I SA/Gl 685/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędzia WSA Monika Krywow (spr.), Asesor WSA Piotr Pyszny, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 października 2023 r. sprawy ze skargi E. S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 1 marca 2023 r. nr SKO.F/41.4/718/2022/12095 w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania w sprawie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 18 lipca 2022 r., nr SKO.F/41.4/524/2022/8765; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Postanowieniem z 1 marca 2023 r., nr SKO.F/41.4/718/2022/12095, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej jako Kolegium, organ odwoławczy), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 roku, poz. 2651 ze zm., dalej jako O.p.), po rozpatrzeniu zażalenia E. S.(dalej jako podatniczka, skarżąca), utrzymało w mocy postanowienie własne z 18 lipca 2022 r. nr SKO.F/41.4/524/2022/8765 o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania z dnia 16 maja 2022 r. złożonego przez adwokat M. N. w imieniu podatniczki od decyzji Prezydenta Miasta R. (dalej jako organ podatkowy) nr [...] z 29 kwietnia 2022 r. ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021. Powyższe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym: Postanowieniem z dnia 18 lipca 2022 r. Kolegium pozostawiło bez rozpatrzenia odwołanie złożone przez adwokat M. N. w imieniu podatniczki od decyzji organu podatkowego z 29 kwietnia 2022 r. Organ odwoławczy za podstawę prawna tego postanowienia przyjął m.in. art. 169 § 4 O. p. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że adwokat działająca jako pełnomocnik podatniczki, jako profesjonalny pełnomocnik została wezwana, wezwaniem z dnia 21 czerwca 2022 r. (doręczonym 27 czerwca 2022r.), do przedłożenia pełnomocnictwa zawierającego wszystkie elementy wymienione w art. 183c § 1 O.p., zgodnie ze wzorem wynikającym z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczegółowego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzenia tych pełnomocnictw (Dz. U. z 2018 r., poz 974). Organ odwoławczy podkreślił, że ww. adwokat wraz z pismem z 1 lipca 2022r. przedłożyła jedynie niepełne odwzorowanie 2 kserokopii pełnomocnictw szczegółowych na druku PPS-1 do działania w imieniu podatniczki w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy stwierdził, że przedłożone dokumenty nie można było uznać za właściwe uzupełnienie braków formalny odwołania z 16 maja 2022 r. do których usunięcia został fachowy pełnomocnik skutecznie wezwany, co skutkowało pozostawieniem opisanego odwołania bez rozpatrzenia. W zażaleniu na ww. postanowienie adwokat podniosła, że do akt sprawy toczącej się przed organem podatkowym zostało złożone podczas oględzin pełnomocnictwo udzielone przez podatniczkę, które w swej treści wskazywało na umocowanie adwokat do działania przed organami wyższej instancji. Co więcej występująca w sprawie adwokat była obecna podczas oględzin podczas którego podatniczka potwierdziła umocowanie dla niej. Pełnomocnictwo to zostało przez organ podatkowy zaakceptowane, w skutek czego wydana na podatniczkę decyzja została doręczona pełnomocnikowi w osobie występującej w sprawie adwokat. Zaznaczono, że zgodnie z zasadą zaufania, organy czuwają nad tym, by osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody. Działania te nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela, który działa w dobrej wierze. Występująca w sprawie adwokat zadała pytanie, dlaczego w razie jakichkolwiek wątpliwości z pełnomocnictwem decyzja została doręczona jej a nie stronie, a następnie nie ustalono, czy strona osobiście podtrzymuje złożone odwołanie, skoro decyzja nie została doręczona prawidłowo. Zaznaczyła, że w aktach znajdowało się pełnomocnictwo udzielone dla niej, a nadto została złożona kopia pełnomocnictwa ze wskazaniem sygnatury akt organu odwoławczego, przy czym dodatkowe pełnomocnictwo zostało przesłane przez podatniczkę po porodzie, byleby tylko dochować terminu. Pełnomocnik nie potwierdził za zgodność z oryginałem przesłanej kopii – z powodu uciętego fragmentu. Kolegium stwierdziło, że postanowienie organu odwoławczego z 18 lipca 2022 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania z dnia 16 maja 2022 r. złożonego przez adwokata M. N. zostało wydane prawidłowo, a zarzuty wskazane w zażaleniu należy uznać za bezzasadne. Na wstępie stwierdzono, że twierdzenie zawarte w opisanym zażaleniu, że w swoim rozstrzygnięciu organ odwoławczy uznał, że strona nie załączyła pełnomocnictwa do odwołania mija się z ustaleniami zawartymi w uzasadnieniu postanowienia z dnia 18 lipca 2022 r.. Organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu stwierdził, ze w aktach sprawy znajdowało się pełnomocnictwo udzielone przez podatniczkę ww. adwokatowi, jednakże nie zawierało wszystkich elementów wymienionych w art. 183c § 1 O.p. zgodnie ze wzorem wynikającym z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczegółowego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzenia tych pełnomocnictw (Dz. u. Z 2018r., poz 974) i do przedłożenia właściwego pełnomocnictwa wynikającego z przepisów Ordynacji podatkowej fachowy pełnomocnik został wezwany wezwaniem z dnia 21 czerwca 2022r. (doręczonym 27 czerwca 2022r.). Zaakcentowano, że w piśmie z dnia 1 lipca 2022 r. adwokat nie kwestionowała opisanego wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania poprzez przedłożenia pełnomocnictwa zgodnego z przepisami O.p. W wezwaniu wystosowanym do profesjonalnego pełnomocnika wyjaśniono, że został wezwany do przedłożenia, w terminie 7 dni liczonych od dnia doręczenia wezwania, pełnomocnictwa, według określonego wzoru, do reprezentowania podatniczki zgodnie z art. 138e O.p. Wyjaśniono także, że zgodnie z tym przepisem pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej (§ 1). Pełnomocnictwo szczególne może być udzielone na piśmie, w formie dokumentu elektronicznego lub zgłoszone ustnie do protokołu (§ 2). Pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis (§ 3). Natomiast w oparciu o art. 138a § 1 adwokat, radca prawny i doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa. W ślad za wcześniejszym rozstrzygnięciem organu odwoławczego Kolegium stwierdziło, że wraz z pismem z dnia 1 lipca 2022 r. adwokat przedłożyła jedynie niepełne odwzorowanie 2 kserokopii pełnomocnictw szczegółowych na druku PPS-1 do działania w imieniu podatniczki w niniejszej sprawie. Opisane kserokopie nie zostały uwierzytelnione stosownie do art. 138a § 4 O. p. Zatem organ odwoławczy prawidłowo stwierdził, że przedłożone dokumenty nie można było uznać za właściwe uzupełnienie braków formalny odwołania z dnia 16 maja 2022 r. do których usunięcia został fachowy pełnomocnik skutecznie wezwany. Stan faktyczny i prawny wskazuje, że w rozpatrywanej sprawie nie złożono pełnomocnictwa szczególnego do reprezentowania podatniczki. Wyjaśniono, że z treści art. 138e § 3 O.p. wynika, że pisemna forma pełnomocnictwa szczególnego, a także zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu powinny być złożone według odpowiednich wzorów. Wzory takich dokumentów określone zostały w wspomnianym uprzednio rozporządzeniu Ministra Finansów z 28 grudnia 2015 r. W art. 138e § 3 O.p. ustawodawca sformułował wymóg, aby dokumenty te składane były do akt sprawy w oryginale bądź w odpisie poświadczonym notarialnie. Regulacja ta nie ogranicza jednak uprawnień profesjonalnych pełnomocników (w tym adwokatów) do poświadczania odpisów udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisów innych dokumentów wykazujących ich umocowanie (art. 138a § 4 O.p.). Uprawnień profesjonalnych pełnomocników w zakresie poświadczania dokumentów pełnomocnictwa nie ogranicza też regulacja zawarta w art. 138e § 4 O.p. Adwokat, radca prawny i doradca podatkowy mogą okazać uwierzytelniony przez siebie odpis udzielonego im pełnomocnictwa szczególnego oraz zawiadomienia o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w celu sporządzenia przez organ podatkowy jego urzędowego odpisu i dołączenia do akt sprawy. Stosownie zaś do art. 138c § 1 O.p., pełnomocnictwo ( bez względu na to czy jest ogólne czy szczególne) wskazuje dane identyfikujące mocodawcę, w tym jego identyfikator podatkowy, dane identyfikujące pełnomocnika, w tym jego identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydenta - numer i serię paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiada identyfikatora podatkowego, adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, a w przypadku adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego - także jego adres elektroniczny. Za bezzasadne uznano wywody profesjonalnego pełnomocnika zawarte w zażaleniu, że dodatkowe pełnomocnictwo (złożone na wezwanie organu odwoławczego), ze wskazaną sygnaturą SKO zostało przesłane przez jego Mocodawczynię po porodzie w formie uciętego dokumentu (formularza PPS-1), a pełnomocnik z szacunku dla organu odwoławczego (jak wskazuje) nie odważył się potwierdzać za zgodność takiego dokumentu. W odpowiedzi na te stanowisko przypomniano, że zgodnie z art. 138e § 3 O.p. pisemna forma pełnomocnictwa szczególnego, a także zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu powinny być złożone według odpowiednich wzorów, a zatem powinny zawierać wszystkie elementy wskazane w tych wzorach, a nie koniecznie zostać na takim wzorze złożone. Na marginesie podniesiono, że wyjaśnienia profesjonalnego pełnomocnika zawarte w rozpatrywanym zażaleniu mogą wskazywać, na to, że adwokat nie posiadała w momencie uzupełniania braków formalnych odwołania oryginału pełnomocnictwa zgodnego z przepisami O.p. do reprezentacji podatniczki w sprawie dotyczącej złożenia odwołania od decyzji organu podatkowego z 29 kwietnia 2022 r. W skardze na powyższe postanowienie zarzucono: 1. naruszenie przepisów postępowania - art. 7 i 77 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a. polegający na niewyjaśnieniu wszystkich istotnych okoliczności niniejszej sprawy, albowiem organ podatkowy w pełni zaakceptował złożone pełnomocnictwo, doręczając chociażby decyzję o wymiarze podatku pełnomocnikowi; - art. 7 i 77 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a. polegający na niewyjaśnieniu wszystkich istotnych okoliczności niniejszej sprawy albowiem pełnomocnik dokonał wszystkich czynności terminowo; - art. 7 i 8 k.p.a. albowiem obywatel został potraktowany gorzej niż osoba, która nie korzystałaby z pomocy pełnomocnika, co bezsprzecznie wpływa na brak zaufania do organu, pozbawiając stronę możliwości odwołania się od decyzji; - art. 123 § 1 O.p. poprzez niezapewnienie stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania; - art. 121 O.p. poprzez nieprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W świetle powyższego wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także w razie nieuwzględnienia przedmiotowej skargi o nieobciążanie skarżącej kosztami postępowania. W uzasadnieniu skargi, jej autorka ponowiła twierdzenia zawarte w zażaleniu dotyczące zarówno złożenia pełnomocnictwa obejmującego występowanie przed organem wyższej instancji już przed organem podatkowym, które było przez ten organ akceptowane, w tym poprzez doręczenie decyzji pełnomocnikowi nie zaś podatniczce, jak też okoliczności złożenia kopii pełnomocnictwa szczególnego. Zdaniem adwokat w niniejszej sprawie, skarżąca traktowana jest gorzej niż osoba, która występowałaby bez pełnomocnika. Mało tego, nie miała możliwości wypowiedzenia się co do zaistniałej sytuacji, gdyż pomimo zakwestionowania pełnomocnictwa, nie zostało ustalone, czy odwołanie będzie przez nią jakkolwiek samodzielnie popierane, czy też nie. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: W niniejszej sprawie ocenie podlegały postanowienia organu odwoławczego, mocą których pozostawiono bez rozpatrzenia odwołanie podatniczki od decyzji organu podatkowego z 29 kwietnia 2022 r. w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. Organ odwoławczy stwierdził bowiem, że w odpowiedzi na wezwanie do złożenia pełnomocnictwa szczególnego na druku PPS-1, adwokat nie złożyła poświadczonej za zgodność z oryginałem takiego pełnomocnictwa. Zgodnie z treścią art. 138a § 1 O.p. strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Z art. 138a § 2 tej ustawy wynika, że pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń. Stosownie do art. 138e § 1 O.p. pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego. Natomiast jak stanowi § 2 art. 138e O.p. pełnomocnictwo szczególne może być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Ustawodawca jednocześnie przesądził, że pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w przypadku, gdy zostały utrwalone w postaci papierowej, składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis (art. 138e § 3 O.p.). Na mocy art. 138j § 1 pkt 2 O.p. zawierającego delegację ustawową do wydania przez ministra właściwego do spraw finansów rozporządzenia określającego wzór pełnomocnictwa szczególnego oraz wzór pełnomocnictwa do doręczeń, a także wzór zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw, umożliwiający wskazanie zakresu pełnomocnictwa oraz dane identyfikujące mocodawcę i pełnomocnika, mając na celu uproszczenie zgłaszania pełnomocnictwa wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z 28 grudnia 2015 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 974) mocą którego wprowadzony został formularz PPS-1. Jednocześnie w myśl art. 138i § 2 O.p. ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa szczególnego wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu podatkowego. Z powyższych przepisów wynika zatem, że pełnomocnictwo szczególne umocowuje pełnomocnika do działania w konkretnej, zindywidualizowanej sprawie podatkowej, przy czym ustawodawca pozostawił swobodę, co do formy zgłaszania, zmiany, odwołania czy wypowiedzenia umocowania zastrzegając jednocześnie formę dla pełnomocnictwa szczególnego złożonego na piśmie. W celu wykazania swojego umocowania pełnomocnik może przedłożyć oryginał lub notarialnie poświadczony odpis pełnomocnictwa szczególnego w celu sporządzenia przez organ podatkowy jego urzędowego odpisu i dołączenia do akt sprawy, podobnie jak zawiadomienie o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu pełnomocnictwa szczegółowego, o czym stanowi art. 138e § 4 O.p. Nie mniej jednak pełnomocnictwo szczególne wywiera skutek prawny z datą zawiadomienia organu podatkowego. Należy zatem zauważyć, że w niniejszej sprawie postępowanie zostało wszczęte postanowieniem organu podatkowego z 10 sierpnia 2021 r. Następnie postanowieniem z 2 września 2020 r. organ podatkowy wezwał podatniczkę do złożenia wyjaśnień oraz zdecydował o przeprowadzeniu oględzin wyznaczając termin dokonania tej czynności. Z protokołu oględzin nieruchomości wynika, że osobami obecnymi była podatniczka oraz jej pełnomocnik w osobie ww. adwokat. Następnie przy piśmie z 30 września 2021 r. wskazana adwokat, działająca w imieniu podatniczki, złożyła pełnomocnictwo szczególne do reprezentowania podatniczki w postępowaniu przed organem podatkowym, ze wskazaniem, że obejmuje ono umocowanie do reprezentowania Mocodawcy przed m.in. organami administracyjnymi wszystkich instancji. Dostrzeżenia wymaga, że pełnomocnictwo to nie zostało złożone na formularzu PPS-1, a w zwykłej formie pisemnej. Następnie organ podatkowy postanowieniem z 4 listopada 2021 r. postanowił wezwać podatniczkę reprezentowaną przez wskazaną w ww. pełnomocnictwie adwokat do złożenia wyjaśnień oraz dopuścił dowód ze wskazanych dokumentów. Postanowienie to skierowano do pełnomocnika podatniczki. Również postanowieniem z 4 listopada 2021 r. organ podatkowy odmówił przeprowadzenia dowodu ze wskazanych dokumentów i także to postanowienie skierował do wskazanej adwokat. Kolejno pismem z 29 listopada 2021 r. ww. adwokat powołując się na złożone pełnomocnictwo odniosła się do pouczenia zawartego w pierwszym ze wskazanych postanowień. Dalej organ podatkowy postanowieniem z 22 grudnia 2021 r. postanowił włączyć wskazany wydruk, wyznaczył siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się na podstawie art. 200 O.p. oraz wyznaczył nowy termin do załatwienia sprawy. Także i to postanowienie zostało skierowane do wskazanej adwokat i jej doręczone jako ustanowionemu pełnomocnikowi. Pismem z 5 stycznia 2021 r. (powinno być 2022 r.) adwokat występująca w sprawie powołując się na złożone pełnomocnictwo wniosła zastrzeżenia do zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie. Kolejnymi postanowieniami organ podatkowy wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy (postanowienie z 31 stycznia 2022 r.) oraz wezwał podatniczkę do złożenia wyjaśnień (postanowienie z 15 lutego 2022 r,) kierując je każdorazowo do wskazanej adwokat jako pełnomocnika podatniczki. W odpowiedzi na powyższe wpłynęło pismo ww. adwokat jako pełnomocnika podatniczki. Następnie postanowieniem z 31 marca 2022 r. organ podatkowy wyznaczył ponownie siedmiodniowy termin z art. 200 O.p. Postanowienie to doręczono ww. adwokat. Ostatecznie nakazem płatniczym z 29 kwietnia 2022 r. organ podatkowy ustalił wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. kierując go do adwokat reprezentującą podatniczkę. Bez wątpienia 19 maja 2022 r. wpłynęło odwołanie podatniczki podpisane przez występującą w sprawie adwokat, do którego nie było dołączone żadne pełnomocnictwo. Odwołanie to zostało przekazane do Kolegium wraz z pismem organu podatkowego, który ustosunkował się do zarzutów odwołania. Jednocześnie nie zakwestionowano umocowania do działania adwokat. Wezwaniem z 21 czerwca 2021 r. Kolegium wezwało wskazaną adwokat do złożenia pełnomocnictwa na formularzu PPS-1, przy czym organ odwoławczy wskazał, że do akt sprawy zostało złożone pełnomocnictwo, "nie mniej jednak powinno być ono złożone według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2" O.p. pouczając jednocześnie o treści art. 169 § 1 O.p. Nie jest sporne to, że w odpowiedzi na powyższe adwokat złożyła niepełne kserokopie formularza PPS-1. Z powyższego wynika zatem, że po raz pierwszy adwokat występująca w sprawie była obecna w trakcie oględzin wraz z podatniczką. Przy tej czynności nie zostało złożone pełnomocnictwo szczególne w formie pisemnej. Z protokołu oględzin wynika przy tym, że adwokat została wskazana jako pełnomocnik podatniczki. Z art. 138e § 2 O.p. wynika, że forma ustna udzielenia pełnomocnictwa jest równoważna pisemnej, przy czym zgłoszenie ustnie takiego pełnomocnictwa nakłada obowiązek po stronie organu odnotowania po pierwsze w protokole. W ocenie Sądu wymaga także odnotowania w protokole wszystkich niezbędnych elementów wymaganych dla pełnomocnictwa szczególnego, a wynikającego ze wzoru. Ustawodawca w art. 138e § 3 O.p. zobowiązał do przedłożenia pełnomocnictwa szczególnego udzielonego na piśmie, używając sformułowania "według wzoru". Tymczasem w niniejszej sprawie organ podatkowy poza wskazaniem osoby pełnomocnika nie odnotował ani zakresu pełnomocnictwa (do występowania przed jakimi organami), ani też innych danych wynikających z formularza PPS-1. Jednocześnie w późniejszym toku postępowania podatkowego organ podatkowy akceptował występowanie wskazanej adwokat jako pełnomocnika podatniczki i nie wzywał do uzupełnienia pełnomocnictwa złożonego następnie w formie pisemnej, ani też do złożenia zgodnie z wzorem PPS1. Dopiero na etapie odwołania adwokat została wezwana do złożenia pełnomocnictwa według wzoru wynikającego z art. 138e § 1 pkt 2 O.p., przy czym organ odwoławczy przed skierowaniem tegoż wezwania nie podjął żadnej czynności wyjaśniającej co do tego czy złożone przy piśmie z 30 września 2021 r. pełnomocnictwo było odwzorowaniem wcześniej zgłoszonego do protokołu pełnomocnictwa, czy też nie. Wręcz, zważywszy na treść wezwania, organ odwoławczy nie dostrzegł, że złożenie tego pełnomocnictwa przy ww. piśmie nie było pierwszą czynnością z udziałem wskazanej adwokat, bowiem w ogóle nie odniesiono się do protokołu oględzin nieruchomości. Tymczasem, jak już zostało to wskazane, złożenie skutecznego pełnomocnictwa w formie ustnej do protokołu ma skutek taki sam jak złożenie go na piśmie według wzoru wynikającego z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczególnego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw (Dz. U. z 2018 r. poz. 974). Powyższe jest o tyle istotne, że organ podatkowy, pomimo złożenia w formie pisemnej (nie na formularzu PPS-1), uznał wskazaną adwokat za pełnomocniczkę podatniczki kierując do niej całą korespondencję, w tym doręczając jej nakaz płatniczy z 29 kwietnia 2022 r. Stwierdzić zatem należy, że z żadnego przepisu O.p. nie sposób wywieść obowiązku wielokrotnego przedkładania pełnomocnictwa do akt sprawy t.j. najpierw zgłoszenia ustnie do protokołu, a następnie pisemnie, czy też najpierw w postępowaniu przed organem I instancji i po raz wtóry - w postępowaniu przed organem odwoławczym. Ponadto pełnomocnictwo szczególne ma zawierać dane wskazane "we wzorze" nie ma jednak obowiązku złożenia go "na wzorze", "formularzu", tym bardziej, że jedną z dopuszczalnych równorzędnych form pełnomocnictwa szczególnego jest forma ustna (której w sposób oczywisty nie można złożyć na urzędowym wzorze, formularzu). Dostrzeżenia wymaga i to, że w postanowieniu z 18 lipca 2022 r. w sposób kategoryczny organ odwoławczy stwierdza, że "znajdujące się w aktach sprawy organu I instancji pełnomocnictwo do reprezentowania Pani E.S. przez adwokata M. N. nie spełniało wymogów określonych w art. 138c § 1 O.p.", tymczasem w skierowanym wezwaniu przepis ten nie został wskazany, ale co równie istotne stwierdzono, że pełnomocnictwo winno być złożone według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2 O.p. i tym samym wezwano do złożenia takiego pełnomocnictwa. Zatem nie sposób uznać, że rozstrzygnięcie zarówno pierwszoinstancyjne, jak i drugoinstanyjne odpowiadało treści wezwania. Zdaniem Sądu, powyższe powoduje, że zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je postanowienie naruszają art. 121 O.p., ale także art. 138e § 2 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Rozpoznając ponownie sprawę organ odwoławczy ustali jaki był zakres pełnomocnictwa udzielonego występującej w sprawie adwokat po raz pierwszy, tj. w dacie oględzin mając na uwadze fakt, że organ podatkowy nie wzywał pełnomocnik do złożenia pełnomocnictwa na formularzu PPS-1 w toku całego postępowania przed tym organem. Na tej podstawie ustali, czy wniesione odwołanie spełnia przesłanki do zastosowania w sprawie art. 169 § 1 O.p. czy też nie. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej jako p.p.s.a.) Sąd uchylił zaskarżone postanowienie, a na podstawie art. 134 i 135 tej ustawy również postanowienie je poprzedzające. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a.