I SA/Bk 126/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi D. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 27 lutego 2026 r. nr 2001-IEW.4123.13.2025 w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe jako byłego członka zarządu za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień 2022 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz koszty postępowania egzekucyjnego oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z 27 lutego 2026 r. nr 2001-IEW.4123.13.2025 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej powoływany jako: "DIAS", "organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Suwałkach (dalej powoływany jako: "Naczelnik US", "organ I instancji") z 28 października 2025 r. nr 2012-SEW.4123.6.2025.7 w przedmiocie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności podatkowej D. O.(dalej powoływany jako skarżący) jako byłego członka zarządu M. Sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej powoływana także jako Spółka) za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień 2022 r. w łącznej wysokości 25.474,02 zł wraz z odsetkami za zwłokę od ww. zaległości w kwocie 13.384,00 zł (liczonymi na dzień wydania ww. decyzji przez organ I instancji) i za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 109,82 zł, oraz umarzającej postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki za zaległości tej Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek za marzec i kwiecień 2022 r. wraz z należnymi odsetkami (liczonymi od dnia następnego po upływie terminu płatności). W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji DIAS wskazał, że Spółka została zawiązana na podstawie umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zawartą 1 sierpnia 2019 r. W skład pierwszego jednoosobowego zarządu Spółki powołany został skarżący. Uchwałą nr 2 o zmianie składu zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z 8 października 2021 r. odwołano skarżącego z funkcji Prezesa zarządu i na funkcję powołano Z. L. Postanowieniem sygn. [...] z [...] stycznia 2022 r. Sąd Rejonowy w Białymstoku, XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego oddalił wniosek Spółki o wpis Z. L. do KRS. Uchwałą nr 1 z 22 marca 2022 r. na funkcji Prezesa zarządu ponownie powołano skarźącego. Następnie uchwałą o zmianie składu zarządu sp6tki z ograniczoną odpowiedzialnością Nr 1 z 10 czerwca 2022 r. skarżący został odwołany z funkcji Prezesa zarządu. Obecnie Spółka nie posiada zarządu. Wobec tego stwierdzono, że funkcję członka zarządu Spółki skarżący pełnił od 1 sierpnia 2019 r. do 8 października 2021 r. oraz od 22 marca 2022 r. do 10 czerwca 2022 r. Zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień 2022 r. wynikają z deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 złożonych przez Spółkę. Terminy płatności ww. zobowiązań w podatku od towarów i usług przypadały za luty 2022 r. na 25 marca 2022 r., za marzec 2022 r. na 25 kwietnia 2022 r., za kwiecień 2022 r. na 25 maja 2022 r. Zatem, w okresie, kiedy skarżący pełnił w ww. Spółce funkcje Prezesa Zarządu. W związku z zaległościami Spółki Naczelnik US prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych, obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług. W związku ze wszczęciem wobec Spółki postępowania egzekucyjnego w zakresie zaległości w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień 2022 r., przed wszczęciem postępowania podatkowego spełniono przesłankę, o której mowa w art. 108 § 2 pkt 3 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej jako: o.p.). Wyjaśniono, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Naczelnik US dokonał szeregu czynności mających na celu wyegzekwowanie zaległości m.in. zajęto rachunki bankowe Spółki w N. S.A., zajęto inne wierzytelności u kontrahenta Spółki. Egzekucja z rachunków bankowych Spółki okazała się nieefektywna, z powodu zbiegu egzekucji do rachunku. W protokole o stanie majątkowym zobowiązanego z 9 czerwca 2022 r. ustalono, ze hale produkcyjne wraz z maszynami stolarskimi Spółka wynajmuje od przedsiębiorstwa G.. Spółka nie posiada środków transportu, ani innego majątku ruchomego ani majątku nieruchomego. Z raportu o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych z 1 września 2022 r. wynika, że skarżący na podstawie uchwały odwołania go z funkcji Prezesa oraz sprzedaży udziałów spółki z 9 czerwca 2022 r., poinformował, że nie jest osobą uprawnioną do reprezentowania firmy. Następnie z raportu o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych z 20 grudnia 2022 r. wynika, że Spółka od końca września 2022 r. nie prowadzi pod wskazanym adresem działalności gospodarczej, co również potwierdził w rozmowie telefonicznej skarżący, który wskazał, że z końcem września 2022 r. Spółka zaprzestała produkować meble, a wszyscy pracownicy zostali zwolnieni, nie posiadał wiedzy gdzie obecnie spółka prowadzi swoją działalność. W Centralnej Bazie Ksiąg Wieczystych nie odnaleziono ksiąg wieczystych dla nieruchomości będących własnością Spółki, natomiast z danych uzyskanych z CEPiK ustalono, ze Spółka nie posiada również środków transportowych. W prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym wyegzekwowano jedynie 4.000,00 zł, które Spółka uregulowała dla poborcy skarbowego w dwóch transzach 1.000,00 zł - 28 kwietnia 2022 r., 3.000,00 zł - 9 czerwca 2022 r. Kwota ta została zaliczona w części na zaległości objęte tytułami wykonawczymi nr 2012-723.331261.2022 i 2012-723.425578.2022 w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2022 r., tj. 423,18 zł na zaległość za luty 2022 r. oraz 295,80 zł na zaległość za marzec 2022 r. Stwierdzono więc, że Spółka nie posiada składników majątkowych, z których możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji. Tym samym, egzekucja ww. zaległości z majątku Spółki była w części bezskuteczna. Naczelnik US postanowieniem z 9 lutego 2023 r. nr 2012-SEE.7113.3.2023.35 zawiesił prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne obejmujące m.in. zaległości w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień 2022 r. z uwagi na brak zarządu. Według ustaleń organów Spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań od 27 grudnia 2021 r., bowiem pomimo obowiązku, nie uregulowała zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2021 r., której termin płatności mijał 27 grudnia 2021 r. następnie nie uregulowała kolejnego zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2021 r., której termin płatności przypadał na 25 stycznia 2021 r. Stan nieregulowania zobowiązań podatkowych pogłębiał się z upływem kolejnych terminów zapłaty zobowiązań w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień, październik, grudzień 2022 r., styczeń 2023 r. Zdaniem Naczelnika US Spółka utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań najpóźniej 25 kwietnia 2022 r., tj. z upływem trzech miesięcy od terminu płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2021 r. i od ww. daty Spółka miała 30 dni na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Zatem Spółka powinna najpóźniej do 25 maja 2022 r. złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub otworzyć postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzić układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Pomimo ww. okoliczności oraz obowiązku wynikającego z art. 21 ust 11 ust 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe (Dz.U. z 2020 r. poz. 1228 ze zm., dalej jako: P.u.), Spółka nie zgłosiła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Stwierdzono, że skarżący pełniąc obowiązki członka zarządu Spółki nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. W toku postępowania podatkowego, nie wskazał również, ze niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Ponadto pomimo możliwości nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący reprezentowany przez pełnomocnika, w związku z czym złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku na ww. decyzję DIAS. Zaskarżył decyzję DIAS w całości i podniósł zarzuty naruszenia: 1) przepisów postępowania, tj.: art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 181 w zw. z art. 187 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i utrzymanie w mocy przez organ odwoławczy decyzji w przedmiocie ustalenia, iż w okresie od września 2019 r. do grudnia 2025 r. osoba trzecia posługiwała się fakturami uznanymi za autentyczne i objętymi niniejszym postępowaniem, przy jednoczesnym utrwaleniu wadliwego rozstrzygnięcia i w dalszym ciągu niezaliczeniu do materiału dowodowego akt postępowania prowadzonego przez Komendę Miejską Policji w Suwałkach i w konsekwencji zaniechaniu zawieszenia postępowania podatkowego, mimo istnienia ku temu ustawowych przestanek, co miało lub mogło mieć istotne znaczenie dla określenia wysokości należności publicznoprawnej o charakterze podatkowym, podczas gdy organ odwoławczy był zobowiązany do zawieszenia postępowania z urzędu z uwagi na uzależnienie jego rozstrzygnięcia od wyniku postępowania prowadzonego przez inny organ oraz sąd, a mimo wszystko organ odwoławczy podtrzymał decyzję obarczoną pominięciem istotnego materiału dowodowego, w tym akt postępowania karnego oraz odmową wiarygodności oświadczeniom skarżącego, który konsekwentnie zaprzeczał wystawieniu spornych faktur, wskazywał na brak wiedzy o ich istnieniu oraz na późniejsze wystawienie faktur korygujących, czym organ odwoławczy dopuścił się istotnego naruszenia przepisów prawa procesowego - a powyższe uchybienia prawa procesowego skutkowały błędem co do podstawy faktycznej wydanej decyzji polegającym na niezasadnym uznaniu przez organ odwoławczy, że skarżący, jako były członek zarządu Spółki miał świadomość wystawiania spornych faktur, nawet przy założeniu jego "biernej" postawy, podczas gdy bezsporne jest, że funkcję tę objął ponownie dopiero w dniu 22 marca 2022 r., a pierwsze faktury zostały wystawione już w lutym tego samego roku, a więc przed objęciem przez niego stanowiska, co jednoznacznie koresponduje z prezentowanym przez skarżącego stanowiskiem, iż nie miał on wiedzy o ich wystawieniu, a nadto wskazuje na wysokie prawdopodobieństwo, że same faktury oraz wynikający z nich obowiązek podatkowy w uregulowaniu podatku VAT mogą mieć źródło w działaniu o charakterze przestępczym, czego jednak zarówno organ I instancji, jak i organ odwoławczy w sposób nieuzasadniony nie uwzględniły przy rozpoznaniu sprawy; 2) przepisów prawa materialnego, tj.: art. 116 § 1, 2 i 4 w zw. z art. 107 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie przez organ odwoławczy, że zasadne jest ustalenie odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki za jej zaległości podatkowe, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, jak również jeżeli zobowiązania stały się wymagalne w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu, podczas gdy skarżący nie może ponosić odpowiedzialności za zobowiązania spółki w sytuacji braku jakiejkolwiek winy w tym zakresie, abstrahując od okoliczności związanych z samym faktem bycia członkiem zarządu w spornym okresie, skarżący wskazywał, że wystawione faktury objęte są przedmiotem postępowania karnego, a on nie brał udziału w ich wystawieniu i nie miały one związku z przedmiotową spółką tylko zupełnie innym podmiotem, dlatego tez istotna jest okoliczność ustalenia wyniku postępowania karnego, co z dozą dużego prawdopodobieństwa może wskazywać w konsekwencji na brak odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki wynikające z art. 116 o.p. W uzasadnieniu skargi jej autor wskazał, że bezspornym pozostaje, iż toczy się postępowanie prowadzone przez organ ścigania Komendę Miejską Policji w Suwałkach dotyczące ustalenia czy w okresie od września 2019 r. do grudnia 2025 r. osoba trzecia posługiwała się fakturami objętymi niniejszym postępowaniem jako autentycznymi. Okoliczność ta ma fundamentalne znaczenie dla oceny istnienia oraz wysokości zobowiązania podatkowego, a tym samym stanowi klasyczne zagadnienie wstępne w rozumieniu przepisów o.p. Zdaniem strony skarżącej organy obu instancji w sposób nieuzasadniony odmówiły wiarygodności wyjaśnieniom skarżącego, który konsekwentnie wskazywał, iż nie wystawiał spornych faktur, nie posiadał wiedzy o ich istnieniu, a także podnosił, iż w późniejszym okresie miały zostać wystawione faktury korygujące. Pominięcie tych twierdzeń, bez ich należytej weryfikacji, stanowi naruszenie zasady swobodnej, lecz niedowolnej oceny dowodów. Mając na uwadze powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji ją poprzedzającej, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi odwoławczemu w celu wydania orzeczenia co do istoty sprawy poprzez umorzenie postępowania przed organami, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi odwoławczemu w celu wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do czasu rozstrzygnięcia postępowania karnego, a także o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postepowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych. Ponadto wniesiono o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z potwierdzenia złożenia zawiadomienia z dnia 1 grudnia 2025 r., spisu i opisu rzeczy, na fakty wykazania złożenia zawiadomienia, pojawienia się zagadnienia wstępnego wymagającego weryfikacji. W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143, dalej jako: p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Przede wszystkim zaznaczyć należy, że organ rozpoznający w uzasadnieniu decyzji w sposób klarowny i zgodny z rzeczywistością wskazał przestanki pozytywne odpowiedzialności Skarżącego, tj.: pełnienie obowiązków członka zarządu M. Sp. z o.o. w dacie upływu terminu płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień 2022 r. oraz bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Wykazano również, ze w niniejszej sprawie nie zaistniały przestanki egzoneracyjne, zawarte w art. 116 O.p.; tj. we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postpowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postpowaniu o zatwierdzenie układu, albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu lub członek zarządu wskazał mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Niezasadny jest zarzut Skarżącego odnośnie zawieszenia postępowania. Bowiem, w mysi art. 201 § pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postpowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Oznacza to, ze bez rozstrzygnięcia wstępnego zagadnienia prawnego (prejudycjalnego) przez inny organ lub sąd, wydanie decyzji w danej sprawie jest niemożliwe. Zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. może być wyłącznie kwestia prawna, która dotyczy istotnej dla sprawy przestanki decyzji, co oznacza, ze takim zagadnieniem nie może być wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy, gdyż należy to wyłącznie do obowiązków organu prowadzącego postpowanie w danej sprawie. Zdaniem Skarżącego, organ II instancji całkowicie pominął istotną okoliczność, iż sporne faktury mogą stanowić element czynu zabronionego, co jest przedmiotem odrębnego postpowania karnego. Należy jednak podkreślić, że zaskarżona decyzja dotyczy orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za jej zaległości. Ani organ I instancji, ani organ odwoławczy nie miał podstaw do kwestionowania wysokości zadeklarowanych przez Spółkę kwot podatku od towarów i usług do zapłaty. Przedmiotem zaskarżonej decyzji nie było ustalenie zobowiązania podatkowego Spółki, ani weryfikacji jej deklaracji podatkowych. Niewątpliwie także organ nie naruszył art. 181 oraz art. 187 O.p., gromadząc i w sposób wyczerpujący analizując i oceniając materiał dowodowy w sprawie. Należy podkreślić także, ze art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. wprowadza szczególny rozkład ciężaru dowodu przesłanek związanych z odpowiedzialnością podatkową osoby trzeciej. Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki na gruncie art. 116 O.p., organ podatkowy zobowiązany jest wykazać jedynie przestanki pozytywne przewidziane w tym przepisie, co organ bez wątpienia uczynił. Organ nie ma natomiast obowiązku wykazania zaistnienia w sprawie przestanek negatywnych - prowadzących do uwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności. Dyspozycja art. 116 § 1 O.p. jednoznacznie wskazuje na osobę członka zarządu jako podmiot, na którym spoczywa ciężar dowodzenia zaistnienia przestanek egzoneracyjnych, co oznacza również, że, wbrew twierdzeniu Skarżącego nie było konieczności włączenia do zgromadzonego materiału dowodowego - akt postpowania prowadzonego przez Komendę Miejską Policji w Suwałkach. Natomiast sam Skarżący miał możliwość ich przedłożenia, z czego nie skorzystał. Tym samym, niezasadny jest zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 181 i art. 187 O.p. Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił. Marcin Kojło Małgorzata Anna Dziemianowicz Paweł Janusz Lewkowicz