I SA/Gl 1561/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska (spr.), Beata Machcińska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 lutego 2024 r. sprawy ze skargi K. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 października 2022 r. nr 2401-IEW2.711.6.2022.8 UNP: 2401-22-241395 w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) postanowieniem z 28 października 2022 r. nr 2401-IEW2.711.6.2022.8 UNP: 2401-22-241395, na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2000), dalej: K.p.a. oraz art. 33 § 2 pkt 6 lit. c i art. 18 przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 479), dalej: u.p.e.a. po rozpoznaniu zażalenia K. J. (dalej: zobowiązana, podatnik, skarżąca) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. (dalej: organ pierwszej instancji) z 16 września 2022 r. nr [...], którym oddalono zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z 4 sierpnia 2022 r. nr 2431-723.696640.2022, wniesiony pismem z 9 sierpnia 2022 r. Powyższe postanowienie organu odwoławczego zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: Pismem z 9 sierpnia 2022 r. zobowiązana wniosła zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego nr 2431-723.696640.2022 z 4 sierpnia 2022 r. Zobowiązana podniosła, że wartość tytułu wykonawczego została zawyżona co do kwoty zarówno należności głównej, jak i odsetek, a ponadto część kwoty dochodzona jest z nadużyciem prawa. W związku z niewskazaniem konkretnej podstawy wniesionego zarzutu organ pierwszej instancji pismem z 31 sierpnia 2022 r. wezwał zobowiązaną do doprecyzowania w terminie 7 dni od doręczenia wezwania podstawy zarzutu. Wezwanie zawierało pouczenie, że nieudzielenie odpowiedzi spowoduje uznanie zarzutu za wniesiony na podstawie art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. Wezwanie zostało doręczone zobowiązanej 31 sierpnia 2022 r. Zobowiązana nie udzieliła odpowiedzi. Wobec powyższego organ pierwszej instancji uznał, że podstawą zarzutu jest art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. Organ pierwszej instancji postanowieniem z 16 września 2022 r. oddalił zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z 4 sierpnia 2022 r. nr 2431-723.696640.2022. W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji wskazał, że 24 maja 2020 r. zobowiązana złożyła zeznanie podatkowe PIT-36 za rok 2019. Następnie 8 czerwca 2020 r. zobowiązana złożyła korektę tej deklaracji. W dniu 26 czerwca 2020 r. zobowiązana złożyła kolejną korektę deklaracji podatkowej PIT-36 za rok 2019. Ze złożonego zeznania wynika kwota do zapłaty w wysokości 8.486,00 zł. Organ pierwszej instancji w dniu 27 lipca 2020 r. na wniosek zobowiązanej wydał decyzję nr [...] odraczającą do dnia 31 grudnia 2020 r. zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2019 w wysokości 8.486,00 zł. Zobowiązana składała kolejne wnioski o odroczenie terminu płatności, które były uwzględniane. Ostatecznie termin płatności został odroczony do 30 czerwca 2022 r. Pismem złożonym 22 czerwca 2022 r. zobowiązana ponownie zwróciła się o odroczenia terminu płatności zadłużenia za 2019 r. do 31 grudnia 2022 r. Ponadto zobowiązana w dniu 2 kwietnia 2022 r. zwróciła się o przerachowanie nadpłaty podatku dochodowego za lata 2020 i 2021 na poczet zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. Postanowieniem z 21 kwietnia 2022 r. organ pierwszej instancji zaliczył nadpłatę z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2021 r. w kwocie 1.200,00 zł na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. Nadpłata podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. w kwocie 981,02 zł, przed wpływem pisma o przerachowanie, została 8 listopada 2021 r. przekazana na konto Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w T. na poczet zajęć wierzytelności. Zobowiązana została o tym poinformowana pismem z 17 sierpnia 2022 r. Organ pierwszej instancji wyjaśnił dalej, że po 30 czerwca 2022 r. pozostała nie uregulowana kwota zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. w wysokości 7.286,00 zł, zatem 13 lipca 2022 r. wystawiono upomnienie nr [...] (data odbioru upomnienia 16 lipca 2022 r.). Następnie wierzyciel w związku z brakiem wpłaty w dniu 4 sierpnia 2022 r. wystawił tytuł wykonawczy nr 2431- 723.696640.2022. Na postanowienie organu pierwszej instancji zobowiązana wniosła zażalenie. W zażaleniu zobowiązana podniosła, że w kwietniu 2021 r. złożyła zeznanie podatkowe z wykazaną nadpłatą, która powinna zostać zaliczona (zgodnie z jej wnioskiem) na poczet zobowiązania za 2019 r. Zatem organ powinien odstąpić od naliczania odsetek od zaległości za 2019 r. w zakresie kwoty 981,02 zł. Nadto organ winien odstąpić od naliczania kosztów egzekucji w zakresie tej kwoty. Postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte przed rozstrzygnięciem kolejnego wniosku o odroczenie terminu płatności podatku. Organ nie przystąpił do procedowania tego wniosku w rozsądnym terminie. Takie działanie organu należy negatywnie ocenić jako nadużycie prawa. Rolą organu było niezwłoczne rozpatrzenie wniosku o odroczenie i powiadomienie zobowiązanej o decyzji w tym zakresie. Organ odwoławczy postanowieniem z 28 października 2022 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Rozpoznając sprawę organ odwoławczy potwierdził ustalenia faktyczne poczynione przez organ pierwszej instancji. Odnosząc się do zarzutów zażalenia organ odwoławczy wskazał, że zobowiązana 22 czerwca 2022 r. zwróciła się o dalsze odroczenie terminu zapłaty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. do 31 grudnia 2022 r. Wcześniej decyzją z 9 lutego 2022 r. organ pierwszej instancji odroczył termin płatności tego podatku do 30 czerwca 2022 r. Zatem po 30 czerwca 2022 r. wystąpił obowiązek zapłaty zaległości podatkowej w postaci podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r., którego termin płatności był modyfikowany wydanymi kolejno decyzjami. Zdaniem organu odwoławczego w świetle powyższego przedmiotowe zobowiązanie było wymagalne, a tym samym wierzyciel był uprawniony do sporządzenia tytułu wykonawczego. Oznacza to, że zgłoszone w tym zakresie zarzuty są bezpodstawne. Samo bowiem złożenie wniosku o odroczenie terminu płatności podatku przed upływem jego wymagalności nie stanowi, w świetle obowiązujących przepisów prawa, jak i orzecznictwa sądów administracyjnych przeszkody do wszczęcia postępowania egzekucyjnego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 21 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1722/09; z 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 259/14). Organ odwoławczy podniósł, że postępowanie w sprawie udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowej jest postępowaniem odrębnym od postępowania egzekucyjnego. Dopiero pozytywne rozpatrzenie wniosku i wydanie pozytywnej decyzji w przedmiocie odroczenia terminu płatności podatku stanowi obligatoryjną przesłankę zawieszenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Odnosząc się do kwestii przerachowania nadpłat organ odwoławczy wskazał, że w reakcji na pismo z 2 kwietnia 2022 r. o przerachowanie nadpłaty podatku dochodowego za lata 2020 i 2021 na poczet zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. nadpłatę za 2021 r. w kwocie 1.200,00 zł., wynikającą z zeznania PIT-37, zaliczono zgodnie z żądaniem podatnika i na potwierdzenie dokonania tej czynności organ pierwszej instancji w dniu 21 kwietnia 2022 r. wydał postanowienie nr [...]. Natomiast nadpłata za 2020 r. wynikająca ze złożonej 10 sierpnia 2021 r. korekty zeznania PIT-37 została 8 listopada 2021 r. przekazana na konto Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w T., na poczet zajęć wierzytelności: sygn. akt [...] i [...]. Nadpłata za 2020 r. została przekazana na konto komornika przed wpływem do urzędu wniosku podatnika o zaliczenie (6 sierpnia 2022 r.). Ponadto organ odwoławczy wskazał, że zobowiązanie objęte odroczeniem terminu płatności przed upływem terminu płatności nie jest zaległością podatkową i organ podatkowy w takiej sytuacji nie może z urzędu zaliczyć nadpłaty na poczet odroczonego zobowiązania. Natomiast zgodnie z art. 76 § 1 O.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Zobowiązana składając wniosek o odroczenie terminu płatności miała intencję zapłaty podatku dochodowego za 2019 r. w zmodyfikowanym terminie. Znając wysokość nadpłaty w podatku dochodowym za 2020 r. mogła złożyć wniosek o jej zaliczenie na poczet zobowiązania za 2019 r., czego jednak nie uczyniła. W skardze na postanowienie organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji i odstąpienie od obciążenia strony kosztami egzekucji oraz ewentualnie o uchylenie tytułu wykonawczego w zakresie odsetek i odstąpienie od ich egzekucji od strony, lub uchylenie zaskarżonych decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania, jak również o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania z uwzględnieniem kosztów dojazdu na rozprawę. W treści złożonej skargi skarżąca wskazała, że skargę wnosi w zakresie dwóch okoliczności, tj.; - obciążenia strony kosztami egzekucji, - pobrania od strony kosztów egzekucji. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że przed upływem terminu wygaśnięcia decyzji o odroczeniu terminu zapłaty zaległości za 2019 r. (30 czerwca 2022 r.), działając w przeświadczeniu o poszanowaniu "praw nabytych" przez organ oraz działaniu organu w sposób przewidywalny - pismem z 22 czerwca 2022 r. wniosła o kolejne odroczenie do 31 grudnia 2022 r. wskazując jednocześnie, iż jest to jej ostatni wniosek, albowiem zamierza w ratach spłacić zaległość w drugim półroczu 2022 r. Skarżąca podkreśliła, że organ nie przystąpił do procedowania w zakresie przedmiotowego wniosku w rozsądnym terminie. Pierwsze czynności podjęto dopiero w sierpniu 2022 r., po ściągnięciu zobowiązania stanowiącego zaległość. W tym czasie podejmowanie tych czynności było bezprzedmiotowe, albowiem wcześniej organ dokonał zajęcia konta bankowego podatnika i pozbawił go wszelkich środków finansowych tj. nie tylko na kontynuowanie działalności, ale także jej utrzymanie. Spowodowało to spadek obrotów podatnika o blisko 2/3 oraz stratę w działalności gospodarczej i wywołało utratę płynności ekonomicznej grożącą bankructwem. Co więcej, toczenie dalszego postępowania o przesuniecie terminu zapłaty zobowiązania za 2019 r. było bezcelowe, gdyż zaległość przestała istnieć. Z tej przyczyny umorzono postępowanie wywołane wnioskiem z czerwca 2022 r. Zdaniem skarżącej wszczęcie egzekucji w sytuacji nie zakończonego postępowania o odroczenie było działaniem nieuzasadnionym co do zasady. Wniosek o odroczenie terminu zapłaty nie był bowiem pierwszym wnioskiem, ale kolejnym, z których każdy poprzedni uwzględniono. We wniosku skarżąca wskazała, iż zamierza w ciągu ostatniego okresu odroczenia spłacić samodzielnie zobowiązanie i w sposób rzeczowy to uzasadniła. Organ winien był rozpoznać wniosek skarżącej i dopiero w zależności od dokonanej oceny wniosku oraz zapadłej w tym zakresie decyzji winien był podjąć stosowne działania lub wstrzymać się od nich. Zwłoka organu w procedowaniu wniosku, w połączeniu z wywołaniem w rozmowach osobistych i telefonicznych przeświadczenia w podatniku, że wniosek będzie niezwłocznie rozpoznany - spowodowała, iż organ niejako wykorzystał fakt zaufania podatnika do instytucji Państwa i celowo naraził podatnika na szkodę w postaci kosztów egzekucji i obowiązku pokrycia odsetek od zaległości z jakich musiałby z mocy prawa zrezygnować rozpoznając pozytywnie wniosek. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.), dalej: P.p.s.a. Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który to wyjątek w rozpoznawanej sprawie nie ma zastosowania. Sąd przeprowadzając kontrolę zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia stwierdził, że nie narusza ono prawa. Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym stanowią swoisty środek zaskarżenia przysługujący zobowiązanemu, różniący się od odwołania w ogólnym postępowaniu administracyjnym oraz w postępowaniu podatkowym. Przepis art. 33 § 2 u.p.e.a. przewiduje zamknięty katalog sytuacji, które mogą być podstawą do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Ich wniesienie wszczyna postępowanie zmierzające do ich rozpoznania i rozstrzygnięcia. Podstawą zarzutu może być tylko: 1) nieistnienie obowiązku; 2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z: a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4, b) dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1, c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu; 3) błąd co do zobowiązanego; 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane; 5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części; 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b. Zarówno poglądy doktryny jak i orzecznictwo sądów administracyjnych są zgodne, że zarzuty mogą być oparte tylko na podstawach wyczerpująco uregulowanych w art. 33 u.p.e.a. (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1469/10 - wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zaś kontrola Sądu odnosi się do oceny wystąpienia okoliczności wymienionych w tym przepisie. Skarżąca podniosła w zarzutach, że wartość tytułu wykonawczego została zawyżona co do kwoty zarówno należności głównej, jak i odsetek, a ponadto część kwoty dochodzona jest z nadużyciem prawa. Skarżąca nie wskazała konkretnej podstawy prawnej wniesionego zarzutu. Nie uczyniła tego także na wezwanie organu egzekucyjnego z 31 sierpnia 2022 r. Niemniej wezwanie zawierało pouczenie, że nieudzielenie odpowiedzi spowoduje uznanie zarzutu za wniesiony na podstawie art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. Istotnie skarżąca pismem złożonym 22 czerwca 2022 r. zwróciła się o dalsze odroczenie terminu zapłaty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. do 31 grudnia 2022 r. Zaznaczyć należy, że decyzją z 9 lutego 2022 r. nr [...] organ pierwszej instancji odroczył termin płatności podatku do 30 czerwca 2022 r. Zgodnie z art. 49 § 1 O.p. w razie wydania decyzji na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub pkt 2 nowym terminem płatności jest dzień, w którym, zgodnie z decyzją, powinna nastąpić zapłata odroczonego podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę albo poszczególnych rat, na jakie został rozłożony podatek lub zaległość podatkowa wraz z odsetkami za zwłokę. Natomiast stosownie do § 2 ww. przepisu konsekwencją niedotrzymania odroczonego terminu płatności podatku jest przyjęcie terminu wskazanego w art. 47 § 3 O.p., tj. jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić. Tak więc po 30 czerwca 2022 r. wystąpił obowiązek zapłaty zaległości podatkowej w postaci podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r., którego termin płatności był modyfikowany wydanymi kolejno decyzjami. Zatem od 1 lipca 2022 r. zobowiązanie było wymagalne, a tym samym wierzyciel był uprawniony do sporządzenia tytułu wykonawczego i wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Natomiast odnosząc się do okoliczności wskazywanej prze skarżącą, iż pismem złożonym 22 czerwca 2022 r. zwróciła się o dalsze odroczenie terminu zapłaty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. do 31 grudnia 2022 r. wskazać należy, że złożenie wniosku o odroczenie terminu płatności podatku przed upływem jego wymagalności nie stanowi, w świetle obowiązujących przepisów prawa przeszkody do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Jak wyjaśnił bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1722/09 złożenie wniosku o odroczenie terminu płatności podatku nie stanowi w świetle art. 33 pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (aktualnie art. 33 § 2 pkt 6 u.p.e.a.) o niedopuszczalności egzekucji administracyjnej i nie daje podstawy wniesienia z tego powodu zarzutu. Podstawy zarzutów jako środków zaskarżenia zobowiązanego, które ujęte są w przepisach art. 33 ustawy mają charakter zamknięty i nie zawierają stanów faktycznych obejmujących złożenie przez zobowiązanego wniosku o odroczenie terminu płatności podatku. Podstawą zarzutu jako środka zaskarżenia, który przysługuje zobowiązanemu na etapie wszczęcia postępowania egzekucyjnego w sprawie prowadzenia egzekucji może być natomiast odroczenie terminu wykonania obowiązku, o czym stanowi art. 33 pkt 2 ustawy. Taka sytuacja jednak nie wystąpiła. Wskazać również trzeba, że choć ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wyjaśnia, jak należy rozumieć pojęcie "zobowiązany" (art. 1a pkt 20 u.p.e.a.), to nie zawiera definicji pojęcia "uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku". Jednakże na podstawie całokształtu przepisów regulujących instytucje administracyjnego postępowania egzekucyjnego można uznać, że organ przystępuje do podjęcia czynności mających na celu przymusowe wykonania obowiązku ciążącego na zobowiązanym w każdym przypadku, gdy obowiązek jest wymagalny, a zobowiązany powstrzymuje się od jego wykonania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 22 grudnia 2008 r., sygn. akt III SA/Łd 417/08). W literaturze podkreśla się, że w związku z tym, że przepis art. 6 § 1 u.p.e.a. nie określa terminu podjęcia czynności przez wierzyciela bądź organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem, to kierując się treścią przepisu art. 6 § 1a u.p.e.a., przyjąć należy, że podjęcie czynności powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki (por. M. Masternak, "Wierzyciel w egzekucji administracyjnej", w: red. S. Fundowicz, J. Niczyporuk, J. Radwanowicz, "System egzekucji administracyjnej", Warszawa 2004 r., s. 160; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 24 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 880/10). Natomiast postępowanie w sprawie udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowej jest postępowaniem odrębnym od postępowania egzekucyjnego. Dopiero pozytywne rozpatrzenie wniosku i wydanie pozytywnej dla skarżącej decyzji w przedmiocie odroczenia terminu płatności podatku stanowiłoby obligatoryjną przesłankę zawieszenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Jeżeli należność pieniężna nie jest zapłacona w terminie wynikającym z przepisu prawa, wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym, zobowiązany jest podjąć działania zmierzające do wyegzekwowania tej należności. Reasumując, złożenie przez skarżącą wniosku o udzielenie ulgi w zapłacie należności podatkowej w postaci odroczenia terminu płatności zaległości podatkowej nie oznacza automatycznie, że nie można skarżącej przypisać uchylania się od wykonania obowiązku, a tym samym odmówić organowi egzekucyjnemu prawa do podjęcia czynności zmierzających do wyegzekwowania należności. Zatem dopiero decyzja pozytywna, tj. przyznająca taką ulgę (w tym przypadku w postaci odroczenia terminu płatności), stanowi zgodnie z prawem podstawę do odstąpienia od windykacji zaległości (por. w wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 20 kwietnia 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 198/22). Taka decyzja nie została jednak wydana. Decyzją z 19 sierpnia 2022 r. nr 2431-SEW.4261.131.2022 organ pierwszej instancji umorzył postępowanie w sprawie zmiany terminu płatności zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. Na koniec Sąd wyjaśnia, że kwestią odrębną od zasadności wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego są koszty egzekucyjne. Znajduje to swoje odzwierciedlenie w systematyce ustawy, jak również w konstrukcji możliwych środków weryfikacji ustalonych kosztów egzekucyjnych. Także konstrukcja zarzutów z art. 33 u.p.e.a. w ocenie Sądu wyklucza możliwość weryfikowania za pomocą tego środka zaskarżenia kosztów egzekucyjnych. Pzedmiotem zarzutu mogą być wady dotyczące obowiązku realizowanego na drodze egzekucji administracyjnej, zaś o tym jaki obowiązek podlega egzekucji administracyjnej stanowią art. 2 - 4 u.p.e.a. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.