I SA/Gd 1370/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 września 2023 r. sprawy ze skargi M.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 15 listopada 2022 r. nr 2201-IEW.4121.24.2022/EP w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.

Zaskarżoną do sądu decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako Dyrektor IAS lub organ odwoławczy), po rozpatrzeniu odwołania M.S. (dalej jako strona, podatnik, Skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim (dalej: Naczelnik US lub organ I instancji) z dnia 10 sierpnia 2022 r., w części orzekającej o odpowiedzialności podatnika jako: - byłego prezesa zarządu zlikwidowanej A Spółki z o.o. (dalej: Spółka) za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r., styczeń, marzec, kwiecień i maj 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego; - likwidatora zlikwidowanej Spółki za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2018 r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych od czerwca do grudnia 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej odpowiedzialności podatnika jako byłego prezesa zarządu zlikwidowanej Spółki za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. oraz marzec 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i w tym zakresie umorzył postępowanie; w pozostałym zakresie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: Spółka nie uregulowała w terminie podatku dochodowego od osób fizycznych od czerwca do grudnia 2018 r. (wynikającego z deklaracji PIT-4R) oraz podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r., styczeń, marzec, kwiecień i maj 2018 r. (wynikającego z deklaracji VAT-7). Naczelnik US postanowieniem z 5 kwietnia 2022 r. wszczął w dniu 19 kwietnia 2022 r. z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatnika: - jako prezesa zarządu zlikwidowanej Spółki za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r., styczeń, marzec, kwiecień i maj 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, - jako likwidatora Spółki za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2018 r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych od czerwca do grudnia 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego; w konsekwencji którego decyzją z dnia 10 sierpnia 2022 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej strony. Rozpoznając odwołanie w pierwszej kolejności Dyrektor IAS ocenił prawidłowość wszczęcia postępowania - art. 108 O.p. W tym zakresie wskazał, że osoby trzecie odpowiadają za zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych i koszty postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4 O.p.). Postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego, w przypadku, gdy tytuł wykonawczy został wystawiony na podstawie deklaracji podatkowej, bądź z dniem odstąpienia od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych (art. 108 § 2 pkt 3 i 4 O.p.) W rozpatrywanej sprawie, w opinii Dyrektora IAS, w przypadku zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od czerwca do grudnia 2018 r. i podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r. oraz od kwietnia do lipca 2018 r. spełnione zostało powyższe kryterium. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej zostało bowiem wszczęte 19 kwietnia 2022 r., natomiast postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych od czerwca do grudnia 2018 r. i podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r. oraz od kwietnia do lipca 2018 r. zostało wszczęte na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych wystawionych na podstawie deklaracji przez wierzyciela i przekazanych organowi egzekucyjnemu (w tym przypadku wierzycielem i organem egzekucyjnym był Naczelnik US). Odnośnie zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. oraz marzec 2018 r. Dyrektor IAS zauważa, że organ podatkowy nie wszczął postępowania egzekucyjnego oraz nie odstąpił od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, stąd nie doszło do spełnienia warunku, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 3 i 4 O.p. W związku z tym organ odwoławczy uchylił w tym zakresie decyzję organu podatkowego I instancji i postępowanie umorzył. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 108 § 2 pkt 2 oraz art. 108 § 3 O.p. bowiem w ocenie strony w sprawie nie doszło do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, gdyż brak jest dowodów doręczenia tytułów wykonawczych Spółce, organ odwoławczy zauważył, że ww. przepis warunkuje wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej od wszczęcia postępowania egzekucyjnego a nie egzekucji. Postępowanie egzekucyjne wszczynane jest wcześniej niż sama egzekucja. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie następuje w dniu wystawienia tytułu wykonawczego. Odnosząc się do zakresu odpowiedzialności podatkowej członka zarządu Dyrektor IAS wskazał, że odpowiedzialność członków zarządu, a także byłych członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 i § 4 O.p.). Likwidatorzy spółki, z wyjątkiem likwidatorów ustanowionych przez sąd, odpowiadają za zaległości podatkowe spółki powstałe w czasie likwidacji (art. 116b § 1 O.p.). Z akt sprawy wynika, że strona pełniła jednoosobowo obowiązki Prezesa zarządu ww. Spółki od 15 czerwca 2013r. (uchwała Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 14 czerwca 2013 r.) do 15 lipca 2018 r. (uchwała z 16 lipca 2018 r.). Natomiast od 16 lipca 2018 r. pełniła funkcję likwidatora Spółki (uchwała z 16 lipca 2018 r.). do 30 października 2021 r. (uchwała z 30 października 2021 r. o zakończeniu likwidacji). Zatem strona pełniła obowiązki członka zarządu i następnie likwidatora w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązań tej Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych od czerwca do grudnia 2018 r. oraz podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r., od kwietnia do lipca 2018 r. Analizując przesłankę bezskuteczności egzekucji wobec majątku spółki (warunek odpowiedzialności podatkowej członka zarządu) – Dyrektor IAS wskazał, że członek zarządu (a także likwidator) odpowiada całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe spółki z o.o., jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna (art. 116 § 1 i art. 116b O.p.). Ustalenie zaistnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji może nastąpić na podstawie każdego dowodu wykazującego, że spółka nie ma majątku, który pozwalałby na zaspokojenie jej wierzyciela. W przedmiotowej sprawie w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki nie ustalono majątku, z którego można byłoby skutecznie zaspokoić zaległości podatkowe tej Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych od czerwca do grudnia 2018 r. oraz podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r., od kwietnia do lipca 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Z akt sprawy wynika, że Spółka została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego na mocy postanowienia Sądu Rejonowego sygn. akt [...] (data uprawomocnienia 25 styczeń 2022 r.). Natomiast na etapie prowadzonego wcześniej postępowania egzekucyjnego ustalono, że Spółka: - nie była właścicielem nieruchomości oraz pojazdów, - nie posiadała środków na rachunkach bankowych ani innych praw majątkowych, - w ciągu ostatnich 3 lat nie składała zeznań podatkowych, ani nie dokonywała sprzedaży towarów/usług. W konsekwencji postanowieniem z dnia 17 grudnia 2019 r. Naczelnik US umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki. Zatem w opinii organu odwoławczego egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości bezskuteczna, bowiem Spółka nie posiadała środków pieniężnych, majątku ruchomego, nieruchomego i innych praw majątkowych, z których można byłoby skutecznie zaspokoić zaległości będące przedmiotem niniejszego postępowania. Dyrektor IAS wskazując na warunki uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej podkreślił, że członek zarządu spółki z o.o., a także likwidator tej spółki może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, jeżeli wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (art. 116 § 1 pkt 1 lit a i art. 116b O.p.). Analizując ustalone zaległości Spółki jak również sprawozdania finansowe za lata 2011 – 2012 oraz 2017 i do lipca 2018 r. Dyrektor IAS stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zobowiązania Spółki nie przekraczały wartości majątku Spółki, natomiast Spółka ta zaprzestała regulowania swoich publicznoprawnych zobowiązań począwszy od 16 lipca 2016 r. (15 lipca 2016 r. termin płatności drugiego z kolei nieuregulowanego zobowiązania z tytułu składki na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych za czerwiec 2017 r., pierwsze nieuregulowane zobowiązanie powstało z tytułu nieuregulowanej składki na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych za maj 2016 r.). Uznać zatem, zdaniem Dyrektora IAS, należy, że Spółka stała się niewypłacalna z dniem 17 października 2016 r., ponieważ był to pierwszy dzień po upływie trzech miesięcy od opóźnienia w zapłacie jej drugiego z kolei zobowiązania z tytułu ww. składki za czerwiec 2016 r. Zatem zarząd Spółki winien w 30 - dniowym terminie wskazanym ustawą prawo upadłościowe i naprawcze tj. licząc od dnia 17 października 2016r. podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości Spółki. Pomimo tego, Spółka nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Natomiast wniosek zgłoszony 2 sierpnia 2019 r. został oddalony z uwagi na fakt, że majątek Spółki nie pozwalał nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Dalej Dyrektor IAS stwierdza, że członek zarządu spółki z o.o. (bądź likwidator spółki) może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki, jeżeli niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit b i art. 116b O.p.). W postępowaniu przed organem I instancji, jak i przed organem odwoławczym strona nie uprawdopodobniła jednak, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jej winy. Dyrektor IAS wskazał, że członek zarządu spółki z o.o. może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki, jeżeli wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 i art. 116b O.p.). W trakcie toczącego się postępowania strona również nie wskazała mienia należącego do Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Nadto Dyrektor IAS podkreślił, że ciężar wykazania istnienia przesłanek uwalniających od odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. spoczywa na członku zarządu, który zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Odnosząc się do odwołania Dyrektor IAS nie podzielił zarzutów naruszenia przez organ I instancji zasady postępowania podatkowego (art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art.124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 197, art. 210 oraz art. 235 O.p.), albowiem wszystkie fakty i okoliczności mające miejsce w niniejszej sprawie, istotne z punktu widzenia możliwości dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia w tym m.in. ustalenia właściwego czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki i orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. zostały należycie wyjaśnione i ocenione. Zgromadzony w aktach postępowania materiał dowodowy jest kompletny i wystarczający do oceny stanu faktycznego, w tym również ustalenia właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości i wydania decyzji w przedmiotowej sprawie. Ponadto decyzja organu I instancji zawiera uzasadnienie prawne i faktyczne sprawy oraz pozostałe elementy wymienione w art. 210 O.p. Odnosząc się do twierdzeń strony, że nieprawidłowe jest stanowisko organu, że wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być złożony najpóźniej 15 listopada 2016 r., bowiem w datach późniejszych zawarł z ZUS-em umowy odraczające termin płatności zadłużenia Spółki, organ odwoławczy stwierdza, że załączone do odwołania umowy z ZUS rozkładające na raty należności z tytułu składek nie stanowią okoliczności zwalniających stronę z odpowiedzialności za zaległości Spółki. Podobnie jak załączona do odwołania opinia prywatna K. C. wykonana na okoliczność ustalenia czy były spełnione przesłanki do złożenia wniosku o upadłość Spółki. Dowody załączone do akt niniejszej sprawy wyraźnie wskazują, że stan niewypłacalności Spółki wystąpił w 2016 r. Dyrektor IAS nie podzielił również zarzutu, że dla ustalenia daty niewypłacalności Spółki i wskazania daty, w której wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być zgłoszony wymagana jest opinia biegłego z zakresu księgowości i finansów. Ustalenie okoliczności, kiedy w Spółce wystąpił stan niewypłacalności nie wymaga wiadomości specjalnych. Organy podatkowe mogą samodzielnie, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocenić, który moment był właściwy dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 7 marca 2018 r. sygn. I SA/Gd 1407/17). W aktach sprawy znajdują się dokumenty dotyczące zobowiązań Spółki oraz jej zaległości płatniczych, a w zaskarżonej decyzji organ I instancji dokonał na tej podstawie prawidłowej oceny sytuacji finansowej Spółki. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję, Skarżący, wnosząc o jej uchylenie zarzucił naruszenie: 1. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 oraz art. 235 O.p. poprzez dokonanie przez organ podatkowy niepełnego i niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego, w szczególności poprzez pominięcie istotnej części dowodów, wyciągnięcie wniosków sprzecznych z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego oraz całkowicie dowolnych, nieznajdujących oparcia w przeprowadzonych dowodach, 2. art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 235 O.p. poprzez dopuszczenie się przez organ podatkowy istotnych uchybień w procesie gromadzenia materiału dowodowego polegających na pominięciu wniosku Skarżącego o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, 3. art. 124, art, 210 § 1 i § 4 O.p. bowiem uzasadnienie decyzji nie spełnia warunków przewidzianych w art. 210 O.p., 4. art. 116 O.p. poprzez zastosowanie tego przepisu i uznanie, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Skarżący odpowiada całym swoim majątkiem, podczas gdy nie zostały spełnione przesłanki przewidziane w tym przepisie, które uzasadniałyby odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania Spółki, 5. art. 116 O.p. poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy brak jest podstaw do zastosowaniu tego przepisu wobec Skarżącego, bowiem nie została spełniona przesłanka umorzenia egzekucji wobec Spółki z powodu jej bezskuteczności, 6. naruszenie przez organy podatkowe prawa materialnego, poprzez nieprawidłowe zastosowanie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a, § 2 i § 4 O.p. w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy p.u.n., 7. art. 197 O.p. poprzez niepowołanie przez organ podatkowy biegłego w sprawie i samodzielne ustalenie daty powstania po stronie spółki obowiązku wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, 8. art. 108 § 2 pkt 2 oraz art. 108 § 3 O.p. poprzez wszczęcie postępowania wobec Skarżącego mimo tego, że brak jest dowodu na doręczenie tytułów wykonawczych Spółce; 9. art. 121 § 1 i § 2a O.p. poprzez niezastosowanie wobec Skarżącego zasady wyjaśniania wątpliwości faktycznych i prawnych na korzyść podatnika, 10. art. 208 § 1 O.p. poprzez nieumorzenie postępowania mimo tego, że postępowanie stało się bezprzedmiotowe wobec wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, 11. naruszenie przepisów postępowania i wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 7, art. 8 § 1 i art. 11 k.p.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu faktycznego i prawnego oraz podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych oraz niepodjęciu wszelkich czynności wymaganych od organu, niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz na działaniu w sposób rażąco naruszający zaufanie do władzy publicznej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do wydania decyzji na podstawie błędnego ustalenia stanu faktycznego polegającego na przyjęciu, że nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne zwalniające Skarżącego z odpowiedzialności. Uzasadnienie skargi stanowi rozwinięcie stawianych zarzutów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona do sądu decyzja nie narusza przepisów prawa w stopniu skutkującym wyeliminowaniem jej z obrotu prawnego. Organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozpoznania sprawy zebrały bardzo obszerny materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo wskazanych przepisów prawa, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. W skardze podobnie jak w odwołaniu w pierwszej kolejności zarzucono naruszenie art. 108 § 2 pkt 2 oraz art. 108 § 3 O.p. W ocenie Strony Skarżącej w sprawie nie doszło do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, bowiem brak jest dowodów doręczenia tytułów wykonawczych Spółce. Odnosząc się do tego zarzutu organ odwoławczy trafnie zauważa, że ww. przepis warunkuje wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej od wszczęcia postępowania egzekucyjnego, a nie egzekucji. Postępowanie egzekucyjne wszczynane jest wcześniej niż sama egzekucja. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie następuje w dniu wystawienia tytułu wykonawczego (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 3 marca 2011 r. sygn. II UK 307/10 oraz WSA w Gdańsku z 17 lipca 2019 r. sygn. I SA/Gd 876/18). Jak prawidłowo wskazano w zaskarżonej decyzji postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej zostało wszczęte w dniu 19 kwietnia 2022r., natomiast postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych od czerwca do grudnia 2018 r. i podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r. oraz od kwietnia do lipca 2018 r. zostało wszczęte na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych wystawionych na podstawie deklaracji przez wierzyciela i przekazanych organowi egzekucyjnemu (w tym przypadku wierzycielem i organem egzekucyjnym był Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 116 O.p. poprzez zastosowanie tego przepisu w sytuacji niespełnienia przesłanek uzasadniających odpowiedzialność Strony oraz brak bezskuteczności egzekucji wobec majątku Spółki uznając zarzut ten za niezasadny zauważyć należy, że w zaskarżonej decyzji zbadano wszystkie przesłanki, które były niezbędne do orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Skarżącego. W uzasadnianiu zaskarżonej decyzji potwierdzono prawidłowość wszczęcia postępowania, tj. wykazano, że postępowania egzekucyjne do majątku Spółki zostały wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. Ponadto zbadano zakres odpowiedzialności podatkowej członka zarządu i wykazano, że Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu a następnie likwidatora Spółki w czasie, w którym upływały terminy płatności zaległości będących przedmiotem postępowania. Dowiedziono również bezskuteczność egzekucji wobec majątku Spółki, bowiem Spółka nie posiadała środków pieniężnych, majątku ruchomego, nieruchomego i innych praw majątkowych, z których można byłoby skutecznie zaspokoić zaległości będące przedmiotem niniejszego postępowania, a organ egzekucyjny umorzył jako bezskuteczne postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki. Wykazano również brak zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie pomimo, że ww. Spółka zaprzestała regulowania swoich publicznoprawnych zobowiązań począwszy od 16 lipca 2016 r. W zaskarżonej decyzji prawidłowo potwierdzono, że Skarżący nie wykazał braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jak również dowiedziono braku wskazania przez Skarżącego mienia Spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych. W świetle powyższego w pełni należy podzielić pogląd Dyrektora IAS, że w niniejszej sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek wyłączających odpowiedzialność byłego członka zarządu, o których mowa w art. 116 § 1 O.p., a przepis ten nie został naruszony, wbrew podnoszonym w skardze zarzutom. Skarżący wskazał, że nie zgadza się ze stanowiskiem, że wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być złożony najpóźniej 15 listopada 2016 r., bowiem w datach późniejszych zawarte zostały z ZUS-em umowy odraczające termin płatności zadłużenia Spółki. W zaskarżonej decyzji wykazano, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu od 14 czerwca 2013 r. a przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiły w listopadzie 2016 r. Jak trafnie zauważa Dyrektor IAS nie można jednak odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość, mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych. Jednak, jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, sam będzie musiał ponieść odpowiedzialność finansową. Istotą ogłoszenia upadłości jest bowiem zapewnienie ochrony wierzycieli spółki. W zakresie obowiązków Skarżącego, jako członka zarządu, była kontrola zadłużenia Spółki oraz terminowości regulowanych zobowiązań. W tej sytuacji niezgłoszenie we właściwym czasie stosownego wniosku jest wynikiem zawinionego zaniechania obowiązków członka zarządu. W pełni należy zaakceptować stanowisko Dyrektora IAS, że załączone do akt sprawy umowy z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych rozkładające na raty należności z tytułu składek nie stanowią okoliczności zwalniających członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości Spółki. Podobnie jak załączona do odwołania opinia prywatna K.C. wykonana na okoliczność ustalenia, czy były spełnione przesłanki do złożenia wniosku o upadłość Spółki. Dowody załączone do akt niniejszej sprawy wyraźnie wskazują, że stan niewypłacalności Spółki wystąpił w 2016 r. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania (art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art.124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 197, art. 210 oraz art. 235 O.p.) głównie w kontekście nieuzupełnienia akt sprawy o dowód z opinii biegłego do spraw księgowości i finansów oraz przesłuchania M. S. i M.S. na okoliczność ustalenia daty niewypłacalności Spółki, a tym samym właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości stwierdzić należy, ze organ podatkowy nie jest związany złożonymi przez Stronę wnioskami dowodowymi. Może on odmówić przeprowadzenia dowodów, jeżeli ich przedmiotem mają być okoliczności niemające znaczenia dla sprawy albo okoliczności te są wystarczająco potwierdzone innym dowodem. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreślano wielokrotnie, że zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględniania i przeprowadzania. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie dowodów zebranych w toku postępowania, może dokonać ustalenia stanu faktycznego niebudzącego wątpliwości, wówczas dalsze prowadzenie postępowania nie jest zasadne. Natomiast w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Jednakże ustalenie właściwego czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie wymaga wiadomości specjalnych. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji w ocenie Sądu dowodzi, że wszystkie fakty i okoliczności mające miejsce w niniejszej sprawie, istotne dla dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia w tym m.in. ustalenia właściwego czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki i orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członka zarządu tej Spółki z o.o. zostały należycie wyjaśnione i ocenione. Ponadto wbrew zarzutom skargi zaskarżona decyzja zawiera uzasadnienie prawne i faktyczne sprawy oraz pozostałe elementy wymienione w art. 210 O.p. W sprawie nie było także podstaw do umorzenia postępowania na podstawie art. 208 § 1 O.p. z uwagi na wykreślenie Spółki z rejestru przedsiębiorców, bowiem stroną postępowania prowadzonego w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności nie jest Spółka, ale osoba trzecia tj. w tym przypadku członek zarządu tej Spółki oraz likwidator. Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady wyjaśniania wątpliwości prawnych na korzyść podatnika, o której mowa w art. 2a O.p. (a nie jak wskazuje Strona w art. 121 § 1 i § 2a O.p.) zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie miały żadnych wątpliwości co do stanu faktycznego oraz prawnego, a powołane przez Skarżącego tezy z orzecznictwa nie znajdują zastosowania w stanie faktycznym sprawy. Poza tym, w sprawie miały zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, stąd zarzut dotyczący naruszenia w zaskarżonej decyzji poszczególnych przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie znajduje uzasadnienia. Z tych przyczyn na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) orzeczono jak w wyroku.