. W ocenie organu odwoławczego ustalenia irlandzkiej administracji podatkowej, potwierdzają fakt, jakim jest to, że: "M. F." L., "P. F." L., "D. F." L. i "M." L. nie prowadziły działalności w zakresie obrotu towarami akcyzowymi (piwem) rzekomo zakupionym w P.W. R. B.. Organ podatkowy ustalił także, że: - "M. F." L. posiada na rynku wieloletnie doświadczenie, jest liderem zajmującym się głównie wypiekami chleba, produkcji świeżych wyrobów ciastkarskich i ciast, mrożonych bułek oraz muffinów; - "P. F." L. oferuje świeże, mrożone produkty spożywcze, produkty niespożywcze oraz szeroką gamę win i najlepszych irlandzkich piw rzemieślniczych; - "D. F." L. jest liderem w branży gastronomicznej, dysponuje szeroką gamą produktów spożywczych (żywność, pieczywo, mięso, nabiał, składniki żywności, zioła, przyprawy); - "M." L. jest producentem naturalnych składników, specjalizuje się w opracowywaniu i marketingu morskich multiminerałów sprzedawanych na całym świecie pod marką A. Poprzez tę markę firma dostarcza kompleksy mineralne pochodzące z czerwonych alg i wody morskiej, które zawierają bioaktywny wapń, magnez i ważne mikroelementy wzbogacające zdrowie. Organ odwoławczy zauważył, że jak wynika z przesłanych przez administrację podatkową Republiki Irlandii informacji, irlandzkie firmy, tj.: "M. F." L., "D. F" Ltd i "M." L. nie tylko nie zajmowały się prowadzeniem działalności gospodarczej, której przedmiotem jest obrót napojami alkoholowymi (piwem), ale także nic o takiej działalności z Polskim podmiotem (P.W. R. B.) nie wiedziały. Firmy te nie współpracowały ze Skarżącym, tj. R. B., a ponadto stwierdzili, że pieczątki i podpisy są "inne" (vide: podrobione), niż te którymi się posługują w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Organ podatkowy przeprowadził dowody w postaci przesłuchań i wyjaśnień świadków, którzy zajmowali się w tym czasie transportem towarów do ww. irlandzkich firm, tj.: 1) M. H., właściciela firmy Usługi M. H. w [...], 2) K. Z. właściciela firmy "O. – T. K. Z. oraz kierowców P. K., Z. P. i A. K.. Zarówno K. Z. jak M. H. stwierdzili, że ich firmy nie świadczyły usług transportu do Irlandii. Potwierdzili to też ww. kierowcy pracujący dla K. Z.. Organ podatkowy podkreślił, że ww. świadkowie (P. K., Z. P. i A.K.), którzy mieli wozić towar (piwo) do ww. firm z Republiki Irlandii, a faktycznie wozili do Wielkiej Brytanii stwierdzili, że okazanych im na dokumentach CMR nazw podmiotów takich jak: "P.-B." L., "M. F." L., "M." L., "D." ( L., "L." Ltd, "O." L., "C. A. C." L.) nie kojarzą (vide: nie znają). Zaznaczył, że fakt transportów towaru (piwa) nie do ww. firm z Republiki Irlandii, ale do Wielkiej Brytanii potwierdzają także inni świadkowie, jak np.: D.B., J. B., J. C.. Organ odwoławczy zauważył, że ładunki z tymi towarami dla irlandzkich podmiotów, tj.: "M. F." L., "P. F." L., "D. F." L. i "M." ., ale także do "L M." L. przewożono na podstawie Irlandzkiej Deklaracji Celnej (EDE) nr "[...] A jak wskazano wcześniej nr ten (EDE) ma charakter unikatowy dla każdego ładunku i wpisywany jest do Uproszczonego Dokumentu Towarzyszącego (UDT). Organ podatkowy ustalił także, że numer ten używany był w różnych okresach, po kilka razy, wobec czego irlandzkie organy podatkowe stwierdziły, że dokumentacja jest fałszywa. Organ dostrzegł również, że w ramach transakcji z ww. firmami często przewija się nazwa firmy "L. M." L. oraz osoba G. L.. Jednak jak podkreślił, informacje uzyskane od administracji podatkowej republiki Irlandii a przede wszystkim zeznania G. L. oraz M. M. świadczą o "pozorowanym" charakterze działalności gospodarczej przez ww. firmę. Następnie organ przedstawił ustalenia dotyczące 3 brytyjskich firm będących rzekomymi odbiorcami towaru (piwa) od P.W. R. B., tj.: "C. A. C. A." L., "L." L. i P. K.. W odniesieniu do pierwszej z nich, organ zauważył, że po analizie dokumentów przedłożonych przez R. B. oraz dyrektora "C. & C. A." L. R.W. A. doszedł do wniosku, że dokumenty te są nierzetelne i niewiarygodne. Twierdzenie to oparł nie tylko na tym, że R. B. nie potrafił wiarygodnie wyjaśnić różnic zapisów w dokumentach dotyczących nazw firm, które rzekomo transportowały towar twierdząc, że nie przypomina, sobie aby ww. firma "E." S.A. ładowała towar w jego firmie; nie tylko dlatego, że brytyjska administracja podatkowa uważa, że firmę "C.& C. A." L. założono jedynie w celu ułatwienia przeprowadzania nielegalnych przemieszczeń alkoholu z Polski do Wielkiej Brytanii oraz, że nr [...] został użyty przez R. B. w tych dokumentach UDT wielokrotnie ale również na tym, że analizując ww. dokumenty dotyczące rzekomych transakcji pomiędzy tymi firmami stwierdził liczne różnice pomiędzy tymi dokumentami, na tyle istotne, że nie mógł im dać wiary (różnice te dokładnie wskazano i opisano na str. 56 - 58 decyzji organu I instancji). Także kierowcy, którzy faktycznie wozili towar na podstawie dokumentów wystawionych przez Przedsiębiorstwo R. B. jednoznacznie zaprzeczają, aby kiedykolwiek wozili towar (piwo) do "C. A. C." L. W ocenie organu odwoławczego dowody zgromadzone w sprawie, nie potwierdziły dokonania dostaw piwa do brytyjskiej firmy: "L." L. R. B. żadnym z przedłożonych dowodów nie wykazał, że na odbiorcę widniejącego na fakturze sprzedaży, tj. "L." L. zostało przeniesione prawo do rozporządzania tym towarem, jak właściciel oraz, że w ogóle doszło do rzeczywistych transakcji pomiędzy tymi firmami. Potwierdzają to także ustalenia HMRC, który stwierdził, że w rejestrach brytyjskich służb podatkowych (HMRC) brak jest informacji o dostawach towarów do "L." L.., a z osobami zarządzającymi tym podmiotem nie można było nawiązać kontaktu. W ocenie organu odwoławczego także inne dowody tj. wyjaśnienia złożone przez właścicieli firm transportowych oraz kierowców potwierdzają, że do transakcji z ww. firmą "L." L. nie doszło. Ponadto w trakcie wyjaśnień złożonych 31.07.2020 r. R. B. zeznał, że nie pamięta nazwy firmy: "L." L. i nie wie kto ją reprezentował, wskazując jednocześnie, że pieniądze z tytułu transakcji WDT regulował M.M., bądź przywozili też kierowcy. Natomiast świadek M. M. przesłuchany [...].09.2020 r. wskazał, że nazwa firmy: "L." L. "nic mu nie mówi" (karty nr: 2.516 - 2.518). Ponadto zdaniem organu odwoławczego podkreślenia wymaga również fakt, że numer [...] został użyty w dokumentach UDT wystawionych na rzekome dostawy towaru do "C. & C.A." L. (5x) , a [...] został umieszczony na dokumentach związanych z rzekomą wysyłką towarów właśnie "L." L. wielokrotnie (11x ), a w brzmieniu [...] dwukrotnie. Wobec czego stwierdził, że dokumentacja ta jest fałszywa i służyła do legalizowania nielegalnych operacji gospodarczych. Organ podatkowy ustalił, że także w przypadku innej brytyjskiej firmy tj. P.K., zgromadzone dowody nie potwierdzają dokonania dostawy piwa na jego rzecz (na terytorium Wielkiej Brytanii), a świadczą jedynie o ewentualnie użyciu nazwy tej firmy do zalegalizowania dostaw towaru (piwa) do Wielkiej Brytanii i wykazania ich jako WDT. Zwrócono uwagę, że R.B. żadnym z przedłożonych dowodów nie udowodnił, że na odbiorcę widniejącego na fakturze sprzedaży piwa, tj. P.K. II G R.S. (usługi dekarskie) przeniesione zostało władztwo nad towarem, tj. przeniesiono prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel. Fakty są takie, że ten towar nigdy nie dotarł do nabywcy, co wynika nie tylko z informacji pozyskanych od administracji podatkowej Wielkiej Brytanii, ale także z wyjaśnień składanych przez właścicieli firm transportowych, kierowców, ale i samego P.K. Skoro okazane przez R.B. dokumenty CMR nie potwierdzają dokonania dostawy piwa na rzecz P.K., to nie mogą one także stanowić dowodu na to, że władztwo nad towarami zostało przeniesione na firmę P.K. Organ podatkowy nie dał wiary wyjaśnieniom Z.S., prowadzącego działalność pod firmą [...], który stwierdził, że usługę transportu towarów z [...] świadczył na rzecz P.K., skoro są sprzeczne z ustaleniami dokonanymi przez HMRC, a którym zaprzecza sam P.K., tj. aby dokonywał zakupów z P.W. R.B. Organ odwoławczy stwierdził, że z materiału zgromadzonego w aktach postępowania podatkowego, wynika także że w przypadku dostaw do firmy: P.K. (G.S.) wskazane w dokumentach UDT w polu nr 6 karty 1 i karty 3 numery rzekomego zgłoszenia przez kontrahenta przemieszczenia wyrobów akcyzowych (z wyjątkami) wydane przez właściwe władze państwa przeznaczenia, tj. Nr [...] zostały użyte przez R.B. w tych dokumentach UDT wielokrotnie. Organ odwoławczy zauważył także, że dokonując analizy informacji przekazanych przez P.K. administracji podatkowej Wielkiej Brytanii (pismo z [...].02.2020 r.) z dokumentami, jakie przedłożył R.B., organ stwierdził nieścisłości. Organ ustalił bowiem, że na 31 rzekomych transakcji z P.W. R.B., jako nabycia z opłaconą akcyza, P.K. wskazał zaledwie na 7 numerów UCI, a tylko do 5 przypisał konkretne numery faktur, przy czym jeden nie dotyczył 2014 r. (okresu objętego postępowaniem). Dodatkowo organ podatkowy ustalił, że na wszystkich okazanych przez R.B. dokumentach zamieszczony jest odcisk pieczęci firmy P.K. oraz podpis, który różni się od wzorów, które P.K. załączył do udzielanych wyjaśnień złożonych przed urzędnikami administracji podatkowej Wielkiej Brytanii (HMRC). W związku z powyższymi ustaleniami w ocenie organu odwoławczego dokumentacja ta jest fałszywa i służyła wyłącznie do legalizowania nielegalnych operacji gospodarczych. Zdaniem organu odwoławczego ze wskazanych wyżej dowodów udzielonych przez administrację podatkową Wielkiej Brytanii z zakresu współpracy w dziedzinie podatku akcyzowego wynika m.in., że P.K. nie potwierdził, aby przedstawione mu przykładowe faktury (Nr [...] i Nr [...]) wskazujące, że wystawcą jest firma: P.K. II G.R.S. RP były przez niego wystawione. Stwierdził także, że zarówno pieczątka jak i podpis na fakturach nie są takie jakich on używa (vide: są fałszywe). Wyjaśnił HMRC, że nie wie kogo to może być podpis dodając, że nazwa handlowa firmy G.R.S. nie jest przez niego wykorzystywana. P.K. zaprzeczył także, że kiedykolwiek korzystał z usług firmy przewozowej P.H.U. "E. T. " (E.M.), którą wskazano w listach przewozowych CMR. Zaprzeczył także, jakoby przeprowadzał transakcje objęte fakturami o numerach: Nr [...] i Nr [...]z wykorzystaniem dokumentu HM4 Nr [...], twierdząc, że pieczątka, którą opatrzono okazane dokumenty nie była jego pieczątką. HMRC poinformowała także, że handlowiec G. – P.K. zaprzeczył odbioru nieopodatkowanych w GB wyrobów alkoholowych i zasugerował, że polski dostawca (dop. P.W. R.B.) użył danych jego firmy bez jego wiedzy i zezwolenia. P.K. przekazał HMRC wzór swojego podpisu, który nie jest zgodny z podpisem na fakturach i dokumentach CMR przekazanych przez organ pierwszej instancji z wnioskiem ELO. Organ odwoławczy zwrócił też uwagę, że tylko "L." L. zadeklarowała działalność polegającą na obrocie polskimi wyrobami alkoholowymi na terenie Wlk. Brytanii, ale z pewnością jeżeli taki w ogóle na terenie Wielkiej Brytanii miał miejsce, to jak ustaliła HMRC towar ten mógł pochodzić z firmy "S.-F. " Spółka z o.o. z [...]. W dalszej kolejności organ wskazał na UDT podkreślając, że przeprowadzona przez organ podatkowy analiza dokumentów UDT przedłożonych przez R.B. wykazała, że przy ich wypełnianiu kierował się całkowitą dowolnością, co potwierdziło tylko fakt, że nie dołożył minimum staranności w celu chociażby zapoznania się z wymogami formalnymi, co do ich prawidłowego wystawienia, a końcowo uznał, że był to wynik świadomego działania skarżącego. Za kompletnie niezrozumiałe uznał, że w okresie od maja do czerwca oraz od sierpnia do grudnia 2014 r. Strona nie złożyła do właściwego Urzędu Celnego wniosku o zwrot akcyzy z tytułu wykazanych wewnątrzwspólnotowych przemieszczeń wyrobów akcyzowych. Organ podatkowy stwierdził również, że Skarżący za wszystkie kwestionowane transakcje przyjmował należności w formie gotówkowej, czym naruszył zapisy art. 22 ust. 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Ponadto rodzi to uzasadnione podejrzenie o nierzetelności takich transakcji. Dalej organ stwierdził, że zgromadzony materiał dowody jednoznacznie świadczy o tym, że strona nie dochowała należytej staranności przy weryfikacji kontrahentów. Wbrew twierdzeniom skarżącego to nie organ podatkowy ma obowiązek wskazania jakie winien podjąć skarżący w celu weryfikacji kontrahenta ale on sam przed podjęciem decyzji o kooperacji z danym podmiotem powinien przedsięwziąć skuteczne działania dla ustalenia wiarygodności kontrahenta. Z pewnością brak umów i innych zabezpieczeń formalnoprawnych etc., dokonywanie płatności gotówkowych, posługiwanie się dokumentami źle wypełnionymi (CMR i UDT), a co więcej sfałszowanymi, brak kontaktu z reprezentantami firm zagranicznymi, a były to przecież Spółki kapitałowe (z wyjątkiem P.K.); brak informacji o reprezentantach tych firm, gdyż Skarżący nie miał o tym żadnej wiedzy, tak jak i brak innych kontaktów (pośrednich i bezpośrednich) z przedstawicielami tych firm (spółek kapitałowych), przyjmowanie płatności od osoby reprezentującej jednocześnie wiele firm, musi prowadzić do stwierdzenia, że Skarżący bądź to świadomie podjął decyzję o współpracy z tymi nieokreślonymi "odbiorcami" wiedząc, że dokumenty są fałszywe, bądź nie podjął stosownych działań w celu weryfikacji ich wiarygodności. Strona nie podjęła żadnych działań (poza sprawdzeniem aktywności numeru w systemie VIES) mających na celu zweryfikowanie okoliczności, czy faktycznie nastąpił wywóz towarów do Republiki Irlandii, czy do Wielkiej Brytanii, co powinno mieć miejsce w szczególności w sytuacji, gdy transport towaru organizuje nabywca. Zdaniem organu odwoławczego, faktem jednoznacznie potwierdzającym, że skarżący miał świadomość uczestnictwa w oszustwie są jego zeznania złożone w charakterze podejrzanego (w ramach śledztwa o sygn. akt [...]), w dniu [...] stycznia 2019 r., kiedy R.B. zeznał, m.in., że: firmy transportowe i inne, których nie pamiętał, były w zmowie z odbiorcami towaru. Ale dodał jednocześnie coś bardzo istotnego: i "...Uważam tak, ponieważ w tamtym okresie polskie piwo w Anglii kosztowało 1 funt, czyli jeżeli odbiorca zgłosiłby taka dostawę, zapłaciłby transport, akcyzę i inne tamtejsze podatki, to piwo kosztowałoby w graniach 2 funtów..." (karty nr: [...] – [...]). W ocenie organu także niektórzy kierowcy oraz właściciele firm transportowych także zdawali sobie sprawę o takiej "opłacalności". Ponadto R.B. już w 2013 r. miał wiedzę o zatrzymaniach transportów piwa przez angielskie służby celne, które to towary firma "sprzedała" (wysyłała) podmiotom angielskim i irlandzkim. Przyczyną zatrzymań była niezapłacona akcyza przez nabywców zagranicznych. W konsekwencji za bezpodstawny uznano zarzut naruszenia art. 42 ust. 1, ust. 3 i 11 ustawy o VAT oraz przepisów dotyczących postępowania podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. wyrokiem z dnia 20 października 2022 r., sygn. akt I SA/Go 193/22, uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...] z dnia [...] marca 2022 r. Sąd uznał, że podatnik nie był uprawniony do zastosowania stawki 0% VAT właściwej dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT), ponieważ nie wykazał, że towary zostały dostarczone do podmiotów wskazanych na fakturach jako nabywcy. Zgromadzony materiał dowodowy potwierdzał wprawdzie wywóz towarów z Polski, jednak nie potwierdzał, aby towary dotarły do konkretnych kontrahentów z Irlandii i Wielkiej Brytanii. Informacje uzyskane od administracji podatkowych tych państw wskazywały, że podmioty figurujące na fakturach nie zamawiały towarów, nie prowadziły transakcji ze skarżącym, nie potwierdzały odbioru piwa, a w części przypadków pieczęcie i podpisy znajdujące się na dokumentach okazały się nieautentyczne. Również zeznania przewoźników i kierowców nie potwierdzały dostaw do wskazanych odbiorców, lecz jedynie fakt transportu towarów poza terytorium Polski. W konsekwencji nie został spełniony warunek wynikający z art. 13 ustawy o VAT dotyczący dostawy na rzecz zidentyfikowanego nabywcy wewnątrzwspólnotowego, co wykluczało możliwość zastosowania stawki 0% VAT. Ponadto, podatnik nie dochował należytej staranności przy weryfikacji kontrahentów. Ograniczył się zasadniczo do sprawdzenia numerów VAT w systemie VIES, nie zawierał umów handlowych, nie znał rzeczywistych przedstawicieli kontrahentów, akceptował płatności gotówkowe od osób występujących w imieniu wielu podmiotów, posługiwał się nierzetelną dokumentacją i nie podejmował działań pozwalających zweryfikować rzeczywistych odbiorców towaru. Zdaniem Sądu okoliczności te świadczyły co najmniej o rażącym niedbalstwie, a zebrany materiał dowodowy wskazywał, że podatnik miał świadomość wysokiego ryzyka nielegalnego charakteru transakcji. Tym samym nie mógł korzystać z ochrony wynikającej z działania w dobrej wierze. Natomiast, Sąd uznał, że organy błędnie przyjęły, iż konsekwencją zakwestionowania prawa do zastosowania stawki 0% VAT było automatyczne opodatkowanie spornych transakcji podstawową stawką VAT w wysokości 23%. Odwołując się do wyroku TSUE w sprawie C-653/18 oraz późniejszego orzecznictwa NSA, Sąd wskazał, że skoro organy nie kwestionowały faktu wywozu towarów poza terytorium kraju, lecz jedynie brak możliwości przypisania dostaw do wskazanych na fakturach odbiorców oraz brak należytej staranności podatnika, to nie było podstaw do traktowania tych transakcji jako dostaw krajowych opodatkowanych stawką 23%. W ocenie Sądu organy, ponownie rozpoznając sprawę, powinny ponownie ocenić skutki podatkowe ustalonych okoliczności z uwzględnieniem standardów wynikających z wyroku TSUE w sprawie C-653/18, w szczególności zasad proporcjonalności i neutralności podatku od towarów i usług. Strona od ww. wyroku nieskutecznie wniosła skargę kasacyjną. Wyrok stał się prawomocny z dniem 3 maja 2023 r. Po ponownym rozpoznaniu odwołania Naczelnik [...] Urzędu Celno -Skarbowego w [...] decyzją z [...] września 2023 r., uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z [...] lutego 2024 r. określił Skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r. w kwocie 53 137,00 zł, październik 2014 r. w kwocie 28 277,00 zł, prawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za: maj 2014 r. w kwocie 14 593,00 zł, czerwiec 2014 r. w kwocie 19 045,00 zł, sierpień 2014 r. w kwocie 0,00 zł, wrzesień 2014 r. w kwocie 13 484,00 zł, październik 2014 r. w kwocie 0,00 zł, listopad 2014 r. w kwocie 51 172,00 zł, grudzień 2014 r. w kwocie 41 976,00 zł. Organ I instancji stwierdził, że za okres od maja do czerwca 2014 r. i od sierpnia do grudnia 2014 r. Skarżący nie dysponował dowodami, dla wykazanych w decyzji z [...] lutego 2024 r. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz: M.F.L. U., M.B., , P., C., D., l. P. F. A. G. N. W. C. L., l. C. A. C. A. L., 2 C. D. F.L., K.M., C. C., l. L. L., M.A., , R./E. R., G. M.L. S.F. C.C.C.C. , , l., P.K.!! G. R.S. D.T., K.P.S., G., które uprawniałyby Skarżącego do zastosowania preferencyjnej stawki VAT w wysokości 0%. Wskazane podmioty zagraniczne, na które Skarżący wystawił w wymienionym wyżej okresie faktury mające dokumentować sprzedaż towarów w ramach WDT, nie potwierdziły tych okoliczności i nie rozliczyły tych transakcji, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w swoim kraju. W ocenie organu Skarżący nie dołożył należytej staranności przy zawieraniu tych transakcji sprzedaży towarów w celu zagwarantowania niepodważalności ich rzetelności. O ile przy założeniu, że towary mogły zostać wywiezione z terytorium kraju, to nigdy nie zostały dostarczone do podmiotów - ich odbiorców (nabywców) wskazanych. Organ odniósł się również do kwestii dobrej wiary. Organ I instancji uznał, że Skarżący zawyżył wartość wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w: maju 2014 r. o 248 394 zł, czerwcu 2014 r. o 41 971 zł, sierpniu 2014 r. o 161 637 zł, wrześniu 2014 r. o 183 135 zł, październiku 2014 r. o 173 806 zł, listopadzie 2014 r. o 234 131 zł, grudniu 2014 r. o 226 449 zł. Organ wskazał, że podjął próbę ustalenia faktur VAT dot. zakupu towarów, które były bezpośrednio związane z zakwestionowanymi WDT. Jednak z uwagi na fakt, że w 2014 r. Skarżący prowadził zarówno sprzedaż towarów na kraj jak i w ramach WDT, których udział w ogólnej sprzedaży był podobnej wielkości, różnorodność identyfikacji towarów np. z uwagi na rodzaj towarów, sposób pakowania, pojemność, ilość w zbiorczym opakowaniu - niemożliwym stało się wskazanie konkretnych faktur VAT związanych z transakcjami uznanymi przez Skarżącego za WDT i ustalenie kwot podatku naliczonego na nią przypadających. Organ podkreślił, że brak możliwości rozliczenia zakupów związanych z WDT wskazywał także Skarżący w piśmie z [...] czerwca 2019 r., dotyczącym wyjaśnień związanych z nieubieganiem się o zwrot podatku akcyzowego, wskazując że "...przy staraniu się o zwrot akcyzy muszą być zachowane pewne procedury chociażby określenie partii, daty produkcji oraz zaświadczenie od producenta o dokonaniu opłaty akcyzy wyprodukowanego piwa. Z racji tego, że prowadziłem również sprzedaż dla podmiotów krajowych, brak odpowiedniego systemu monitorowania poszczególnych partii towaru było jedną z wielu przyczyn, które nie pozwoliły mi się starać o zwrot podatku akcyzowego". Ponadto w czasie prowadzonego postępowania podatkowego za 2015 r., Skarżący zgłaszał niemożliwość wyjaśnienia pewnych różnic stwierdzonych w urządzeniach księgowych w 2015 r., z uwagi na fakt, że działalność PW R.B. jest zawieszona i Skarżący nie aktualizuje kodów dostępu do programu komputerowego, i tym samym nie może podejrzeć żadnych dokumentów. W związku z powyższym organ I instancji dokonał wyliczenia kwot podatku naliczonego związanego z kwestionowanymi WDT w oparciu o dokumenty PW R.B., tj. rejestry zakupu i sprzedaży oraz faktury VAT związane z zakupem, dotyczące badanego okresu - co szczegółowo zaprezentował w uzupełniającym protokole badania ksiąg Nr [...] z [...] grudnia 2023 r. Organ, uwzględniając ustalenia przeprowadzonego postępowania podatkowego, w szczególności: rodzaj nieprawidłowości (korektę podatku naliczonego związaną ze sprzedażą nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), brak danych o obrocie w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja (Skarżący rozpoczął działalność w 2014 r.), ustawowe uregulowania dot. korekty podatku naliczonego w drodze proporcji - wynikające z art. 91 ust. 1 w zw. z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, ustalił wysokości podatku naliczonego podlegającego uwzględnieniu w rozliczeniu podatku od towarów i usług za okres od maja do czerwca 2014 r. oraz od sierpnia do grudnia 2014 r. na podstawie rzeczywistej proporcji (sprzedaży nieopodatkowanej w całości sprzedaży) wyliczonej dla tych okresów rozliczeniowych po jego zakończeniu. Ustalone przy zastosowaniu tak wyliczonych wskaźników proporcji wartości podatku naliczonego podlegały wyłączeniu z rozliczeniu podatku naliczonego za badane okresy 2014 r. Dla celów wyliczenia tych proporcji, organ I instancji przyjął, zgodnie z art. 90 ust. 9a ustawy o VAT, dane z rejestrów sprzedaży w kwotach netto, które dotyczyły wyłącznie WDT (szczegółowe wyliczenie wskaźników proporcji - tabela nr 19 k. 189 decyzji organu I instancji z [...] lutego 2024 r.), które następnie posłużyło do wyliczenia wartości podatku naliczonego, która przypada na zakupy związane ze sprzedażą nieopodatkowaną. Faktury zakupu w maju, czerwcu oraz październiku 2014 r. obejmowały zakupy towarów z różnymi stawkami VAT, tj. 5% i 23%, a towary sprzedawane w ramach WDT kupowane były z 23% stawką podatku, to dla poprawnego rozliczenia podatku naliczonego organ I instancji wyliczył jego wartość przypadającą jedynie na zakupy ze stawką 23%. (Szczegółowe wyliczenie wartości podatku naliczonego przypadającej na zakupy dotyczące sprzedaży nieopodatkowanej znajduje się w tabeli nr 20 na stronie 190 decyzji organu I instancji). Organ uznał, że Skarżący nie mógł pomniejszyć kwot podatku należnego wykazanego w deklaracjach VAT-7 za okres od maja do czerwca 2014 r. i od sierpnia do grudnia 2014 r. o kwoty VAT zaprezentowane w kol. 5 tabeli nr 20 decyzji z [...] lutego 2024 r., jako dotyczące sprzedaży nieopodatkowanej, tj. w: maju 2014 r. o 315 386,42 zł, czerwcu 2014 r. o 53 407,41 zł, sierpniu 2014 r. o 176 025,87 zł, wrześniu 2014 r. o 232 429,68 zł, październiku 2014 r. o 200 713,94 zł, listopadzie 2014 r. o 321826,16 zł, grudniu 2014 r. o 309 042,36 zł. Organ uznał prowadzone przez Skarżącego rejestry VAT zakupu i sprzedaży za: maj 2014 r., czerwiec 2014 r., sierpień 2015 r., wrzesień 2014 r., październik 2014 r., listopad 2014 r. oraz grudzień 2014 r., za nierzetelnie, tj. w części w jakiej Skarżący nie wskazał w nich jakie wartości netto i kwoty VAT wykazane na fakturach zakupu towarów przypadają na sprzedaż opodatkowaną, a w konsekwencji jaka ich część związana jest ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu oraz w części w jakiej Skarżący ujął w nich faktury sprzedaży VAT z preferencyjną stawką 0%, mające dokumentować WDT na rzecz ww. i w takiej części nie uznał ich za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] po rozpatrzeniu odwołania decyzją z [...] września 2025 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Mając na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, uznał zarzuty odwołania za niezasadne, wskazując, że nie prowadzą one do podważenia ani zmiany ustaleń faktycznych przyjętych w sprawie. Potwierdził, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] prawidłowo dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług od maja do czerwca 2014 r. oraz od sierpnia do grudnia 2014 r. Skarżący nie zgodził się z decyzją organu II instancji i wywiódł od niej skargę. Zarzucił organom błędne przyjęcie, że nie przysługiwało mu prawo do zastosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Towary faktycznie zostały przemieszczone do innych państw członkowskich i opuściły terytorium kraju, co potwierdzają zeznania firm transportowych, którym organ bezpodstawnie odmówił wiarygodności. Zarzucił organom wybiórcze i fragmentaryczne traktowanie materiału dowodowego oraz nadawanie przedstawionym przez niego dokumentom i zeznaniom świadków nielogicznego znaczenia, prowadzącego do uznania, że prawidłowe dokumentowanie transakcji miało świadczyć o ich pozorowanym charakterze i świadomym uczestnictwie w oszustwie podatkowym. W ocenie skarżącego postępowanie prowadzone było przy negatywnym nastawieniu do jego osoby, a zgromadzony materiał interpretowano w sposób mający przedstawić go w złym świetle. Skarżący wskazał, że dołożył wszelkich możliwych starań, aby nie stać się ofiarą przestępstwa, natomiast ewentualne nieprawidłowości lub działania przestępcze odbywały się bez jego wiedzy, zgody i udziału. Podniósł, że nie miał wiedzy o występowaniu w obrocie gospodarczym procederu tzw. znikających podatników ani o wykorzystywaniu danych przedsiębiorców bez ich wiedzy, zaś wykrycie tych działań zajęło organom państwowym kilka lat. Zarzucił także, że organ nieprawidłowo przeprowadził współpracę z organami zagranicznymi, opierając ustalenia na informacjach uzyskanych w trybie zapytań doraźnych oraz na oświadczeniach zagranicznych podmiotów i składanych przez nie deklaracjach podatkowych. Podniósł również, że nie ma możliwości pełnego odniesienia się do ustaleń organu, ponieważ dokumentacja jego działalności gospodarczej, w tym faktury i nośniki danych, została zabezpieczona przez ABW, a dostęp do skopiowanych baz danych jest niemożliwy. W jego ocenie uniemożliwia to weryfikację zgromadzonych dowodów i może prowadzić do niepełnego rozpatrzenia sprawy. W odpowiedzi DIAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z zm., dalej: P.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę, wojewódzki sąd administracyjny, co do zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, a ponadto może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 P.p.s.a.). Stwierdzenie, że poddaną kontroli decyzję wydano z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje sąd do uchylenia zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 P.p.s.a.). Spór w sprawie dotyczy oceny, czy Skarżący wykazał spełnienie przesłanek uprawniających do zastosowania stawki 0% VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz kontrahentów z Irlandii i Wielkiej Brytanii. Skarżący zarzucił organom błędną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, bezpodstawne zakwestionowanie prawa do zastosowania stawki 0% VAT dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, pominięcie dowodów potwierdzających faktyczny wywóz towarów do innych państw członkowskich, nieprawidłowe ustalenie braku należytej staranności po jego stronie, wadliwe przeprowadzenie współpracy z zagranicznymi organami podatkowymi oraz naruszenie zasad postępowania podatkowego skutkujące błędnym przypisaniem mu udziału w oszustwie podatkowym. Zdaniem organów zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdzał, aby towary zostały dostarczone do podmiotów wskazanych na fakturach jako nabywcy, a przedstawiona przez Skarżącego dokumentacja nie pozwalała na uznanie zakwestionowanych transakcji za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. W konsekwencji organy uznały, że brak było podstaw do zastosowania stawki 0% VAT. Przechodząc do oceny zarzutów skargi należy podkreślić, że niniejsza sprawa była już przedmiotem rozpoznania przez tutejszy Sąd, który wyrokiem z dnia 20 października 2022 r., sygn. akt. I SA/Go 193/22 (powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl) uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...] z dnia [...] marca 2022 r. Wyrok uprawomocnił się 3 maja 2023 r. Zgodnie z treścią art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Z kolei stosownie do treści art. 170 P.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego oraz kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania decyzji. Z kolei wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych i wskazanie kierunku, w którym winno zmierzać przyszłe postępowanie (J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012 r., s. 397 uw. 1, 2; M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz, w: red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011 r., s. 544, Nb 1-3). Wynikające z art. 153 i art. 170 p.p.s.a. związanie oceną prawną, jak i samym orzeczeniem (w tym wskazaniami) oznacza, że ani organ administracji, ani sąd administracyjny nie mogą w tej samej sprawie formułować w przyszłości nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądami wcześniej wyrażonymi w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się im w pełnym zakresie. Ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa lub zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy zaistniałych po wydaniu wyroku oraz w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną. Powyższe oznacza, że zaakceptowane ww. prawomocnym wyrokiem Sądu ustalenia poczynione przez organy podatkowe, w szczególności co do braku podstaw do zastosowania przez Skarżącego preferencyjnej stawki 0% VAT dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz co do niedochowania przez niego należytej staranności przy weryfikacji kontrahentów, są wiążące w niniejszej sprawie. Ustalenia te zostały powielone w zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji. Przypomnieć należy, że przyczyną uchylenia wcześniejszej decyzji ostatecznej było uznanie przez Sąd, że organy wadliwie przyjęły, iż zakwestionowane transakcje powinny zostać automatycznie opodatkowane podstawową stawką VAT w wysokości 23%. W badanej sprawie nie doszło do zmiany stanu faktycznego ani stanu prawnego, która mogłaby uzasadniać odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w ww. prawomocnym wyroku. W szczególności nie pojawiły się nowe okoliczności podważające przyjęte ustalenia, że Skarżący nie wykazał przesłanek uprawniających do zastosowania stawki 0% VAT dla zakwestionowanych transakcji. W konsekwencji podniesione w skardze zarzuty okazały się nieuzasadnione. Wobec powyższego zadaniem Sądu byłakontrola tego czy organ nie odstąpił od oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w wyroku o sygn. akt I SA/Go 193/22. W szczególności oceny wymagało, czy organ, przyjmując za wiążące ustalenia dotyczące braku podstaw do zastosowania stawki 0% VAT oraz braku należytej staranności po stronie Skarżącego, prawidłowo określił skutki podatkowe tych okoliczności, uwzględniając stanowisko Sądu wyrażone na tle wyroku TSUE w sprawie C-653/18. Nie budzi wątpliwości Sądu, że organ, wydając zaskarżoną decyzję, wypełnił postawione przed nim zadania. Przede wszystkim powielił, zaakceptowane przez Sąd, ustalenia dotyczące możliwości zastosowania do spornych dostaw art. 42 ust. 1 ustawy o VAT oraz kwestii pozostawania podatnika w tzw. “dobrej wierze". Ponadto prawidłowo dokonał oceny skutków podatkowych sprzedaży uznanej za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podjął działania w celu ustalenia faktur zakupu bezpośrednio związanych z zakwestionowanymi transakcjami, jednak z uwagi na równoległe prowadzenie sprzedaży krajowej i sprzedaży deklarowanej jako WDT oraz brak możliwości przyporządkowania konkretnych zakupów do poszczególnych rodzajów sprzedaży, ustalił wysokość podatku naliczonego na podstawie rzeczywistej proporcji sprzedaży nieopodatkowanej w całości sprzedaży. Przy zastosowaniu tak wyliczonych wskaźników proporcji organ określił kwoty podatku naliczonego podlegające wyłączeniu z rozliczenia podatku za poszczególne okresy 2014 r., tj. za maj – 315.386,42 zł, czerwiec – 53.407,41 zł, sierpień – 176.025,87 zł, wrzesień – 232.429,68 zł, październik – 200.713,94 zł, listopad – 321.826,16 zł oraz grudzień – 309.042,36 zł. Jednocześnie organ uznał rejestry VAT zakupu i sprzedaży za nierzetelne w części dotyczącej sprzedaży wykazanej jako WDT oraz odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, uznając, że dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione pozostałym materiałem dowodowym, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania bez jej szacowania. Natomiast Strona podważa prawidłowość ustaleń faktycznych przyjętych przez organy podatkowe, zarzucając im wadliwą ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, bezpodstawne pozbawienie jej prawa do zastosowania stawki 0% VAT oraz błędne przyjęcie braku należytej staranności przy realizacji zakwestionowanych transakcji. Zarzuty te nie mogły jednak wpłynąć na wynik niniejszej sprawy, ponieważ dotyczą kwestii, które zostały już uprzednio poddane kontroli i zaakceptowane przez Sąd. Reasumując, Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, ani z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.