I GSK 404/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia del. WSA Jacek Boratyn (spr.) po rozpoznaniu w dniu 23 stycznia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej D. Sp. j. w U. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 października 2022 r., sygn. akt III SA/Gl 157/22, w sprawie ze skargi D. Sp. j. w U. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 30 listopada 2021 r., nr UP-1050/2021, w przedmiocie umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z 26 października 2022 r., sygn. III SA/Gl 157/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (dalej WSA w Gliwicach), po rozpoznaniu sprawy ze skargi D. spółka jawna w U. (dalej zwanej spółką lub skarżącą) na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (ZUS) z dnia 30 listopada 2021 r. nr UP-1050/2021 (020000/71/UP-3507/2021-RED) w przedmiocie ulg w spłacaniu należności pieniężnych, oddalił skargę. W stanie faktycznym sprawy spółka zwróciła się do ZUS o umorzenie należności z tytułu składek za osobę prowadzącą działalność będącą jednocześnie płatnikiem tych składek, należności z tytułu składek w części finansowanej przez płatnika składek oraz odsetek za zwłokę od należności z tytułu składek w części finansowanej przez ubezpieczonych. ZUS decyzją z 6 września 2021 r. nr 2064/2021 odmówił umorzenia spółce należności z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne za osobę prowadzącą działalność będącą jednocześnie płatnikiem tych składek, należności z tytułu składek w części finansowanej przez płatnika składek oraz odsetek za zwłokę od należności z tytułu składek w części finansowanej przez ubezpieczonych w łącznej kwocie 122 284,96 zł. Jako podstawę odmowy umorzenia części składek (na ubezpieczenie zdrowotne), w kwocie 12 915,51 zł organ wskazał 83 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 28 ust. 3a i art. 32 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 266, ze zm., dalej zwanej u.s.u.s.) oraz § 3 ust. rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne (Dz. U. Nr 141, poz. 1355, dalej zwanego rozporządzeniem z 2003 r.). Rozpatrując ponownie sprawę ZUS decyzją z 30 listopada 2021 r., nr UP-1050/2021, utrzymał w mocy swoją pierwotną decyzję. ZUS ustalił także, że w sprawie spełnione zostały wszystkie przesłanki wynikające z art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, a ewentualne umorzenie zadłużenia stanowiłoby pomoc de minimis. Przeprowadzając postępowanie wyjaśniające organ ponownie rozpatrując sprawę stwierdził na podstawie podatkowych ksiąg przychodów i rozchodów, że skarżąca z prowadzonej działalności gospodarczej uzyskała nadwyżkę kosztów nad przychodami: - w 2017 r. – 31 128,69 zł, przy przychodach w wysokości 521 755,86 zł, - w 2018 r. – 62 967,49 zł, przy przychodach w wysokości 599 530,81 zł, - w 2019 r. – 3 382,55 zł, przy przychodach w wysokości 593 170,04 zł, - w 2020 r. – 112 900,60 zł, przy przychodach w wysokości 482.737,61 zł, - od stycznia 2021 r. do kwietnia 2021 r. – 91 060,69 zł, przy przychodach w wysokości 95.987,87 zł. Nie zostały doręczone ZUS dokumenty z danymi dotyczące remanentów początkowych i końcowych, niezbędnych do ustalenia wyniku finansowego za poszczególne lata. W oświadczeniu o stanie rodzinnym i majątkowym oraz sytuacji materialnej osoby fizycznej, która nie prowadzi pełnej księgowości z 10 maja 2021 r. wspólnik spółki podał, że: jest żonaty, jest mikroprzedsiębiorcą, a z prowadzonej działalności gospodarczej w latach 2018-2020 uzyskał przychody w wysokości odpowiednio 299 763,00 zł, 296 585,00 zł i 214 369,00 zł, w roku 2018 i 2020 poniósł stratę w wysokości odpowiednio 30 992,00 zł i 54 342,00 zł, a w roku 2019 uzyskał dochody w wysokości 3 440,00 zł. W 2020 r. wycenił majątek firmowy na 2 040 783,00 zł, a prywatny na 850 000 zł. Zobowiązania firmowe w 2020 r. wyniosły 572 012,00 zł, firma nie działa w strukturze grupy kapitałowej, nie otrzymuje grantów i dotacji, otrzymuje od nabywców tylko opłaty natychmiastowe, ma wielu odbiorców, ale dostawy są realizowane przez kilku dostawców. Odnośnie swojej sytuacji zaznaczył, że nie pracuje zarobkowo, do 31 sierpnia 2021 r. pobiera świadczenie rentowe w wysokości 1 525,00 zł brutto, tj. 1 291,00 zł netto miesięcznie. Uzyskuje dochody z innych źródeł: tj. prowadzenia innej działalności gospodarczej wysokości 2 600,00 zł netto miesięcznie oraz wynajmu w wysokości 1.350,00 zł netto miesięcznie. Pobiera zasiłek z pomocy społecznej w wysokości 183 zł miesięcznie, nie korzysta z innych form pomocy. Prowadzi dwuosobowe gospodarstwo domowe z 17-letnią córką. Jego stałe wydatki miesięczne związane z utrzymaniem, z tytułu opłat eksploatacyjnych - 850,00 zł i kosztów związanych z leczeniem – 1 200 zł. Ma zobowiązania pieniężne z tytułu zaciągniętych kredytów w wysokości 136 000 zł, z ratą 910,00 zł miesięcznie oraz w bankach w wysokości 200 000 zł z ratą 2 230 zł, które spłaca w formie dobrowolnych wpłat w łącznej miesięcznej kwocie 3 140 zł. Jest współwłaścicielem w części domu o powierzchni 364 m2, nie posiada majątku ruchomego, praw majątkowych i wierzytelności, nie znajduje się w likwidacji, upadłości lub postępowaniu restrukturyzacyjnym. W oświadczeniu o stanie rodzinnym i majątkowym oraz sytuacji materialnej osoby fizycznej, która nie prowadzi pełnej księgowości z 10 maja 2021 r wspólniczka spółki poinformowała, że jest mężatką, mikroprzedsiębiorcą. Z prowadzonej działalności gospodarczej w latach 2018-2020 uzyskała przychody w wysokości odpowiednio 299 763,00 zł, 296 585,00 zł i 214 369,00 zł. W roku 2018 i 2020 poniosła stratę w wysokości odpowiednio 30 992,00 zł i 54 342,00 zł, a w roku 2019 uzyskała dochody w wysokości 3 440 zł. W 2020 r. wyceniła majątek firmowy na 2 040 783 zł, a prywatny na 850 000 zł. Zobowiązania firmowe w 2020 r. wyniosły 572 012,00 zł. J.T. nie pobiera świadczeń emerytalno-rentowych. Uzyskuje dochody z innych źródeł tj. prowadzenia innej działalności gospodarczej wysokości 2 400 zł netto miesięcznie, nie pobiera zasiłków z pomocy społecznej i nie korzysta z innych form pomocy, prowadzi dwuosobowe gospodarstwo domowe z 17-letnią córką. Ponosi stałe, miesięczne wydatki związane z utrzymaniem z tytułu opłat eksploatacyjnych w wysokości 850,00 zł, ma zobowiązania pieniężne z tytułu zaciągniętych kredytów, które spłaca w formie dobrowolnych wpłat po 910 zł miesięcznie. Jest współwłaścicielką w 1/4 części domu o powierzchni 364 m2. Nie posiada majątku ruchomego, praw majątkowych i wierzytelności, Z danych zawartych w Kompleksowym Systemie Informatycznym ZUS oraz w rejestrach publicznych tj. w Krajowym Rejestrze Sądowym, Centralnej Ewidencji Pojazdów i Bazy Danych Ksiąg Wieczystych wynika, że spółka od 14 marca 2002 r. jest wpisana pod nr KRS [...] do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Jest ona jest właścicielem samochodu osobowego marki [...] z 1989 r.; nie jest właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości. Postępowanie egzekucyjne prowadzone przed Dyrektora Oddziału ZUS w B. zostało zawieszone z uwagi na zawartą z ZUS 17 sierpnia 2016 r. umowę o rozłożeniu należności z tytułu składek na raty. Wobec powyższego ZUS stwierdził, że na podstawie art. 28 ust. 3 u.s.u.s. brak jest przesłanek pozwalających na stwierdzenie całkowitej nieściągalności należności z tytułu składek, co uniemożliwia pozytywne rozstrzygnięcie wniosku w żądanym zakresie. Skarżąca nie zaprzestała wykonywania działalności gospodarczej i nadal jest wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Poza tym wysokość nieopłaconych składek, o umorzenie których wniesiono przekracza kwotę kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym. Oprócz tego naczelnik urzędu skarbowego bądź komornik sądowy nie stwierdził braku majątku, z którego można by było prowadzić egzekucję. ZUS ustalił, że w ramach pomocy rekompensującej przedsiębiorcom negatywne ekonomiczne skutki COVID-19 skarżąca w latach 2020 - 2021 otrzymała wsparcie ze środków publicznych w łącznej wysokości 194 752,29 zł. w tym w formie bezzwrotnych dotacji i zwolnień. Aktualnie brak jest ograniczeń związanych z COVID-19 i skarżąca ma możliwość swobodnego prowadzenia działalności i uzyskiwania dochodów. W aktach sprawy znajduje się obszerna dokumentacja medyczna potwierdzająca, że wspólnik skarżącej choruje na nowotwór, pozostaje pod stałą opieką onkologiczną. Z orzeczenie Powiatowego Zespołu ds. Orzekania o Niepełnosprawności w C. z 12 stycznia 2021 r. wynika, że stwierdzono u niego umiarkowany stopień niepełnosprawności i może podejmować zatrudnienie w warunkach pracy chronionej. Wcześniejsze orzeczenie z 4 marca 2019 r. stwierdzało znaczny stopień niepełnosprawności i niezdolność do pracy. Wobec tego ZUS uznał fakt istnienia przewlekłej choroby za udowodniony. Od 1 października 2003 r. do 1 lutego 2016 r. wspólnik spółki posiadał tytuł do ubezpieczeń jako wspólnik spółki jawnej. Dlatego na koncie widnieją również zaległości w opłacaniu składek na ubezpieczenie zdrowotne za osobę prowadzącą działalność gospodarczą. ZUS podjął czynności zmierzające do ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie występują przesłanki umorzenia określone art. 28 ust. 3a u.s.u.s. Oceniając sytuację majątkową małżonków ZUS stwierdził, że do dyspozycji gospodarstwa domowego pozostaje kwota 7 876,47 zł netto miesięcznie. Miesięczny budżet gospodarstwa domowego jest więc zdecydowanie wyższy niż poziom minimum socjalnego określony w sierpniu 2021 r. przez Instytut Pracy i Spraw Socjalnych na kwotę 3 431,23 zł w I kwartale 2021 r. dla trzyosobowego gospodarstwa pracowniczego. Zatem nie wskazuje on na stan ubóstwa i konieczność sięgania po pomoc z opieki społecznej, która dedykowana jest tylko osobom w bardzo trudnej, zagrażającej egzystencji sytuacji materialnej. Zdaniem ZUS instytucja umorzenia przewidziana jest dla przypadków szczególnie drastycznych, gdy ze względu na stan zdrowia, wiek i inne niezależne od dłużnika okoliczności nie jest możliwe uzyskiwanie przez niego dochodów pozwalających na spłatę zadłużenia. Umorzenie należności może być uzasadnione jedynie okolicznościami o charakterze obiektywnym, wyjątkowym i trwałym. W przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do stwierdzenia, że takie okoliczności zachodzą. Wspólnicy skarżącej prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, dysponują dochodami przekraczającymi poziom minimum socjalnego oraz majątkiem nieruchomym o znacznej wartości. Dlatego nie można uznać, że ich gospodarstwo domowe znajduje się w sytuacji ubóstwa. Umorzenie należności publicznoprawnych w tej sytuacji naruszałby interes publiczny i konstytucyjną zasadę powszechności ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. ZUS podkreślił, że zadłużenie objęte wnioskiem o umorzenie przekracza 122 000 zł, ale tylko kwota 12 915,51 zł, czyli ok. 10 % zaległości według stanu na dzień złożenia wniosku mogłoby podlegać umorzeniu na podstawie art. 28 ust. 3a u.s.u.s. Zatem ocena sytuacji materialnej, rodzinnej i zdrowotnej gospodarstwa domowego wspólnika spółki nie pozwala na umorzenie należności z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne za osobę prowadzącą działalność gospodarczą. WSA w Gliwicach, po rozpatrzeniu skargi spółki, wyrokiem z 26 października 2022 r. przedmiotową skargę oddalił. Sąd podkreślił, że organ był zobowiązany tak prowadzić postępowanie, aby jak najwszechstronniej wyjaśnić wszystkie istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności sprawy oraz jak najstaranniej wyjaśnić podstawy faktyczne i prawne rozstrzygnięcia. Oprócz tego zaznaczył, że chociaż w polskim prawie administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności, obligująca organ do zebrania materiału dowodowego, nie może ona jednak zastąpić aktywności dowodowej samego wnioskodawcy. W postępowaniu o udzielenie ulgi w płatności należności składkowych to podmiot zainteresowany powinien wskazać wszelkie dowody i okoliczności wiążące się z dochodzonym umorzeniem ciążących na niej zobowiązań. Skoro bowiem skarżąca domaga się uznania jej argumentów, wskazujących na szczególne okoliczności w sprawie, to powinna okazać dowody potwierdzające jej twierdzenia, bądź wskazać gdzie takowe organ może pozyskać. Prawidłowość postępowania dowodowego nie zależy od tego, czy zapadła decyzja jest satysfakcjonująca dla skarżącej. O wyjątkowości okoliczności podnoszonych przez nią nie może przesądzać też jej subiektywne przekonanie, gdyż muszą to być takie okoliczności, które ze względów obiektywnych mogą być potraktowane jako szczególne. Uwaga ta ma istotne znaczenie w niniejszej sprawie, gdyż w przypadku dozwolonego prawem umorzenia, pomimo braku całkowitej nieściągalności składek, ustawodawca - inaczej niż w przypadku przesłanki całkowitej nieściągalności - kształtuje ciężar dowodu, podkreślając obowiązek aktywności dowodowej zobowiązanej. Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego niniejszej sprawy Sąd stwierdził, że w kontrolowanej sprawie organy ubezpieczeniowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy i dokonały jego trafnej oceny prawnej. W toku prowadzonego postępowania ZUS badał istnienie okoliczności, o których mowa w art. 28 ust. 3 u.s.u.s. Efektem przeprowadzonych czynności są ustalenia, według których w stosunku do działalności gospodarczej skarżącej nie było prowadzone postępowanie upadłościowe ani likwidacyjne. W związku z tym przesłanki, o których mowa w art. 28 ust. 3 pkt 2, 4, 4b nie zachodzą. Z przyczyn oczywistych, nie ma zastosowania art. 28 ust. 3 pkt 1 u.s.u.s. Zadłużenie jest wyższe niż kwota kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, co oznacza że przesłanka z art. 28 ust. 3 pkt 4a u.s.u.s. nie ma zastosowania. Przesłanka wymieniona w art. 28 ust. 3 pkt 4c u.s.u.s. nie ma zastosowania w sprawie, ponieważ wniosek złożyła spółka, a upadłość, o której mowa w części III w tytule V ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe dotyczy osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Nie ma zastosowania art. 28 ust. 3 pkt 5 u.s.u.s. ponieważ naczelnik urzędu skarbowego bądź komornik sądowy nie stwierdzili braku majątku, z którego można prowadzić egzekucję. Nie ma także miejsca także sytuacja wskazana w art. 28 ust. 3 pkt 6 u.s.u.s., ponieważ postępowanie egzekucyjne zostało zawieszone z uwagi na zawartą z ZUS umowę o rozłożeniu należności z tytułu składek na raty a skarżąca dokonuje comiesięcznych wpłat na numer rachunku składkowego i 16 listopada 2021 r. wpłynęła kwota 1 777 zł. Co do przesłanki całkowitej nieściągalności wskazanej w art. 28 ust. 3 pkt 3 u.s.u.s. stwierdzono, iż nie nastąpiło zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżąca nadal posiada status przedsiębiorcy, o czym świadczą dane zawarte w Krajowym Rejestrze Sądowym. Mimo braku całkowitej nieściągalności, w odniesieniu do osób ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami tych składek, a więc osób płacących składki na własne ubezpieczenie społeczne, omawiana ustawa przewiduje również możliwość umorzenia należności z tytułu składek (odsetek za zwłokę) w uzasadnionych przypadkach (art. 28 ust. 3a u.s.u.s.). Ich wskazanie pozostawione zostało ministrowi właściwemu do spraw zabezpieczenia społecznego w upoważnieniu ustawowym zawartym w art. 28 ust. 3b u.s.u.s, aby w drodze rozporządzenia określił szczegółowe zasady tego umarzania, z uwzględnieniem przesłanek uzasadniających to umorzenie przy wzięciu pod uwagę ważnego interesu osoby zobowiązanej do opłacenia należności z tytułu składek oraz stanu finansów ubezpieczeń społecznych. Działając na mocy powyższego upoważnienia Minister Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej wydał rozporządzenie, w którym to zawarta została zasada (§ 3 ust. 1), że ZUS może umorzyć należności z tytułu składek, jeżeli zobowiązany wykaże, iż ze względu na stan majątkowy i sytuację rodzinną nie jest w stanie opłacić tych należności, ponieważ pociągnęłoby to zbyt ciężkie skutki dla zobowiązanego i jego rodziny, w szczególności w przypadku, gdy opłacenie tych należności pozbawiłoby zobowiązanego i jego rodzinę możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych; poniesienia strat materialnych w wyniku klęski żywiołowej lub innego nadzwyczajnego zdarzenia powodujących, że opłacenie należności z tytułu składek mogłoby pozbawić zobowiązanego możliwości dalszego prowadzenia działalności; przewlekłej choroby zobowiązanego lub konieczności sprawowania opieki nad przewlekle chorym członkiem rodziny, pozbawiającej zobowiązanego możliwości uzyskiwania dochodu umożliwiającego opłacenie należności. ZUS zbadał istnienie w sprawie przesłanek określonych w art. 28 ust. 3a u.s.u.s. W tym kontekście organ stwierdził, że w przypadku przesłanek umorzenia składek na ubezpieczenie społeczne ustawodawca pozostawił ZUS swobodę w uznaniu zasadności podstaw umorzenia, stanowiąc o możliwości, a nie konieczności zastosowania tej ulgi w razie zaistnienia mających ją uzasadniać zdarzeń, co podejmowanym w tym zakresie decyzjom nadaje charakter tzw. decyzji uznaniowych. Uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie umorzenia zaległych należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne oznacza, że z woli ustawodawcy nawet stwierdzenie istnienia przesłanki w postaci ważnego interesu osoby zobowiązanej do opłacenia tych należności, której wystąpienie jest warunkiem wstępnym ewentualnego umorzenia, organ rentowy ma możliwość dokonania swobodnego wyboru w ocenie tego, czy zachodzi przypadek uzasadniający to umorzenie. Ulga w postaci umorzenia zaległości składkowych czy odsetek stanowi niewątpliwie odstępstwo od reguły, jaką jest płacenie składek ubezpieczeniowych, zatem musi ona mieć charakter wyjątkowy, związany z wystąpieniem zdarzeń o takim też charakterze, z reguły od samego zobowiązanego niezależnych. Kontrola sądowa legalności decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się w związku z tym jedynie do badania, czy w procesie dochodzenia do tych rozstrzygnięć organ rentowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych, jakie wskazywać mogłyby na ważny interes zobowiązanego oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. W ocenie Sądu sposób przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, w szczególności zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz dokonane na jego podstawie ustalenia pozwalają uznać, że organ prawidłowo stwierdził, że nie zachodzą żadne przesłanki pozwalające na stwierdzenie całkowitej nieściągalności należności z tytułu składek. Uniemożliwia to pozytywne rozstrzygnięcie wniosku w żądanym zakresie na podstawie art. 28 u.s.u.s. Sąd zauważył, że w przypadku wspólnika skarżącej nie można mówić o wystąpieniu przesłanki całkowitej nieściągalności należności z tytułu składek bowiem uzyskuje stały dochód z tytułu renty. Obowiązek spłaty należności cywilnoprawnych nie stanowi przesłanki wykluczającej spłatę zobowiązań z tytułu składek, zaś zobowiązania wobec ZUS nie mogą być pominięte i potraktowane drugorzędnie wobec zobowiązań cywilnoprawnych. WSA w Gliwicach zaznaczył, że nie neguje, iż sytuacja finansowa skarżącej w związku z narosłym zadłużeniem jest trudna, zauważył jednak, że ograniczone obecnie możliwości płatnicze nie są wynikiem nadzwyczajnych okoliczności. Sytuacja skarżącej nie ma też charakteru definitywnego i nieodwracalnego. Wobec tak ustalonego stanu faktycznego organ, analizując możliwości spłaty zadłużenia wspólnika spółki wobec ZUS, prawidłowo ocenił, że jego sytuacja nie nosi znamion ubóstwa i nie zagraża jego egzystencji. Z treści powołanego wyżej przepisu § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia wynika bowiem, że podstawą do uznania wystąpienia ww. przesłanki jest brak możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych, czego nie stwierdzono. Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania prawidłowości ustaleń poczynionych w zaskarżonej decyzji w powyższym zakresie. Przedstawione okoliczności potwierdzają, że w sprawie doszło do rozpatrzenia całości materiału dowodowego. ZUS przy ocenie stanu sprawy, z punktu widzenia przesłanki opisanej w § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, wziął pod uwagę sytuację finansową i życiową Skarżącego przez niego wykazaną. Za prawidłowe Sąd uznał stanowisko organu o niewystąpieniu w sprawie przesłanek z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia (tj. klęski żywiołowej lub innych nadzwyczajnych zdarzeń), a także z punktu 3 tego przepisu, czyli przewlekłej choroby zobowiązanego lub konieczności sprawowania opieki nad przewlekle chorym członkiem rodziny, pozbawiającej zobowiązanego możliwości uzyskiwania dochodu umożliwiającego opłacenie należności. Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Gliwicach wniosła spółka, zaskarżając go w całości. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego art. 28 ust. 3a u.s.u.s poprzez sprzeczne z całością zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uznanie, że skarżąca nie wykazała, że ze względu na stan majątkowy i sytuację rodzinną spłata należności wiązałaby się z brakiem możliwości zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych gospodarstwa domowego zobowiązanego oraz że powstanie zadłużenia było następstwem szczególnych zdarzeń, że stan zdrowia lub konieczność sprawowania opieki nad przewlekle chorym członkiem rodziny pozbawiły zobowiązanego możliwości uzyskiwania dochodu umożliwiającego opłacenie należności, podczas gdy nie jest możliwe uiszczenie należności bez zachwiania podstawami egzystencji wspólników skarżącej, 2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. (ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.) poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organ przepisów art. 7, 77 § 1, 80 K.p.a., jak również § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne (rozporządzenia z 2003 r.) poprzez niewłaściwą ocenę materiału dowodowego oraz poprzez błędne przejęcie, że w toku prowadzonego postępowania wszystkie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy zostały rozstrzygnięte, podczas gdy nie został uwzględniony słuszny interes skarżącego, co w konsekwencji doprowadziło do nieuzasadnionego i niesprawiedliwego uznania, że brak jest podstaw do zastosowania wobec skarżącej instytucji umorzenia składek na ubezpieczenie społeczne. Na tej podstawie skarżąca kasacyjnie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach, a także zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zaznaczono, że powinnością sądu jest ustalenie wszystkich dochodów oraz wydatków wnioskodawcy, a następnie rozważenie podstaw umorzenia. W niniejszym przypadku nie można stwierdzić, że doszło do realizacji tych założeń. Zdaniem spółki stanowisko WSA w Gliwicach jest zbyt lakoniczne, a przy tym nie zostało w należyty sposób uzasadnione. Końcowo skarżąca kasacyjnie podkreśliła, że brak jest podstaw do nadawania prymatu interesu społecznego nad indywidualnym, jak to uczynił Sąd I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Strony mogą przytaczać nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych. Jak stanowi zaś art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), bądź na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Artykuł 176 P.p.s.a. określa elementy składowe skargi kasacyjnej, a zgodnie z § 1 pkt 2 tego przepisu jej obligatoryjnym elementem jest przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez przytoczenie podstawy kasacyjnej należy rozumieć podanie konkretnego przepisu (konkretnej jednostki redakcyjnej określonego aktu prawnego), który zdaniem strony został naruszony przez sąd pierwszej instancji (por. postanowienia NSA z 8 marca 2004 r., sygn. akt FSK 41/04; z 1 września 2004 r., sygn. akt FSK 161/04; z 24 maja 2005 r., sygn. akt FSK 2302/04, wszystkie dost. w CBOiS - www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej winno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych. W odniesieniu do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego, w postaci dopuszczenia się błędu wykładni, w kontekście wyżej przedstawionych wymogów wskazać należy, że na autorze skargi kasacyjnej ciąży obowiązek wskazania konkretnych przepisów prawa materialnego, które jego zdaniem zostały przez Sąd naruszone zaskarżanym orzeczeniem, a także podania na czym polegała ich błędna wykładnia oraz jaka powinna być prawidłowa wykładnia konkretnej regulacji (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.). Innymi słowy skarżący kasacyjnie, formułując tego rodzaju zarzut, nie może się ograniczyć do wskazania przepisu, który został według niego błędnie zinterpretowany, ale winien również podać jak dany przepis winien być prawidłowo wykładany. Tak samo w przypadku zarzucenia naruszenia prawa materialnego, poprzez jego błędne zastosowanie, zarzut skargi kasacyjnej winien zawierać jednoznaczne stwierdzenie na czym miał polegać w konkretnym przypadku błąd subsumpcji. W przypadku zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, podkreślić należy, że prawidłowo sformułowany zarzut tego typu winien wskazywać konkretne regulacje procesowe, którym uchybił sąd I instancji, a także to, że naruszenie tego rodzaju regulacji mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Skarżący kasacyjnie nie może więc ograniczyć się tylko do wskazania, że do naruszenia określonych przepisów faktycznie doszło, ale musi wykazać, co najmniej potencjalny, związek przyczynowy pomiędzy tym naruszeniem, a wynikiem sprawy. W niniejszym przypadku, w którym brak jest podstaw do stwierdzenia wystąpienia przesłanek nieważności, enumeratywnie wymienionych w art. 183 § 2 P.p.s.a., skarżąca kasacyjnie spółka podniosła zarzuty zarówno związane z naruszeniem przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. Ze swej istoty zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, co do zasady, winny być rozpoznane w pierwszej kolejności, gdyż ocenę prawidłowości subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przeprowadzić dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony (por. np. wyrok z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt II GSK 819/11, wyrok z dnia 26 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1842/08 – dost. w CBOiS). Tak więc odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej, oznaczonego w niej nr 2, dotyczącego naruszenia przepisów postępowania, stwierdzić należy, że nie znajduje on uzasadnionych podstaw, co wynika przede wszystkim z tego, że został on wadliwie skonstruowany. I tak zaznaczyć należy, że choć skarżąca kasacyjnie w jego treści jako naruszone regulacje, wymieniła między innymi art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. oraz art. 7 i art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. (ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 256, ze zm.), mające niewątpliwie procesowy charakter, to w dalszej części zarzutu dążyła (w jego twierdzeniach i argumentacji przytoczonej na ich poparcie) przede wszystkim do wykazania naruszenia przepisów rozporządzenia z 2003 r., a to w związku z przyjęciem, że w toku prowadzonego postępowania rozważone zostały wszystkie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, podczas gdy nie został uwzględniony słuszny interes skarżącej, co w konsekwencji doprowadziło do nieuzasadnionego i niesprawiedliwego uznania, że brak jest podstaw do zastosowania wobec skarżącej instytucji umorzenia składek na ubezpieczenie społeczne. W tym aspekcie zauważyć zaś należy, że regulacje rozporządzenia z 2003 r. mają nie procesowy, ale materialnoprawny charakter, gdyż określają one przesłanki, których zaistnienie daje organowi możliwość umorzenia należności składkowych, w ramach przyznanego mu uznania administracyjnego. Poza tym uchybienie im poprzez, jak to sugeruje skarżąca kasacyjnie, nieprzyznanie prymatu przesłance umorzenia, jaką stanowi jej zdaniem słuszny interes podmiotu występującego o umorzenie, świadczy jednoznacznie o tym, że w rzeczywistości dąży ona nie do zakwestionowania poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych, ale zastosowania regulacji rozporządzenia z 2003 r., w ramach skorzystania ze wskazanego wyżej uznania. Mając więc na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zarzut skargi kasacyjnej nr 2 został wadliwie skonstruowany, gdyż jest wewnętrznie niespójny w stopniu, który uniemożliwia merytoryczne odniesienie się do niego. Ewentualnego nadużycia uznania administracyjnego czy też wadliwego zastosowania podstaw umorzenia należności nie można bowiem rozpatrywać w kontekście dochowania wymogów proceduralnych, w szczególności wynikających z regulacji art. 7 i art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. Jeżeli chodzi natomiast o drugi zarzut, określony przez skarżącą kasacyjnie jako dotyczący naruszenia przepisów prawa materialnego, to również w tym wypadku stwierdzić należy, iż wadliwość jego skonstruowania wyklucza możliwość uznania jego zasadności. W tym wypadku bowiem skarżąca kasacyjnie, zarzucając naruszenie prawa materialnego, choć jako naruszony rzeczywiście wymieniła należący do tej kategorii art. 28 ust. 3a u.s.u.s., to w jego twierdzeniach w ogóle nie odniosła się do błędnej wykładni czy też niewłaściwego zastosowania przedmiotowej regulacji, ale podniosła w rzeczywistości dokonanie błędnych ustaleń faktycznych, w zakresie przesłanek umorzenia należności. Poza tym, jak to wynika z jej twierdzeń oraz argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej, zarzuciła błędne zastosowanie przesłanek umorzenia, o których mowa wyłącznie w przepisach rozporządzenia z 2003 r., podczas gdy w ramach analizowanego zarzutu nawet ogólnie nie wymieniła przedmiotowej regulacji. Tak więc te wady przedmiotowego zarzutu, mające niewątpliwie istotny charakter, sprawiają, że przedmiotowy zarzut uznać należało na nieskuteczny. Niezależnie od powyższego w tym miejscu należy zauważyć, że podstawą odmowy umorzenia należności (za wyjątkiem należności z tytułu składki na ubezpieczenie zdrowotne, obejmującej w istocie tylko niewielką część jej należności) spółki, do której to została skierowana ostateczna decyzja ZUS, było przede wszystkim niewykazanie przez nią tego, iż w jej przypadku zachodzi niewypłacalność, w rozumieniu art. 28 ust. 3 u.s.u.s. Podstawę rozstrzygnięcia w tym przedmiocie stanowił zaś art. 28 ust. 2 u.s.u.s., którego naruszenia skarżąca kasacyjnie w ogóle nie podniosła. Tak więc już tylko z tego względu brak było podstaw do weryfikacji stanowiska Sądu I instancji w tym właśnie zakresie. Co zaś się tyczy należności na ubezpieczenie zdrowotne, umorzenia których spółka się domagała, to w tym aspekcie należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 28 ust. 3a u.s.u.s. należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami składek na te ubezpieczenia mogą być w uzasadnionych przypadkach umarzane pomimo braku ich całkowitej nieściągalności. Doprecyzowanie tej regulacji, w zakresie podlegającym na jej podstawie umorzeniu należności, znalazło się w § 2 pkt 1 rozporządzenia z 2003 r., w myśl którego należności z tytułu składek oznaczają należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami tych składek. Ze wskazanych wyżej przepisów wynika, że umorzeniu na ich podstawie mogą podlegać wyłącznie należności ubezpieczonych, którzy są jednocześnie płatnikami tych składek. W tym miejscu przytoczyć należy także stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 listopada 2023 r., sygn. I GSK 26/20 (dost. w CBOiS – orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którym nie ma żadnej wątpliwości, że w oparciu o te przepisy (rozporządzenia z 2003 r.), pomimo braku całkowitej nieściągalności, mogą być umarzane tylko składki ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami. Dokonując bowiem wykładni językowej tego przepisu (§ 2 rozporządzenia) należy wskazać, że dotyczy on wyłącznie należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne "ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami składek na te ubezpieczenia". Przepis ten odnosi się więc wyłącznie do należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne ciążących na wnioskodawcy jako osobie prowadzącej działalność gospodarczą, tj. ich własnych obciążeń z tego tytułu. W niniejszym przypadku wnioskodawcą była spółka jawna, natomiast należności z tytułu składki zdrowotnej nie były jej należnościami, ale jej wspólników. Tak więc w tej sytuacji w ogóle brak było podstawy do procedowania w kierunku umorzenia w oparciu o regulacje rozporządzenia z 2003 r. Mając więc na względzie powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.