I SA/Gl 1497/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Asesor WSA Piotr Pyszny, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 marca 2023 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 5 września 2022 r. nr 2401-IEW3.711.8.2022.18 UNP: 2401-22-197530 w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.

1. Przedmiotem skargi P. Sp. z o.o. (dalej: Spółka, skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: Dyrektor) z 5 września 2022r znak 2401-IEW3.711.8.2022.18 utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. (dalej: Naczelnik) z 14 lutego 2022r. znak [...] oddalające zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości z tytułu odsetek od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące wrzesień, listopad, grudzień 2020r. oraz zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień, listopad 2020r., luty, maj, czerwiec 2021r. 2. Dotychczasowy przebieg postępowania. 2.1. Z akt sprawy wynika, iż w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) i należnego podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za 2020r. Spółka wykazała podatek do zapłaty w wysokości 22.103,00 zł., natomiast w korekcie tego zeznania podatek do zapłaty w wysokości 22.963,00 zł. Spółka złożyła deklarację VAT - 7 za lipiec 2020r., w której wykazano kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, a następnie złożyła korektę tej deklaracji wykazując kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 63.589,00 zł. Natomiast za sierpień 2020r. złożona została korekta deklaracji, w której wykazano kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, a w korekcie do tej deklaracji wykazano kwotę podatku do zapłaty w wysokości 105.270,00 zł. W deklaracji VAT - 7 za wrzesień 2020r. Spółka wykazała kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, a w korekcie do tej deklaracji - kwotę podatku do zapłaty w wysokości 10.196,00 zł. W deklaracji VAT - 7 za listopad 2020r. strona skarżąca wykazała kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, a w korekcie do tej deklaracji - kwotę podatku do zapłaty w wysokości 8.070,00 zł. W deklaracji VAT - 7 za luty 2021r. Spółka wykazała kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, a w korekcie do tej deklaracji - kwotę podatku do zapłaty w wysokości 361,00 zł. Natomiast w deklaracji VAT - 7 za maj 2020r. wykazano kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, a w korekcie do tej deklaracji - kwotę podatku do zapłaty w wysokości 1.841,00 zł. Wobec braku wpływu środków na poczet ww. zobowiązań Naczelnik wystawił upomnienie z 23 listopada 2021r. nr [...], które zostało doręczone ze skutkiem prawnym w dniu 13 sierpnia 2021r. w trybie doręczenia zastępczego na łączną kwotę 201.538,54 zł. wraz z kosztami upomnienia, tj. 1) podatek VAT za lipiec 2020r. w wysokości 63.134,94 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 4.636,00 zł, 2) podatek VAT za sierpień 2020r. w wysokości 105.270,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 7.014,00 zł, 3) podatek VAT za wrzesień 2020r. w wysokości 10.196,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 610,00 zł, 4) podatek VAT za listopad 2020r. w wysokości 8.070,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 371,00 zł, 5) podatek VAT za luty 2021r. w wysokości 361,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 10,00 zł, 6) podatek VAT za maj 2021r. w wysokości 1.841,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 13,00 zł. Wobec braku wpłaty na ww. upomnienie Naczelnik wystawił tytuły wykonawcze z 28 grudnia 2021r. nr 2416-723.1060469.2021 i nr 4216-723.1060463.2021, obejmujące ww. należności. Nadto, jak wynika z akt sprawy, Spółka złożyła deklarację VAT - 7 za czerwiec 2021r., w której wykazała kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 487,00 zł. Wobec braku wpływu środków na poczet ww. zobowiązania. Naczelnik wystawił upomnienie z 6 sierpnia 2021r. nr [...], które zostało doręczone ze skutkiem prawnym w dniu 27 sierpnia 2021r. w trybie doręczenia zastępczego na łączną kwotę 499,60 zł (wraz z kosztami upomnienia) tj. podatek VAT za czerwiec 2021r. w wysokości 487,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1,00 zł. Wobec braku wpłaty na ww. upomnienie - Naczelnik wystawił tytuł wykonawczy z 28 grudnia 2021r. nr 2416-723.1060473.2021 obejmujący ww. należności. 2.2. Pismem z 12 stycznia 2022r. zatytułowanym "odwołanie od tytułu wykonawczego", strona skarżąca zwróciła się o "odstąpienie od czynności komorniczych polegające na zajęciu wierzytelności z dnia 29.12.2021 roku wynikającej z podatku od towarów i usług w kwocie 207.971,92 zł, do czasu zakończenia czynności sprawdzających za miesiąc grudzień 2020r. Należność podatku niezapłaconego wynikła z zapłacenia po terminie faktur zakupywanych ze spółki S. sp. z o.o. Na żądanie Urzędu Skarbowego w trakcie czynności sprawdzających, faktury niezapłacone zostały przesunięte z lipca i sierpnia 2020 roku do miesiąca grudnia 2020 roku. Wynikało to z korekty podatku naliczonego (...)." Spółka wyjaśniła, iż w deklaracji za miesiąc grudzień wykazana została nadwyżka podatku naliczonego w wysokości 357.448, 00 zł w związku z czym zwrócono się do Urzędu Skarbowego o przeksięgowanie części nadwyżki podatku na poczet zaległości wynikający z korekty deklaracji VAT - 7 za miesiąc lipiec i sierpień: "od sierpnia mamy czynności sprawdzające rejestry VAT za miesiąc grudzień 2020 rok. Na każde żądanie telefoniczne lub pisemne wezwanie adresowane na adres pełnomocnika wysyłamy dokumenty uzupełniające do wykonania czynności sprawdzających. Od listopada nie mamy informacji, kiedy będą zakończone czynności sprawdzające mimo telefonów z naszej strony do Urzędu Skarbowego." Wskazano, że nie otrzymano wezwań do zapłaty podatku VAT za lipiec i sierpień 2020 r., a księgowość Spółki prowadzi biuro podatkowe G. w R., którego właściciel jest pełnomocnikiem do wszelkiego rodzaju czynności obsługi podatkowej. W ciągu trzech lat istnienia Spółka nie miała nigdy żadnych zaległości podatkowych, wszystkie należności tj. CIT, VAT, PIT, ZUS płacone były terminowo, a winowajcą niedostarczenia pism do Spółki jest Poczta Polska. 2.3. Postanowieniem z 14 lutego 2022r. znak [...] Naczelnik oddalił zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie ww. tytułów wykonawczych z 28 grudnia 2021r. obejmujących zaległości z tytułu odsetek od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące wrzesień, listopad, grudzień 2020r. oraz zaległości w podatku od towarów i usług za okres lipiec, sierpień, wrzesień, listopad 2020r., luty, maj, czerwiec 2021r. Postanowienie to zostało doręczone ze skutkiem prawnym w dniu 3 marca 2022r. i z tym dniem weszło do obrotu prawnego. 2.4. W zażaleniu na ww. postanowienie Spółka zarzuciła, że wszystkie pisma Naczelnika kierowane były na adres siedziby Spółki z pominięciem pełnomocnika, a zatem nie wywołują skutków prawnych dla podatnika i nie weszły one do obrotu prawnego. Zdaniem Spółki dokonane w grudniu 2021r. zajęcia wszystkich kont bankowych Spółki były to działania bezprawne, gdyż Przedsiębiorstwo "daje pracę ludziom, regularnie opłaca składki ZUS oraz wszelkie podatki. W latach 2019, 2020, 2021 Spółka była rentowna i regularnie odprowadzała 19% CIT do budżetu państwa. 2.5. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika. Dyrektor w pierwszej kolejności przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne i wskazał, że podstawą prawną zarzutów mogą być tylko okoliczności enumeratywnie wyszczególnione w zacytowanym przepisie art. 33 § 2 art. 18 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz.U. z 2020r., poz. 1427; ze zm., dalej: ustawa egzekucyjna lub u.p.e.a.). Dalej wskazał, iż w rozpoznawanej sprawie podstawą prawną wystawienia tytułów wykonawczych z 28 grudnia 2021r. nr 2416-723.1060482.2021, 2416-723.1060. 469.2021,2416-723.1060463.2021, 2416-723.106473.2021, były składane przez Spółkę deklaracje i ich korekty w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych CIT - 8 i podatku VAT. Zobowiązania te powstają z mocy prawa, mają charakter deklaratoryjny, co oznacza, że podatnik jest zobowiązany obliczyć, zadeklarować podatek w prawidłowej wysokości i dokonać terminowej jego wpłaty. Zobowiązanie podatkowe przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba, że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Brak wpłaty zadeklarowanych kwot powoduje, iż przekształcają się one w zaległości podatkowe, od których nalicza się odsetki za zwłokę. Podstawą dochodzenia należności jest deklaracja złożona przez podatnika. Dalej Dyrektor dokonał analizy art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. z 2020r. poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.) i art. 53 § 1 i § 4 O.p. oraz art. 55 § 1 i § 2 O.p., wskazując, że skoro tytuły wykonawcze zostały wystawione na podstawie złożonych przez Spółkę deklaracji podatkowych, nie sposób mówić o "bezprawności" egzekucji, bowiem dotyczy ona kwot, które sama strona skarżąca zadeklarowała, a brak terminowej wpłaty spowodował, iż od powstałych zaległości narosły odsetki za zwłokę. Jak wynika z akt sprawy Spółka złożyła deklarację VAT - 7 za grudzień 2020r., a następnie jej korektę, w której wykazano kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 140.121,00 zł do zaliczenia na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Organ podatkowy uznał za konieczne przeprowadzenie czynności sprawdzających i w drodze kolejnych postanowień przedłużył termin zwrotu do 31 maja 2022r. W sytuacji, gdy weryfikacja zwrotu podatku VAT nie została zakończona, nie może dojść do kompensaty części tego zwrotu z innym zobowiązaniem podatkowym (wyrok NSA z 28 listopada 2019r., I FSK 1463/17). Oznacza to, że na dzień kierowania do Spółki ww. upomnień, posiadała ona zaległości objęte tymi upomnieniami. Dalej Dyrektor zauważył, że egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, doręczy mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od daty doręczenia tego upomnienia. Brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia może stanowić podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Odnosząc się do kwestionowania prawidłowości doręczeń Dyrektor wskazał, iż z akt sprawy wynika, że 22 stycznia 2019r. Spółka udzieliła pełnomocnictwa G. S. do podpisywania deklaracji składanych za pomocą środków komunikacji elektronicznej (UPL-1) w oparciu o art. 80 a § 2 a O.p. Obejmuje zatem tylko pełnomocnictwo do składania deklaracji. Zgodnie bowiem z art. 80 a § 1 O.p. jeżeli odrębne ustawy nie stanowią inaczej, deklaracja, w tym deklaracja składana za pomocą środków komunikacji elektronicznej, może być podpisana także przez pełnomocnika podatnika, płatnika lub inkasenta. Stosownie do art. 80 a § 2 O.p. pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji oraz zawiadomienie o odwołaniu tego pełnomocnictwa składa się organowi podatkowemu właściwemu w sprawach podatku, którego dana deklaracja dotyczy. Zgodnie z art. 80 a § 2a O.p. pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej oraz zawiadomienie o odwołaniu tego pełnomocnictwa podatnik, płatnik lub inkasent składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w sprawach ewidencji podatników i płatników. Jak wynika z pisma Naczelnika z 27 kwietnia 2022r. nr [...] Spółka nie składała innych pełnomocnictw poza ww. Zatem korespondencja była kierowana na adres siedziby Spółki tj. na ulicę [...], [...] K., bowiem ww. pełnomocnik był upoważniony wyłącznie do podpisywania deklaracji. Należy dodać, iż zgodnie z art. 45 ustawy z 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021r. poz. 735, ze zm., dalej: K.p.a.) w zw. z art. 17 § 1, art. 18, 23 § 1 i § 4 u.p.e.a. jednostkom organizacyjnym i organizacjom społecznym doręcza się pisma w lokalu ich siedziby do rąk osób uprawnionych do odbioru pism. Przepis art. 44 stosuje się odpowiednio. Stosownie do art. 44 § 1 pkt 1 K.p.a. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 42 i 43, operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego. Natomiast zgodnie z art. 44 § 2 K.p.a. zawiadomienie o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie siedmiu dni, licząc od dnia pozostawienia zawiadomienia w miejscu określonym w § 1, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W myśl art. 44 § 3 K.p.a. w przypadku niepodjęcia przesyłki w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki w terminie nie dłuższym niż czternaście dni od daty pierwszego zawiadomienia. Zgodnie z art. 44 § 4 K.p.a. doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Jak wynika z akt sprawy upomnienia poprzedzające wystawienie tytułów wykonawczych objętych zaskarżonym postanowieniem, zostały Spółce doręczone w trybie zastępczym w dniach: 1) 13 sierpnia 2021r. - tytuły wykonawcze nr 2416-723.1060469.2021 i nr 2416-723.1060463.2021, 2) 13 grudnia 2021r. - tytuł wykonawczy nr 2416-723.1060482.2021, 3) 27 sierpnia 2021r. - tytuł wykonawczy nr 2416-723-1060473.2021 - wszystkie po uprzednim dwukrotnym awizowaniu. Zatem upomnienia poprzedzające wystawienie objętych zaskarżonym postanowieniem tytułów wykonawczych zostały doręczone zgodnie z prawem na adres siedziby Spółki. Zgodnie bowiem z art. 41 § 1 K.p.a. w toku postępowania strony oraz ich przedstawiciele i pełnomocnicy mają obowiązek zawiadomić organ administracji publicznej o każdej zmianie swojego adresu. Natomiast w myśl art. 41 § 2 K.p.a. w razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1 doręczenie pisma pod dotychczasowym adresem ma skutek prawny. Jak wynika z akt sprawy Spółka adresu siedziby nie zmieniła. Zatem dwukrotnie awizowane przesyłki zostały doręczone ze skutkiem prawnym w trybie zastępczym, co oznacza, że niezasadny jest zarzut braku doręczenia upomnień, przed wystawieniem ww. tytułów wykonawczych z 28 grudnia 2021r. Pozostałe żądania zawarte w zażaleniu od zaskarżonego postanowienia pozostają poza meritum sprawy. 2.6. W skardze pełnomocnik strony skarżącej, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora w całości i o umorzenie postępowania egzekucyjnego, zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucił: 1) naruszenie przepisów prawa procesowego tj.: a) art. 45 K.p.a. poprzez doręczenie pisma Spółce na inny aniżeli wskazany przez nią adres do korespondencji, podczas gdy Spółka " z dniem 11 czerwca 2021r. złożyła NIP-8 tj. zgłoszenie aktualizacyjne w zakresie danych uzupełniających wskazując w części B.3.2. adres do korespondencji: ul. [...], [...] R., w kwestii czego to właśnie na ten adres do korespondencji organ powinien doręczyć pisma Spółce"; b) art. 44 K.p.a. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie przez organ niemożności doręczenia pism Spółce, co w konsekwencji skutkowało ich awizowaniem, co ostatecznie doprowadziło do wystąpienia fikcji doręczenia, podczas gdy organ zobowiązany był do doręczenia pism pod właściwie wskazany przez Spółkę adres do korespondencji, tym samym wysłane przez organ pisma zostały wadliwie doręczone, przez co nie weszły do obrotu prawnego, c) art. 41 § 1 K.p.a. poprzez jego błędną wykładnię i wadliwe uznanie, że Spółka nie powiadomiła organu o zmianie adresu, podczas gdy Spółka w dniu 11 czerwca 2021 r. tj. na kilka miesięcy przed wystawieniem upomnień, poinformowała [...] Urząd Skarbowy w K. o zmianie adresu do korespondencji, d) art. 40 § 1 K.p.a. poprzez błędną wykładnię i wadliwe uznanie, że adresem Spółki jest siedziba firmy, podczas gdy organ był zobowiązany do prawidłowego ustalenia adresu do doręczeń, e) art. 77 § 1 oraz art. 80 K.p.a. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez przyjęcie przez organ w trybie art. 44 K.p.a. fikcji doręczenia, podczas gdy organ powinien zaadresować pisma na adres wskazany w otrzymanym zgłoszeniu NIP – 8; 2) naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: a) art. 3a § 2 pkt 2 ustawy egzekucyjnej w zw. z art. 15 § 1 poprzez wadliwe przesłanie Spółce upomnienia przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, podczas gdy organ przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego zobowiązany był przesłać upomnienie Spółce na prawidłowy adres do korespondencji i dopiero tak doręczone upomnienie może wywołać skutki prawne; b) art. 3a § 2 pkt 2 ustawy egzekucyjnej w zw. z art. 15 § 1 tej ustawy poprzez wadliwe przesłanie Spółce upomnienia przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Doręczenie powinno było zdaniem pełnomocnika nastąpić na adres do korespondencji. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik wskazał, że Spółka przedstawiła organowi, iż w deklaracji za grudzień 2020r. wykazana została nadwyżka podatku naliczonego w wysokości 357.448,00 zł i zwróciła się o przeksięgowanie jej części na poczet zaległości wynikającej z korekt deklaracji VAT-7 za lipiec oraz sierpień 2020r. Pełnomocnik stwierdził nadto, że Spółka informowała organ, że nie otrzymała żadnych wezwań do zapłaty podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i sierpień 2020r. Sprawy księgowe Spółki prowadzi biuro podatkowe G. w R., którego właściciel został z dniem 22 stycznia 2019r. ustanowiony przez Spółkę pełnomocnikiem do podpisywania deklaracji (UPL 1). Ponadto Spółka w dniu 11 czerwca 2021r. wypełniła i wysłała formularz NIP - 8 ( dokument w załączniku) wskazując w części B.3.2. adres do korespondencji, którym jest siedziba prowadzenia działalności gospodarczej przez G. S. tj. ul. [...], [...] R.. Organ posiadając taką informację zignorował ten fakt podważając tym samym zasadność złożonego przez Spółkę formularza NIP - 8. Organ wiedział i miał świadomość, że takie zgłoszenie zostało zarejestrowane, co potwierdza pismo z dnia 24 sierpnia 2021r. zaadresowane do Spółki na adres do korespondencji przez Naczelnika. To po stronie organu należy szukać winy poprzez wadliwe doręczenie pism, a tym samym doręczeniu pism, które nie wywołują skutków prawnych dla Spółki. W ocenie strony organ swoim działaniem dopuścił się naruszenia art. 45 K.p.a. w wyniku jego błędnej wykładni i literalnej interpretacji, podczas gdy zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych nie wyklucza się możliwości doręczenia pism w inny sposób aniżeli określony w art. 45 k. p. a. Zdaniem pełnomocnika organ pierwszej instancji wyłącznie domniemując, że nadane pisma weszły do obrotu prawnego "dopuścił się bezprawnego zajęcia rachunku bankowego Spółki. Pełnomocnik Strony zarzucił, że w przebiegu sprawy ten sam organ, który na błędny adres zaadresował upomnienia i tytuły wykonawcze, dokonał prawidłowego doręczenia pisma z dnia 24 sierpnia 2021r. nr [...] wzywając Spółkę do przedłożenia dokumentów w zakresie sprawdzenia poprawności złożonych plików JPK_VAT za miesiąc lipiec i sierpień 2020r. W przekonaniu pełnomocnika "organ dysponując wiedzą na temat adresu do korespondencji wskazanym w złożonym formularzu NIP - 8 w dniu 11 czerwca 2021r. oraz piśmie z dnia 24 sierpnia 2021r. wysłanym przez Naczelnika [...] US w K. do Spółki, winny stanowić impuls dla organu do podjęcia z urzędu czynności związanych z ustaleniem prawidłowego adresu Spółki do korespondencji, w tym zwłaszcza zapoznania się z danymi adresowymi Spółki". W konsekwencji wysłane przez organ podatkowy upomnienie, nie zostało doręczone ze skutkiem prawnym, a tym samym Spółka nie miała możliwości dobrowolnego wykonania obowiązku, bowiem upomnienie nie weszło do obrotu prawnego, co stanowi rażące naruszenie przepisów postępowania, co potwierdzają wskazanych w treści skargi orzeczenia. Do skargi dołączono wydruk z Krajowego Rejestru Sądowego, w którym jako adres siedziby Spółki wskazano adres w K. przy ulicy [...], a także wydruk NIP - 8 z urzędowym poświadczeniem odbioru z datą 11 czerwca 2021r. w którym Spółka nie wskazała adresu siedziby, a podała adres do korespondencji w R. przy ulicy [...]. 2.7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie, wskazując jednocześnie, że Spółka w toku postępowania administracyjnego nie kwestionowała prawidłowości adresu, na który doręczana była korespondencja, a jedynie brak uwzględnienia pełnomocnika i winę Poczty Polskiej. Zarzut istnienia "adresu do korespondencji" zamiast adresu siedziby Spółki przywołany został dopiero w treści skargi na zaskarżone postanowienie Dyrektora. Ponadto Spółka zamiennie posługuje się różną argumentacją, a w trakcie postępowania drugoinstancyjnego postanowienia Dyrektora były faktycznie doręczane na adres siedziby, z wyjątkiem jednego, które zostało doręczone w oparciu o domniemanie (UNP 2401-22-173122) pomimo, że adres do korespondencji z dokumentu NIP - 8 już nie obowiązywał (dane zostały zdezaktualizowane z 31 grudnia 2021r.) Zatem faktyczną przyczyną doręczania dokumentacji na podstawie domniemań są zaniedbania Spółki w zakresie podejmowania korespondencji. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 3.1. Skarga okazała się niezasadna, albowiem Sąd nie doszukał się naruszenia przez organy administracji przepisów prawa, zarówno materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje bowiem w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259, dalej: p.p.s.a.). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (który to wyjątek nie ma w niniejszej sprawie zastosowania). 3.3. Istota sporu sprowadza się do kwestii zasadności stanowiska organu odwoławczego w przedmiocie oddalenia zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie ww. tytułów wykonawczych obejmujących zaległości z tytułu odsetek od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące wrzesień, listopad, grudzień 2020r. oraz zaległości w podatku od towarów i usług za okres lipiec, sierpień, wrzesień, listopad 2020r., luty, maj, czerwiec 2021r. 3.4. Rozważając sporne zagadnienie na wstępie przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 18 u.p.e.a. jeżeli przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy K.p.a. Z przepisów tych wynika, że w toku postępowania organy administracji obu instancji, powinny podejmować (art. 7 K.p.a.) wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przestrzegając statuowanej tym przepisem zasady praworządności, mają też obowiązek prowadzić postępowanie w taki sposób, aby pogłębiać zaufanie obywateli do organów Państwa (art. 8 K.p.a.) Ponadto stosownie do art. 80 K.p.a. organy administracji obu instancji oceniają na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona i w tym celu są obowiązane zebrać i rozpatrzyć - zgodnie z art. 77 § 1 K.p.a. - cały materiał dowodowy. Natomiast zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym stanowią środek zaskarżenia przysługujący zobowiązanemu. Jego celem jest weryfikacja czynności organów egzekucyjnych mających służyć ochronie adresata czynności. Zainicjowanie postępowania egzekucyjnego następuje w okolicznościach wskazanych w art. 6 § 1 ustawy egzekucyjnej, zgodnie z którym w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych (...). Postępowanie egzekucyjne jest prowadzone w oparciu o konkretny tytuł wykonawczy i służy wykonaniu obowiązku wskazanego w tym tytule. Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, którego podstawą w świetle art. 33 § 2 u.p.e.a. jest: 1) nieistnienie obowiązku, 2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z: a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4, b) dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1, c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu, 3) błąd co do zobowiązanego, 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane, 5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części, 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a) i b). Z kolei w myśl art. 3 a § 1 pkt 1 u.p.e.a. w zakresie zobowiązali powstałych w przypadkach określonych w art. 8 i art. 21 § 1 pkt 1 O.p. (...) stosuje się również egzekucję administracyjną, jeżeli wynikają one odpowiednio z deklaracji lub zeznania złożonego przez podatnika lub płatnika. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Z kolei w myśl art. 21 § 2 O.p. jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty (...). 3.5. Dalej wskazać należy, że zarówno w zarzutach zawartych w piśmie z dnia 12 stycznia 2022r. jak też w zażaleniu z 8 marca 2022r. na postanowienie Naczelnika z 14 lutego 2022r. znak [...], strona skarżąca nie podnosiła zarzutu, że korespondencja jest błędnie adresowana, tj. z pominięciem "adresu do korespondencji". Spółka w toku postępowania nie kwestionowała prawidłowości adresu, na który doręczana była korespondencja, a jedynie brak uwzględnienia pełnomocnika i winę Poczty Polskiej. Spółka zarzucała tylko, że w jej ocenie, przesyłki nie były "dostarczane" na adres siedziby Spółki przez Pocztę. Jednak materiał dowodowy zawarty w aktach sprawy przeczy powyższym twierdzeniom, bowiem dane dotyczące dokonywania awiza i przyczyn zwrotu wskazane są na dokumentach kopert i potwierdzeń odbioru: 1) Upomnienie z dnia 23 listopada 2021r. nr [...] obejmujące należności CIT za wrzesień, listopad i grudzień 2020r. zostało doręczone ze skutkiem prawnym w dniu 13 grudnia 2021r. po dwukrotnym awizowaniu w dniach 29 listopada 2021r. i 7 grudnia 2021r., a 14 grudnia 2021r. przekazano przesyłkę do zwrotu z uwagi na brak podjęcia w terminie przez adresata. 2) Upomnienie z dnia 26 lipca 2021 roku nr [...], obejmujące zaległości w podatku VAT za lipiec, sierpień, wrzesień i listopad 2020r. i luty, maj 2021r., doręczone zostało ze skutkiem prawnym w dniu 13 sierpnia 2021r. po dwukrotnym awizowaniu w dniach 30 lipca 2021r. i 9 sierpnia 2021r., a 16 sierpnia 2021r. przekazano przesyłkę do zwrotu z uwagi na brak podjęcia w terminie przez adresata. 3) Upomnienie z dnia 6 sierpnia 2021r. nr [...], obejmujące należność w podatku VAT za czerwiec 2021r. doręczone zostało ze skutkiem prawnym w dniu 27 sierpnia 2021r. po dwukrotnym awizowaniu w dniachl3 sierpnia 2021r. i 23 sierpnia 2021r., a 30 sierpnia 2021r. przekazano przesyłkę do zwrotu z uwagi na brak podjęcia w terminie przez adresata. 3.6. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, organ podatkowy nie miał zatem podstaw do kwestionowania ww. dokumentów, nie budziło również wątpliwości, że powodem braku doręczeń, był brak podjęcia przesyłki w terminie przez adresata. Nie miało zatem miejsca zarzucane w treści skargi niedochowanie przez organ podatkowy należytej staranności, bowiem organ ma obowiązek doręczać korespondencję na adres siedziby Spółki, zaś Spółka jest obowiązana pod adresem siedziby korespondencję podejmować, pod rygorem przyjęcia domniemania prawnego, że przesyłki zostały doręczone ze skutkiem prawnym. Przypomnieć bowiem należy, że na etapie postępowania egzekucyjnego Spółka wskazywała, że pisma powinny były być doręczane pełnomocnikowi, ale nie wskazywała jakoby istniał "adres do korespondencji". Spółka wskazuje, że wadliwość doręczeń, ze wskazanego powodu, obejmuje cały 2021r., a nie okres od dnia złożenia NIP - 8, w którym dla celów objętych tym formularzem 10/14 podała adres do korespondencji. Powyższe przeczy twierdzeniom skargi jakoby Spółka dla celów postępowań podatkowych, podała adres do korespondencji, inny niż adres siedziby Spółki. Z akt sprawy wynika, że Spółka udzieliła pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej (UPL -1). Pełnomocnictwo to udzielone zostało z dniem 22 stycznia 2019r. G. S.. Jako adres siedziby Spółki wskazano ulicę [...] w K., natomiast jako adres pełnomocnika wskazano: [...] R., ulica [...]. Zatem w postępowaniu zażaleniowym Spółka domagała się doręczania korespondencji na adres pełnomocnika G. S. tj.: [...] R., ulica [...], a nie na adres do korespondencji, w R. przy ulicy [...]. Podobne zarzuty - obok kierowanych pod adresem Poczty Polskiej S.A. - złożone zostały w piśmie stanowiącym zarzuty na postępowanie egzekucyjne tj. z dnia 12 stycznia 2022r. zatytułowanym: "odwołanie od tytułu wykonawczego" . 3.6. Zdaniem Sądu, mając na uwadze powołane okoliczności zasadnie Dyrektor wskazał w zaskarżonym postanowieniu, że przywołane pełnomocnictwo zostało złożone w oparciu o art. 80 a § 2 a O.p., co oznacza, że obejmuje tylko pełnomocnictwo do składania deklaracji. Zgodnie bowiem z art. 80 a § 1 O.p. jeżeli odrębne ustawy nie stanowią inaczej, deklaracja, w tym deklaracja składana za pomocą środków komunikacji elektronicznej, może być podpisana także przez pełnomocnika podatnika, płatnika lub inkasenta. Stosownie do art. 80 a § 2 O.p. pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji oraz zawiadomienie o odwołaniu tego pełnomocnictwa składa się organowi podatkowemu właściwemu w sprawach podatku, którego dana deklaracja dotyczy. Natomiast zgodnie z art. 80 a § 2a O.p. pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej oraz zawiadomienie o odwołaniu tego pełnomocnictwa podatnik, płatnik lub inkasent składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w sprawach ewidencji podatników i płatników. Z akt sprawy nie wynika, aby Spółka składała inne pełnomocnictwa poza wyżej wymienionym, co oznacza, że korespondencja była kierowana na adres siedziby Spółki, tj. na ulicę [...], [...] K., bowiem ww. pełnomocnik był upoważniony wyłącznie do podpisywania deklaracji. Nadto wskazany w pełnomocnictwie adres pełnomocnika do doręczeń to ulica [...] w R., podczas gdy w treści skargi Spółka domaga się doręczeń na adres "do korespondencji" przy ulicy [...] w R., a nie na adres pełnomocnika. Spółka w toku postępowań w obu instancjach nie posługiwała się ww. "adresem do korespondencji" nawet poprzez wskazanie go w nagłówku składanych pism. Zgodnie z art. 17c § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 569 i 1002), chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu albo przez pracownika obsługującego organ. Stosownie do art. 17 c § 2 ustawy egzekucyjnej w przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny doręcza pisma za pokwitowaniem przez operatora wyznaczonego z wykorzystaniem publicznej usługi hybrydowej, o której mowa w art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych. W myśl art. 17 c § 3 tej ustawy w przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1 i 2, organ egzekucyjny doręcza pisma przesyłką rejestrowaną, o której mowa w art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz.U. z 2020 r. poz. 1041 i 2320). Zgodnie z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. W myśl art. 45 K. p. a. jednostkom organizacyjnym i organizacjom społecznym doręcza się pisma w lokalu ich siedziby do rąk osób uprawnionych do odbioru pism. Przepis art. 44 K.p.a. stosuje się odpowiednio. Stosownie do art. 44 § 1 pkt 1 K.p.a. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 42 i 43, operator pocztowy w Prawa pocztowego przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego. Natomiast zgodnie z art. 44 § 2 K.p.a. zawiadomienie o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie siedmiu dni, licząc od dnia pozostawienia zawiadomienia w miejscu określonym w § 1, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W myśl art. 44 § 3 K.p.a. w przypadku niepodjęcia przesyłki w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki w terminie nie dłuższym niż czternaście dni od daty pierwszego zawiadomienia. Zgodnie z art. 44 § 4 K.p.a. doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Zatem organy prawidłowo doręczały korespondencję na ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym i w Rejestrze Przedsiębiorców, adres siedziby Spółki. Podkreślić też należy, że w trakcie prowadzonego postępowania organy sprawdzały przed każdą wysyłką adres publikowany w KRS, w Rejestrze przedsiębiorców. W toku tych postępowań nie wynikało, aby Spółka posiadała pełnomocnika innego, aniżeli do podpisywania deklaracji, jak również nie wynikało, aby Spółka posiadała "adres do korespondencji". W nagłówkach składanych pism Spółka, posługiwała się adresem siedziby, [...] natomiast w treści pism zamiennie powoływała istnienie pełnomocnictwa i winę Poczty w doręczaniu korespondencji na adres siedziby. Zaakcentować należy, że przepisy K.p.a. nie ustanawiają instytucji "adresu do doręczeń" dla osób prawnych (poza obecnie wskazanym "adresem do doręczeń elektronicznych"). Skład orzekający w sprawie podziela zatem stanowisko wyrażone w postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2020r. sygn. akt I NSW 5930/20 opublikowaną w komputerowej bazie Wydawnictwa Legalis, zgodnie z którym żaden przepis K.p.a. nie przewiduje możliwości wyznaczenia przez podmiot niebędący osobą fizyczną adresu "do korespondencji" lub "do doręczeń". W procedurze administracyjnej doręczenie pism adresatom niebędącym osobami fizycznymi może odbywać się wyłącznie w dwojaki sposób, albo poprzez doręczenie pisma w lokalu siedziby adresata dp rąk osób uprawnionych do odbioru pism (tzw. doręczenie właściwe w rozumieniu art. 45 K.p.a.) albo w trybie tzw. doręczenia zastępczego w sposób określony w art. 44 K.p.a. Przy tym przyjmuje się, że w przypadku, gdy adresatem danego pisma jest podmiot nieposiadający osobowości prawnej, adres tego podmiotu podlega określeniu w akcie kreującym dany podmiot. Tym samym organy, działając w oparciu o powołane przepisy K.p.a., zdaniem Sądu, organy prawidłowo dokonywały doręczeń na adres siedziby Spółki. Doręczenie pism dla spółki w postępowaniu administracyjnym zgodnie z art. 45 K.p.a. winno nastąpić na adres jej siedziby. Siedzibą osoby prawnej jest jej adres wynikający z właściwego rejestru sądowego. Organy powinny więc, w sytuacji gdy korespondencja do strony została zwrócona z adnotacją "adresat nieznany", informację o posiadanym adresie zweryfikować z danymi wynikającymi z odpowiedniego rejestru sądowego danego podmiotu (wyrok WSA w Gdański z dnia 21 września 2007r. sygn. akt II SA/Gd 158/07). Jak wynika z wyżej przytoczonej dokumentacji, siedziba Spółki istniała i istnieje pod adresem przy ulicy [...] w K.. Przyczyną braku podejmowania korespondencji, był wskazany przez Pocztę "brak podjęcia w terminie", tj. w ciągu czternastu dni przewidzianych ustawą. W tych okolicznościach korespondencję należy uznać za doręczoną w oparciu o domniemanie doręczenia. Tym samym korespondencja, wbrew zarzutom skargi, doręczana była prawidłowo, na ujawniony w KRS adres siedziby Spółki. Brak było zatem podstaw prawnych do "badania", czy Spółka posiada adres do korespondencji. Zauważyć także należy, iż w trakcie postępowania drugoinstancyjnego postanowienia Dyrektora były faktycznie doręczane na adres siedziby, z wyjątkiem jednego, które zostało doręczone w oparciu o domniemanie (UNP 2401-22-173122) - pomimo że adres do korespondencji z dokumentu NIP - 8 już nie obowiązywał (dane zostały zdezaktualizowane z dniem 31 grudnia 2021r.) Zatem faktyczną przyczyną doręczania przez organy pism na podstawie domniemań, są zaniedbania Spółki w zakresie podejmowania korespondencji. 3.7. Mając na uwadze dotychczasowe rozważania, w ocenie Sądu stan faktyczny został ustalony prawidłowo, przepisy prawa właściwie zastosowane, a podjęte rozstrzygnięcia w sposób prawidłowy oraz wyczerpujący uzasadnione i spełnia wymogi określone przepisami prawa. Tym samym nie doszło do naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W realiach rozpoznawanej sprawy Sąd nie doszukał się naruszenia przepisów prawa procesowego. Art. 7 k.p.a. stanowi, że w toku postępowania organ administracji publicznej stoi na straży praworządności i podejmuje wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Zgodnie z art. 77 k.p.a. organ administracji publicznej jest obowiązany przede wszystkim w sposób wyczerpujący zebrać rozpatrzyć cały materiał dowodowy (§1). Z akt sprawy wynika bowiem, iż wbrew zarzutom skargi, wydanie zaskarżonego postanowienia poprzedziło dokładne wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności mających znaczenie dla podejmowanego w sprawie rozstrzygnięcia (art. 7 i 77 § 1 k.p.a.). Ocena ta nie nosi cech dowolności (art. 80 k.p.a.). Natomiast zgodnie z art. 107 k.p.a. w zaskarżonym postanowieniu zawarto podstawowe jego elementy, wskazano także uzasadnienie faktyczne i prawne, uzasadniając stanowisko organu, wyjaśniono podstawy prawne rozstrzygnięcia z przytoczeniem przepisów prawa. Wynika z niego jednoznacznie, że po stronie zobowiązanej istnieje powinność uiszczania opłat abonamentowych. Sąd nie doszukał się także naruszenia innych wskazanych w skardze zarzutów, co wynika z dotychczasowych rozważań. Powołane w uzasadnieniu wyroki sądów administracyjnych są dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 3.8. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił, uznając ją za bezzasadną.