I FZ 137/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, , , po rozpoznaniu w dniu 10 października 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia E. sp. z o.o. z siedzibą w G. na zarządzenie Zastępcy Przewodniczącego Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2025 r. sygn. akt I SA/Gd 755/23 w przedmiocie uzupełnienia wpisu od skargi kasacyjnej E. sp. z o.o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Gd 755/23 w sprawie ze skargi E. Skarbowej w G. z dnia 12 czerwca 2023 r. nr 2201-IOV-1[1].4103.270-295.2022/10/11, 2201-IOV-1.4103.314-339.2022/10/11 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2019 r. do lipca 2021 r. postanawia: uchylić zaskarżone zarządzenie i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku.

Zarządzeniem z 13 czerwca 2023 r., wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 755/23, Zastępca Przewodniczącego Wydziału Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, działając na podstawie art. 220 § 1 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), stosownie do § 3 w zw. z § 1 pkt 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2021 r., poz. 535; dalej: rozporządzenie), wezwał E. sp. z o.o. (dalej: spółka, skarżąca) do uzupełnienia wpisu sądowego od wniesionej przez spółkę skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 8 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Gd 755/23 o kwotę 1.176 zł. Na powyższe zarządzenie skarżąca wniosła zażalenie, zarzucając w nim naruszenie przepisów: § 3 w zw. z § 1 pkt 4 rozporządzenia poprzez ustalenie wartości wpisu od skargi z pominięciem wartości przedmiotu zaskarżenia i nieuwzględnienie, że zaskarżona została jedynie część wyroku WSA; art. 215 § 1 w zw. z art. 231 p.p.s.a. poprzez ustalenie wartości wpisu od skargi z pominięciem wartości przedmiotu zaskarżenia i nieuwzględnienie, że zaskarżona została jedynie część wyroku WSA; art. 218 p.p.s.a. w zw. z art. 215 § 1 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie przy wyliczeniu wpisu należnego od skargi kasacyjnej WPZ wskazaną w skardze kasacyjnej, mimo nieprzeprowadzenia dochodzenia w przedmiocie sprawdzenia WPZ; art. 220 § 1 p.p.s.a. poprzez wezwanie do uiszczenia wpisu sądowego od skargi kasacyjnej, mimo e został on uiszczony w prawidłowej wysokości. W rezultacie spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego zarządzenia w całości. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zażalenie spółki zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 230 § 1 p.p.s.a. od pism wszczynających postępowanie przed sądem administracyjnym w danej instancji (do których przepis ten w § 2 zalicza m.in. skargę kasacyjną) pobiera się wpis stosunkowy lub stały. Wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne, a w innych sprawach pobiera się wpis stały (art. 231 cytowanej ustawy). Ponadto w myśl art. 215 § 1 p.p.s.a. w każdym piśmie wszczynającym postępowanie sądowe w danej instancji należy podać wartość przedmiotu zaskarżenia, jeżeli od tej wartości zależy wysokość opłaty. Jeżeli przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna, stanowi ona wartość przedmiotu zaskarżenia (art. 216 p.p.s.a.). W rozpoznawanej sprawie poza sporem pozostaje, że wpis sądowy zarówno od skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego, jak i od skargi kasacyjnej powinien mieć charakter stosunkowy. Zgodnie zaś z § 1 zdanie pierwsze rozporządzenia wpis stosunkowy zależy od wysokości należności pieniężnej objętej zaskarżonym aktem. Problem sprowadza się natomiast do określenia prawidłowej wysokości wpisu od skargi kasacyjnej (który w myśl § 3 rozporządzenia wynosi połowę wpisu od skargi, nie mniej niż 100 zł), a u podstaw sporu w tym zakresie leży ustalenie wartości przedmiotu zaskarżenia w sprawie objętej skargą kasacyjną spółki. Jak bowiem wynika z treści zażalenia oraz samej skargi kasacyjnej, wnosząc tę skargę, skarżąca objęła nią wyrok sądu I instancji jedynie w części (w zakresie pkt 2 wyroku, a więc w zakresie oddalenia skargi), co spowodowało ograniczenie wysokości kwestionowanej kwoty w stosunku do wysokości należności kwestionowanej skargą do sądu I instancji. W tym miejscu odnotowania wymaga wyrażony w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2008 r., sygn. akt I FPS 7/07, pogląd, w myśl którego w świetle przepisów art. 231 w zw. z art. 215 i 216 p.p.s.a. wartość przedmiotu zaskarżenia stanowi tylko ta część należności pieniężnej, która została zakwestionowana w skardze. Z uzasadnienia uchwały wynika przy tym, że w imię realizacji prawa do sądu i prawa do rzetelnego procesu wysokość wpisu stosunkowego powinna być obliczana od wartości podanej przez stronę, która będzie odzwierciedlała wartość faktycznego przedmiotu sporu. W postępowaniu kasacyjnym natomiast co do zasady obowiązuje reguła pełnego związania sądu podstawami zaskarżenia (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Dlatego też wskazanie przez stronę wartości przedmiotu zaskarżenia nie musi być ściśle powiązane z wysokością należności pieniężnej wynikającej z decyzji administracyjnej. Przedmiotem zaskarżenia jest bowiem orzeczenie sądu I instancji i tylko w takim zakresie, w jakim objęte zostało skargą kasacyjną (por. B. Dauter, Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, wyd. 4, Warszawa 2012, str. 658 – 659). Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy zauważyć należy, że po pierwsze – wysokość wartości przedmiotu zaskarżenia w sprawie została już przesądzona – postanowieniem z dnia 1 sierpnia 2024 r., I FZ 98/24 NSA oddalił bowiem zażalenie spółki na zarządzenie z dnia 12 marca 2024 r., I SA/Gd 755/23, ustalające tę wartość na kwotę 478.851 zł. Naczelny Sąd Administracyjny dokonał analizy prawidłowości ustalenia wartości przedmiotu zaskarżenia oraz wezwania do uiszczenia wpisu od skargi i uznał, że Przewodniczący Wydziału WSA prawidłowo ustalił wartość przedmiotu zaskarżenia w sprawie i od tej kwoty prawidłowo obliczył wysokość należnego wpisu od skargi. Co natomiast istotne, jak już wskazano wyżej, wnosząc skargę kasacyjną, skarżąca objęła nią wyrok Sądu I instancji jedynie w części. Wyrokiem z 8 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Gd 755/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, po rozpoznaniu skargi spółki na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 12 czerwca 2023 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2019 r. do lipca 2021 r., uchylił wspomnianą decyzję w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego (pkt 1 sentencji wyroku), oddalił skargę w pozostałej części (pkt 2 sentencji wyroku) oraz orzekł w przedmiocie kosztów postępowania (pkt 3 sentencji wyroku). Spółka zaskarżyła powyższy wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego w części, tj. w zakresie pkt 2, czyli w zakresie oddalenia skargi. Dlatego też, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jako wartość przedmiotu zaskarżenia w postępowaniu kasacyjnym zainicjowanym przez spółkę, którą to wartością determinowana będzie jednocześnie wysokość wpisu sądowego od skargi kasacyjnej spółki, przyjąć należy wysokość kwoty wynikającej z decyzji organu podatkowego wyłącznie w części zaskarżonej skargą kasacyjną. Sąd I instancji wezwał zaś kasatora do uiszczenia wpisu sądowego od skargi kasacyjnej, przyjmując za punkt odniesienia dla obliczenia wysokości tego wpisu wartość należności pieniężnej wynikającej z całej decyzji organu (również w części nieobjętej skargą kasacyjną). Spółka nie zaskarżyła zaś wyroku w zakresie uchylenia decyzji w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym zażalenie skarżącej podziela przy tym obecny w orzecznictwie pogląd, w myśl którego na gruncie wykładni językowej przepisu § 3 rozporządzenia należy zwrócić uwagę, że ustawodawca nie użył w nim zwrotu "wynosi połowę uiszczonego wpisu od skargi", co prowadziłoby do uzależnienia określenia wpisu od skargi kasacyjnej od faktycznie uiszczonego w danej sprawie wpisu od skargi, rozpoznanej przez wojewódzki sąd administracyjny. Wykładnia językowa, zwracająca uwagę, że sformułowanie ww. przepisu brzmi "(...) wynosi połowę wpisu od skargi (...)" oraz wykładnia systemowa wewnętrzna, nawiązująca do § 1, 2 i 4 rozporządzenia (tam także ustawodawca użył zwrotu "wynosi" wraz z podaniem kwoty lub metody jej obliczenia), a także wykładnia systemowa zewnętrzna zgodna z aktem normatywnym stojącym wyżej w hierarchii - ustawą, a dokładanie z art. 231 p.p.s.a. - prowadzi do konkluzji, że wpis od skargi kasacyjnej określa się, uwzględniając wysokość wpisu od skargi, który powinien był zostać uiszczony w świetle art. 231 p.p.s.a. i przepisów rozporządzenia, a nie tego, który faktycznie został uiszczony od skargi (zob. np. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 615/13 oraz z dnia 29 września 2023 r., sygn. akt I FZ 265/23 dostępne w CBOSA). Mając zatem na względzie zarówno przedstawione wyniki wykładni przepisu § 3 rozporządzenia, jak również zasadę związania sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej zakreślonymi przez kasatora, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wpis od skargi kasacyjnej został w przedmiotowej sprawie określony przez przewodniczącego wydziału w wysokości nieprawidłowej (zawyżonej). Skutkiem czego zaskarżone zarządzenie należało uchylić. Po zwrocie sprawy, WSA weźmie pod uwagę, że w dniu 30 czerwca 2025 r. spółka, działając z ostrożności procesowej, uzupełniła wpis od skargi kasacyjnej zgodnie z zaskarżonym przez siebie zarządzeniem (k. 303, tom II akt sądowych). Z przytoczonych powyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 197 § 1 i § 2 oraz art. 198 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Bartosz Wojciechowski (spr.) sędzia NSA