I SA/Bd 74/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie sędzia WSA Leszek Kleczkowski asesor WSA Joanna Ziołek (sprawozdawca) Protokolant starszy sekretarz sądowy Natalia Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2026 r. sprawy ze skargi S. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 grudnia 2025 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.900.2025.2.KAK w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz S.W. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

W dniu [...] września 2025 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także jako: "DKIS") wniosek (uzupełniony w odpowiedzi na wezwanie pismem z [...] października 2025 r.) S. W. (dalej także jako: "Skarżący", "Wnioskodawca") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Skarżącego za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek, będących we współwłasności małżeńskiej. We wniosku podano, że Skarżący w 1985 r. nabył zabudowaną nieruchomość rolną o powierzchni 12.39 ha położoną we wsi S., gmina B., woj. [...] (obecnie [...]). Powyższa nieruchomość oznaczona była na mapie numerami działek [...] Na działce nr [...] znajdował się dom mieszkalny, obora i stodoła oraz garaż. W skład tej nieruchomość nie wchodziły lasy ani grunty leśne. Nabycie nieruchomości nie miało charakteru inwestycyjnego, grunt został zakupiony na cele prowadzenia gospodarstwa rolnego. W momencie zakupu powyższych nieruchomości wnioskodawca był w związku małżeńskim, stosunki majątkowe małżonków podlegały wspólności majątkowej, rozdzielności majątkowej nie ustalono, a małżeństwo trwa do dziś. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzi gospodarstwo rolne, nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej, nie jest i nie był czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności deweloperskiej ani handlowej w zakresie obrotu nieruchomościami. W latach 2023-2024 w związku z potrzebami finansowymi, sytuacją zdrowotną oraz wiekiem Wnioskodawca podjął decyzję o podziale gruntu rolnego (działka [...]) na kilka mniejszych działek oraz przekształcenia ich w działki budowlane. Do podzielonego gruntu nie doprowadzał mediów. Każdy nowy właściciel robił to na własną rękę i koszt. Skarżący działki sprzedał osobom fizycznym, na cele prywatne. Pierwszą działkę niezabudowaną sprzedał [...] grudnia 2024 r., o powierzchni [...] ha. Drugą działkę niezabudowaną sprzedał [...] lutego 2025 r. o powierzchni [...] ha. Trzecią działkę niezabudowaną sprzedał [...] czerwca 2025 r., o powierzchni [...] ha. Wnioskodawca nie współpracuje i nie współpracował z biurem pośrednictwa nieruchomościami i nie prowadził działań marketingowych typowych dla przedsiębiorców (np. profesjonalnych kampanii reklamowych). Jedynymi działaniami podejmowanymi przez Wnioskodawcę było samodzielne zamieszczenie zwykłych ogłoszeń sprzedaży (np. na portalach internetowych, tablica ogłoszeń). Sprzedaż miała charakter incydentalny, wynikający z zarządzania własnym majątkiem prywatnym. Pozyskane środki ze sprzedaży działek nie będą przeznaczone na zakup innych nieruchomości i na prowadzenie jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Uzyskane środki Wnioskodawca planuje przeznaczyć na bieżące potrzeby rodziny oraz zabezpieczenie finansowe na późniejsze lata, m.in. na możliwe leczenie w przyszłości. W uzupełnieniu wniosku Skarżący wskazał, że numerami ewidencyjnymi działek objętych zakresem wniosku, w zakresie których oczekuje wydania interpretacji indywidualnej są: działka nr [...] sprzedana [...] grudnia 2024 r., działka nr [...] sprzedana [...] lutego 2025 r., działka nr [...] sprzedana [...] czerwca 2025 r. Działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przed sprzedażą przedmiotowych działek nie zostało wydane pozwolenie na budowę. Przed sprzedażą ww. działek nie zostały wydane żadne inne niż wskazane we wniosku pozwolenia i decyzje. Do działek objętych wnioskiem prowadzi jedna droga o powierzchni [...] ha (nr [...]). Wytyczona została na wniosek sprzedającego, nie była utwardzana. Koszty wytyczenia działki poniósł sprzedający. Za pomocą aktu notarialnego, droga została przekazana Gminie B. za symboliczną kwotę [...]zł. Na działce nr [...] znajduje się dom mieszkalny, obora i stodoła, które Skarżący użytkuje razem z małżonką do dnia dzisiejszego. Od dnia zakupu gospodarstwa grunty wykorzystywał pod uprawę, natomiast od [...] grudnia 2012 r. została zawarta odpłatna umowa dzierżawy dotycząca tylko gruntów ornych. Po podziale działki nr [...] część została sprzedana, natomiast pozostała część nadal jest dzierżawiona odpłatnie. Skarżący posiada jeszcze jedno gospodarstwo rolne, które zakupił [...] marca 1997 r. w celu posiadania i uprawiania większej ilości ziemi. W skład tego gospodarstwa wchodzi dom mieszkalny, budynki gospodarcze oraz grunt. Wszystkie nieruchomości (budynki) są w bardzo złym stanie technicznym, nie są i nigdy nie były użytkowane, ziemia obecnie jest dzierżawiona osobie trzeciej odpłatnie, a wcześniej była uprawiana. W przyszłości Skarżący nie ma zamiaru sprzedawać tego gospodarstwa. W związku z powyższym zadano pytanie: Czy sprzedaż działek w latach 2024 i 2025 oraz w późniejszym czasie, powstałych z podziału gruntu (gospodarstwa rolnego), dokonana przez Wnioskodawcę w ramach zarządzania majątkiem prywatnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)? Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ zgodnie z art 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.; dalej także jako: "ustawa o VAT", "u.p.t.u.") podatnikiem jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ podał, że podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej. Organ dodał, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej także jako: "TSUE", "Trybunał") w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht). "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zdaniem DKIS, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Organ odwołał się także do orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Z ww. orzeczenia zdaniem DKIS wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.; dalej także jako: "Dyrektywa 112"). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W kontekście niniejszej sprawy DKIS zwrócił uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia "działalność gospodarcza" sformułowanego w ustawie VAT, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.). W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Dzierżawa wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej, bez względu na to czy jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie DKIS z całokształtu okoliczności sprawy, które Skarżący przedstawił we wniosku wynika, że podejmował on czynności w ramach działalności gospodarczej. Dzierżawa przedmiotowych nieruchomości spowodowała, że straciły one charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie w sposób ciągły dla celów zarobkowych przedmiotowych nieruchomości spowodowało, że ww. nieruchomości były wykorzystywane w działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Zdaniem DKIS sprzedaż działek nr [...] oraz [...], których Skarżący jest właścicielem, będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy DKIS stwierdził, że w związku ze sprzedażą działek nr [...] oraz [...], Skarżący występuje w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym, czynność sprzedaży ww. działek, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W skardze do tut. Sądu Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzucając: - naruszenie art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.; dalej także jako: "O.p.") przez niewyczerpujące i nieprawidłowe rozpatrzenie opisanego we wniosku stanu faktycznego, polegające na pominięciu istotnego znaczenia faktu, że: w dacie sprzedaży wydzielone działki nie były objęte dzierżawą; nie przynosiły pożytków oraz nie były wykorzystywane gospodarczo, co miało kluczowe znaczenie dla oceny statusu Skarżącego jako podatnika VAT w odniesieniu do tej czynności; - błąd wykładni prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT polegający na przyjęciu, że wcześniejsze oddanie nieruchomości w dzierżawę powoduje automatyczną i trwałą kwalifikację wydzielonych działek jako składnika działalności gospodarczej, niezależnie od sposobu ich wykorzystania w momencie dokonania sprzedaży; - niewłaściwą ocenę co do zastosowania prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT polegającą na błędnym uznaniu, że sprzedaż wydzielonych działek stanowiła odpłatną dostawę towarów dokonaną przez podatnika VAT, mimo że w dacie sprzedaży działki te nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej ani w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje. Sprawę rozpoznano na rozprawie. Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego, sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie. Z mocy art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej także jako: "p.p.s.a.") w sprawach skarg na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w jej treści podstawą prawną. Oznacza to, że kognicja sądu administracyjnego pierwszej instancji jest ograniczona do zarzutów skargi i powołanej podstawy prawnej. Przepis ten stanowi odstępstwo od przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż kontrolowana interpretacja indywidualna nie jest zgodna z prawem. We wniosku o wydanie interpretacji oraz jego uzupełnieniu Skarżący wskazał, że w 1985 r. nabył zabudowaną nieruchomość rolną o powierzchni [...] ha (działki nr [...]). Od dnia zakupu gospodarstwa grunty wykorzystywał pod uprawę, natomiast od [...] grudnia 2012 r. została zawarta odpłatna umowa dzierżawy dotycząca tylko gruntów ornych. W latach 2023-2024 Wnioskodawca podjął decyzję o podziale gruntu rolnego (działka nr [...]) na kilka mniejszych działek oraz przekształcenia ich w działki budowlane. Po podziale działki nr [...] część została sprzedana (nr [...] w dniu [...] grudnia 2024 r., nr [...] w dniu [...] lutego 2025 r., nr [...] w dniu [...] czerwca 2025 r.), natomiast pozostała część nadal jest dzierżawiona odpłatnie. Działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przed sprzedażą przedmiotowych działek nie zostało wydane pozwolenie na budowę. Do działek objętych wnioskiem prowadzi jedna droga o powierzchni [...] ha (nr [...]). Wytyczona została na wniosek sprzedającego, nie była utwardzana. Koszty wytyczenia działki poniósł sprzedający. Za pomocą aktu notarialnego, droga została przekazana Gminie B. za symboliczną kwotę [...]zł. Wnioskodawca nie współpracuje i nie współpracował z biurem pośrednictwa nieruchomościami i nie prowadził działań marketingowych typowych dla przedsiębiorców (np. profesjonalnych kampanii reklamowych). Jedynymi działaniami podejmowanymi przez Wnioskodawcę było samodzielne zamieszczenie zwykłych ogłoszeń sprzedaży (np. na portalach internetowych, tablica ogłoszeń). Spór sprowadza się do tego czy sprzedaż wydzielonych działek nr [...] w dniu [...] grudnia 2024 r., nr [...] w dniu [...] lutego 2025 r., nr [...] w dniu [...] czerwca 2025 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Skarżącego sprzedaż działek i udziałów w działkach przeznaczonych na wewnętrzną drogę dojazdową nie będzie stanowiła odpłatnej dostawy towarów wykonywanych przez podatnika VAT i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Zdaniem DKIS dzierżawa gruntów stanowi odpłatne świadczenie usług i wyklucza sprzedaż przedmiotowych nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Należy zauważyć, że na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast ust. 2 wyżej cytowanego przepisu stanowi, że gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wskazać należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.; dalej także jako: "Dyrektywa 112"), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie i w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza definiowana jest jako wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie w sposób ciągły majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. W kontekście tych regulacji należy odwołać się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). We wskazanym wyroku Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - zdaniem TSUE - w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112. Trybunał jako przykład takich działań wskazał uzbrojenie terenu oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stwierdzając, że stanowią one o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można traktować za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że uznanie, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług wymaga ustalenia, że prowadzi on zawodowo, w sposób profesjonalny działalność gospodarczą w danym zakresie. Wymaga to każdorazowo zbadania, czy dostawa towarów (usług) została wykonana w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż podatnika definiuje się w związku z pojęciem działalności gospodarczej. Przyjęcie, iż dana osoba fizyczna działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 27 października 2009 r., I FSK 1043/08; z dnia 7 października 2011 r., I FSK 1289/10; z dnia 16 listopada 2011 r., I FSK 1654/11; z dnia 24 listopada 2017 r., I FSK 172/16; z dnia 9 maja 2018 r., I FSK 1136/16; z dnia 3 marca 2023 r., I FSK 48/20). W świetle powyższych wywodów należy ustalić czy strona dokonując sprzedaży wskazanych działek działała w ramach zarządu swym majątkiem prywatnym, czy też należy ją uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika VAT. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do sprzedaży gruntu działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga dokonania każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zdaniem DKIS, dzierżawa przedmiotowych nieruchomości spowodowała, że straciły one charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie w sposób ciągły dla celów zarobkowych przedmiotowych nieruchomości spowodowało, że były wykorzystywane w działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Tym samym dzierżawa gruntów podlegających następnie sprzedaży wskazuje, zdaniem DKIS, na handlowy charakter zbycia działek. Wskazać zatem należy, że w myśl art. 693 § 1 k.c. przez umowę dzierżawy jedna strona umowy zobowiązuje się oddać rzecz do używania i pobierania pożytków (wydzierżawiający), natomiast druga strona umowy - do zapłaty umówionego czynszu (dzierżawca). Organ interpretacyjny powołuje się na odpłatność zawartej przez Skarżącego umowy. Organ pominął jednak okoliczność, że w sytuacji, gdy Skarżący sam gruntów nie uprawiał ich wydzierżawienie było przejawem dbałości o własny majątek - zachowania właściwej kultury rolnej na posiadanych gruntach rolnych. W orzecznictwie sądowym wskazuje się na konieczność rozróżnienia sytuacji, gdy dzierżawa gruntów jest dokonywana w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym od sytuacji, gdy czynności te mogą być kwalifikowane jako prowadzenie działalności gospodarczej. Jeśli dany podmiot nie działa w sposób zorganizowany, nie wypracowuje jakiejkolwiek strategii podejmowanych czynności, nie dostosowuje przedmiotu dzierżawy pod kątem potrzeb potencjalnych dzierżawców, a jedynie zapewnia należyte utrzymanie stanu nieruchomości poprzez jej dzierżawę to nie można uznać, że takie składniki majątku nabyte jako majątek prywatny związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, osoba fizyczna może rozporządzać swoim majątkiem prywatnym, w tym zarówno zawierać umowy mieszczące się w zakresie zwykłego zarządu, a działania te należy oceniać jako racjonalne gospodarowanie swoim mieniem. W efekcie działania osoby fizycznej w stosunku do stanowiących jej własność składników majątkowych (nieruchomości) wykazują cechy zorganizowania i ciągłości charakteryzujące działalność gospodarczą gdy podejmowane przez nią czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności i w konsekwencji zbliżone będą to działalności profesjonalnej, jaka podejmowana jest przez producentów, handlowców lub innych usługodawców. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy od razu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Wykładnia zaprezentowana przez DKIS prowadzi w istocie do stwierdzenia, że każde opłatne udostępnienie majątku prywatnego bez względu na jego cel, charakter, skutkowałoby uznaniem danego podmiotu za prowadzący działalność gospodarczą. Natomiast na tle art. 15 ust. 2 u.p.t.u. samo wydzierżawienie nieruchomości podlegającej następnie sprzedaży nie może być kwalifikowane jako okoliczność przesądzająca o tym, że sprzedaż takiej nieruchomości nie następuje jako zwykłe odpłatne zbycie majątku prywatnego, tylko jako czynność dokonana w ramach działalności gospodarczej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 lipca 2025 r., sygn. akt I SA/Po 328/25). Nie można zatem zgodzić się z DKIS, że sam fakt zawarcia umowy dzierżawy oznacza, że późniejszą transakcję sprzedaży gruntu należy traktować jako dokonaną w ramach działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, opisane we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej czynności odpowiadają zarządowi majątkiem prywatnym, a ich zakres przeczy wnioskom wywiedzionym przez organ interpretacyjny w zaskarżonej interpretacji. Wprawdzie pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie przepisów u.p.t.u., ale istotnych wytycznych w kwestii wykładni tego pojęcia dostarcza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości. W szczególności w wyroku z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Armbrecht), Trybunał wskazał, że "majątek prywatny" to ta część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Z orzeczenia tego wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Zatem nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też nie był wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika, że Skarżący nie nabył przedmiotowej nieruchomości w celach komercyjnych. Nieruchomość została zakupiona na cele prowadzenia gospodarstwa rolnego w 1985 r. Wnioskodawca nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Decyzja Wnioskodawcy o podziale gruntu rolnego (działka [...]) na kilka mniejszych działek oraz przekształcenia ich w działki budowlane była podyktowana potrzebami finansowymi, sytuacją zdrowotną oraz wiekiem Wnioskodawcy. Ponadto Skarżący nie zajmuje się zawodowo obrotem nieruchomościami. Nie podejmuje żadnych aktywnych działań, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców. Nie doprowadził do działek mediów. Wytyczona do wydzielonych działek droga nie była utwardzana i została przekazana Gminie B. za symboliczną kwotę [...]zł. Zdaniem Sądu, samo podzielenie nieruchomości na mniejsze działki nie decyduje jeszcze o zawodowym charakterze jego działalności. Nie ma także charakteru decydującego liczba działek powstałych w wyniku podziału. Skarżący nie prowadził też żadnych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe w tym zakresie formy zamieszczanych samodzielnie ogłoszeń na portalach internetowych, tablicach ogłoszeń (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 16 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Ol 119/25). W tym kontekście należy podzielić pogląd wyrażony przez Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 27 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 1589/18, w którym stwierdzono, że nie można przyjąć, iż jakakolwiek aktywność osoby sprzedającej nieruchomość (np. złożenie wniosku o wydanie decyzji o ustalenie warunków zabudowy, czy ogłoszenie o sprzedaży działek w internecie za pośrednictwem biura nieruchomości) powoduje, że można ją kwalifikować jako podatnika VAT, jeżeli te czynności mają na celu jedynie umożliwienie w ogóle sprzedaży danej nieruchomości czy też zwiększenie jej atrakcyjności. W rezultacie Skarżącemu nie można przypisać cech osoby prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Podejmowane przez niego czynności odpowiadają zarządowi majątkiem prywatnym i wynikają z gospodarowania własnym mieniem. Wskazać należy, że zarząd majątkiem swym zakresem obejmuje także rozporządzanie składnikami majątku polegające na zbywaniu tych składników z zyskiem, co stanowi przejaw wykonywania prawa własności. Każdemu przy tym zbywcy składnika majątkowego zależy na tym, aby doszło do transakcji zbycia oraz aby cena zbycia była jak najwyższa. Nie można wymagać, aby osoba fizyczna w ramach racjonalnego zarządu swoim majątkiem prywatnym wyzbywała się tego majątku w możliwe najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób, aby tylko nie podjąć żadnych czynności zwiększających atrakcyjność gruntu, co mogłoby skutkować uznaniem ją za podatnika VAT. W konsekwencji zaskarżona interpretacja narusza art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., co jest wystarczająca podstawą do jej uchylenia. Ponownie rozpatrując sprawę DKIS będzie miał na uwadze wywody Sądu zawarte w tym wyroku. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 1 p.p.s.a. Na koszty te składa się uiszczony wpis od skargi w wysokości [...] zł. Orzeczenia i uchwały powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne na stronach internetowych orzeczenia.nsa.gov.pl, curia.europa.eu oraz w elektronicznym zbiorze LEX