I FSK 985/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA (del.) Adam Nita (spr.), , po rozpoznaniu w dniu 13 września 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. sp. z o.o. z siedzibą w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Sz 541/23 w sprawie ze skargi Z. sp. z o.o. z siedzibą w O. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. z dnia 28 lipca 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od czerwca do grudnia 2018 r. oraz styczeń i luty 2019 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Z. sp. z o.o. z siedzibą w O. na rzecz Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. kwotę 5.400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 15 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Sz 541/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (zwany dalej Sądem I instancji) oddalił skargę wniesioną przez Z. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w O. (w dalszej części uzasadnienia określaną jako Podatnik, Spółka, Strona lub Skarżący) na decyzję Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie (dalej określany jako Organ podatkowy lub NUC-S) z 28 lipca 2023 r., nr 428000-COP1.4103.5.2023.9 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od czerwca do grudnia 2018 r. oraz styczeń i luty 2019 r. Problemem zaistniałym w sprawie było: 1) określenie Podatnikowi kwoty zobowiązania podatkowego lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy; 2) ustalenie Podatnikowi dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zarówno nieostateczna, jak i ostateczna decyzja podatkowa została przy tym wydana przez NUC-S, orzekającego jako organ pierwszej instancji, a także rozstrzygającego w następstwie odwołania wniesionego przez Stronę. Precyzyjna prezentacja stanu faktycznego sprawy została dokonana w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji, opublikowanym w CBOSA. Wątpliwości Organu podatkowego wzbudziły transakcje z dwoma podmiotami: A. sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz z L. sp. z o.o. z siedzibą w P. Zgodnie z treścią faktur, ich przedmiotem były usługi spawania, a także zakup blachy, celowników, rur, itp. Natomiast według NUC-S obydwaj wskazani kontrahenci wystawili Stronie "puste faktury", tj. faktury dokumentujące transakcje nieistniejące, którym nie towarzyszyła realna dostawa towarów czy wykonanie usług. Ponadto zanegowano wykonanie na rzecz Podatnika usług transportowych przez S. z W. Co za tym idzie, podano w wątpliwość odliczenie naliczonego podatku od towarów i usług, obciążającego te świadczenia. Zdaniem Organu podatkowego, wskazane usługi zostały wykonane nie dla Spółki, lecz na rzecz podmiotów z nią powiązanych. Ta kwestia nie była przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Uzasadniając swoje racje NUC-S powołał się w szczególności na zeznania pracowników Spółki: kierownika produkcji, planisty, kontrolera jakości oraz księgowej. Jak to ujęto, żadna z tych osób (poza księgową) "nie kojarzyła" nazw spółek: A. sp. z o.o. oraz L. sp. z o.o. Z kolei księgowa znała wskazane podmioty z księgowanych faktur. Nie dano natomiast wiary zeznaniom A.P., który trzykrotnie wypowiadał się w sprawie. W swoich pierwotnych wypowiedziach wskazał on, że niczego nie wiedział on o L. i A. Nie było mu też wiadomo, kto reprezentował obydwa te podmioty. Ponadto A.P. nie znał osób, które miały wykonywać usługi ani odbierających pieniądze "za faktury". Dodatkowo według swojego oświadczenia nigdy nie był on w siedzibach tych spółek. Wskazywał jedynie, że usługi wykonywały osoby z L. i A.. Po prawie 10 miesiącach od styczniowego przesłuchania, A.P. zmienił zeznania. Powołując się na swoje notatki wskazał on wówczas osoby, daty oraz okoliczności nawiązania współpracy z L. i A.. Według NUC-S, Spółka miała świadomość uczestnictwa w oszustwie podatkowym i pozostając w tym stanie przyjęła do rozliczenia faktury wystawione przez dwóch, wcześniej wspomnianych swoich kontrahentów. Uczyniła to zaś wiedząc, że wskazane dokumenty nie odzwierciedlają żadnych transakcji, są to tzw. puste faktury. Dlatego ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Sąd I instancji podzielił racje Organu podatkowego i oddalił skargę. Uzasadniając swoje zapatrywanie wskazał on w szczególności na odmienny system rozliczeń z L. i A. niż stosowany z pozostałym partnerami handlowymi Spółki. W przypadku dwóch wskazanych kontrahentów dominowały bowiem rozliczenia gotówkowe. Podniesiono też, że L. i A. nie miały realnej możliwości wykonania usług i zrealizowania dostawy na rzecz Skarżącego ponieważ de facto nie prowadziły działalności. Spółka A. w okresie od czerwca 2018 r. do lutego 2019 r. nie zatrudniała pracowników i nie złożyła sprawozdań finansowych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wywiązała się ona natomiast z powinności przesłania plików JPK_VAT oraz deklaracji na podatek od towarów i usług VAT-7 z okres od stycznia 2018 r. do stycznia 2019 r. Z kolei L. sp. ostatnie sprawozdanie finansowe w Krajowym Rejestrze Sądowym złożyła w 2016 r. Dodatkowo podniesiono, że spółka M. (rzekomy podwykonawca A.), w okresie objętym wymiarem podatku nie była podatnikiem podatku od towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny powołał się też na zeznania dwóch osób reprezentujących obydwu wcześniej wskazanych kontrahentów Strony: M.Z. i R.C.. Jak podkreślono, jednoznacznie wynika z nich, że L. i A. wystawiły puste faktury na rzecz wielu podmiotów, w tym dla Skarżącego, czego miał on świadomość. Ze wskazanych zeznań wynika ponadto, że wartość z fikcyjnych faktur nie była faktycznie uiszczana, a przesłuchiwani nie znali nikogo od Podatnika. Ponadto M.Z. i R.C. wskazali, że wszystkie faktury pochodzące od L. sp. z o.o. są fikcyjne, spółka A. była całkowicie fikcyjna, wszystkie wystawione przez nią faktury są fikcyjne, spółki nie posiadały żadnych towarów, nie wykonywały żadnej pracy, natomiast za stosowną zapłatą wystawiały fikcyjne faktury (jedyna aktywna działalność tych podmiotów sprowadzała się do wystawiania tzw. "pustych faktur"). Nawiązując do tych stwierdzeń podkreślono okoliczność braku zaplecza osobowego, umożliwiającego L. i A. wykonanie usług wskazanych na spornych fakturach. Podmioty te nie zatrudniały bowiem pracowników i nie miały podwykonawców, którzy faktycznie prowadzili działalność. W skardze kasacyjnej wniesiono o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji; 2) zasądzenie od NUC-S na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych Ponadto Podatnik zrzekł się przeprowadzenia rozprawy. Jednocześnie Strona zarzuciła nieprawomocnemu wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego: 1) naruszenie prawa materialnego, tj.: a) art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm. – zwanej dalej u.p.t.u.). Zdaniem Skarżącego doszło do tego poprzez niewłaściwe zastosowanie wskazanych przepisów i przyjęcie, iż Stronie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ze spornych faktur VAT albowiem faktury dokumentowały czynności, które nie zostały dokonane, czego Skarżący miał świadomość; b) art. 112c ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 112b ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. oraz art. 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L z 2006 r., nr 347, poz.1 – dalej określanej jako dyrektywa 112). Zdaniem Podatnika przejawiło się to w rozszerzającej wykładni wskazanych przepisów oraz ich nieprawidłowym zastosowaniu w stanie faktycznym sprawy. Przejawem tego było ustalenie kwoty dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 100% bez podstawy faktycznej i prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, w tym niezastosowaniem zasady proporcjonalności. Ponadto akceptacji Strony nie zyskała teza, że dopuściła się ona oszustwa, gdyż była świadomym i aktywnym podmiotem uczestniczącym w procederze wystawiania "pustych" faktur, mających dokumentować transakcje gospodarcze, które faktycznie nie miały miejsca; c) art. 167 oraz 168 lit. a) dyrektywy 112 - poprzez ich niezastosowanie i przyjęcie, że przepisy te nie mają zastosowanie w niniejszej sprawie albowiem wymiar dodatkowego zobowiązania podatkowego został ustalony w oparciu o regulację z art. 112c u.p.t.u., który nie podlega ocenie TSUE; 2) naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 121 § 1 i 2, art. 122 i art. 124 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 193 § 2 do 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 – dalej określanej jako O.p.). W przekonaniu Strony obraza wskazanych unormowań przejawiła się nieprzeprowadzeniem wszystkich wnioskowanych dowodów, w tym w szczególności z zeznań świadka L.B., a także błędnym i niezgodnym z prawdą obiektywną ustaleniem stanu faktycznego. W ocenie Strony doprowadziło to do oparcia rozstrzygnięcia na ocenach zamiast na dowodach. Zarzucono też Sądowi I instancji przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i dokonanie dowolnej ich oceny, sprzecznej z zasadami logiki, doświadczeniem życiowym i prawidłowym rozumowaniem; b) art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 – zwanej dalej P.p.s.a.) w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. Jak podkreślił Podatnik, doszło do tego poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, nieodpowiadające wymogom art. 141 § 4 P.p.s.a. Polegało ono na niepełnym i niewystarczającym wyjaśnieniu podstawy rozstrzygnięcia w zakresie zarzutów podnoszonych przez Stronę, a opieracie się jedynie na dowodach i ustaleniach oraz ich ocenie, dokonanej przez Organ podatkowy; c) art. 151 w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. - wobec nieprzedstawienia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku takich ustaleń i dowodów, jakie mogłyby przemawiać za oddaleniem skargi oraz wobec braku własnych ustaleń Sądu i całkowitego oparcia jego twierdzeń, w zakresie zarzutów stawianych przez Skarżącego na stanowisku NUC-S. W reakcji na przedstawione zarzuty oraz argumentację Organ podatkowy wniósł o: 1) oddalenie skargi kasacyjnej, 2) zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Jak już wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia, przedmiotem sporu zaistniałego w badanej sprawie była – w zależności od okresu rozliczeniowego objętego wymiarem podatku - legalność określenia Podatnikowi zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Ponadto Strona zakwestionowała zgodność z prawem ustalenia jej dodatkowego zobowiązania podatkowego. Obydwie te kwestie rozpatruje Naczelny Sąd Administracyjny, przyjmując jako punkt odniesienia zarzuty sformułowane w skardze kasacyjnej. Fundamentalne znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie, czy miały miejsce czynności udokumentowane fakturami zakwestionowanymi przez Organ podatkowy. Ustalenie sankcyjnego zobowiązania podatkowego jest bowiem konsekwencją stwierdzenia nieprawidłowości w samoobliczeniu podatku. Odnosząc się do tych kwestii, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że podstawową przesłanką pomniejszenia podatku należnego o naliczony podatek od towarów i usług jest rzeczywiste nabycie towaru lub usługi, w cenę których "wpisany jest" naliczony podatek od towarów i usług (por. art. 86 ust. 1 u.p.t.u.). Dodatkowo konieczne jest legitymowanie się przez podatnika odpowiednim dokumentem, którym w przypadku nabycia towarów i usług jest faktura (por. art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. Rzecz jasna, pomniejszenie podatku należnego o naliczony podatek od towarów i usług możliwe jest jedynie wtedy, gdy istnieje tożsamość podmiotowa i przedmiotowa pomiędzy treścią faktury, a rzeczywistością. Oznacza to, że rzeczywistym dostawcą lub usługodawcą oraz nabywcą powinny być podmioty uwidocznione w fakturze. Jednocześnie rzeczywistym przedmiotem dostawy powinien być towar wskazany w tym szczególnego rodzaju dokumencie, względnie faktycznie powinna być wykonana wskazana w nim usługa. Dopiero wtedy, z zachowaniem terminów wskazanych w art. 86 ust. 10, ust. 11 oraz ust. 13 u.p.t.u. możliwa jest redukcja podatku należnego o naliczony podatek od towarów i usług, skutkująca opodatkowaniem wartości dodanej towaru lub usługi. W ten sposób podatek od towarów i usług, jako rodzaj podatku obrotowego zyskuje walor podatku obrotowego wielofazowego netto. Łącząc te spostrzeżenia ze stanem faktycznym zaistniałym w sprawie i zestawiając je z zarzutami kasacyjnymi godzi się zauważyć, że w trakcie postępowania podatkowego w przekonujący sposób wykazano, że nie miały miejsca świadczenia dokumentowane fakturami wystawianymi Podatnikowi przez obydwu jego kontrahentów, tj. L. i A.. Teza ta znajduje potwierdzenie w dowodach, jakie zgromadził NUC-S. Składają się na nie tylko zeznania wskazywanych wcześniej pracowników Strony, a także zeznania złożone przez osób reprezentujących obydwu wcześniej wskazanych kontrahentów Strony: M.Z. i R.C. Jednoznacznie wynika z nich, że L. i A. wystawiły puste faktury na rzecz wielu podmiotów, w tym dla Skarżącego, czego miał on świadomość. Naczelny Sąd Administracyjny daje wiarę tym dowodom ponieważ są one wiarygodne. Dwie grupy świadków, zupełnie od siebie niezależnie wyjawiły bowiem okoliczności, które pozostają ze sobą zgodne i wzajemnie się uzupełniają. Godzi się przy tym zauważyć, że żaden z tych podmiotów nie miał interesu w mówieniu nieprawdy. Jak należy przyjąć, nie jest korzystne dla całej grupy pracowników przekazywanie organowi podatkowemu informacji, których konsekwencją mogą być skutki finansowe niekorzystne dla ich chlebodawcy. Z kolei przedstawiciele kontrahentów Strony oświadczając, że dochodziło do wystawiania pustych faktur narażają na odpowiedzialność samych siebie. Trudno więc przyjąć, że czynią to bezrefleksyjnie. W dodatku informacje uzyskane od wskazanych wcześniej świadków znajdują potwierdzenie w innych dowodach. Skoro bowiem partnerzy handlowi Strony nie dysponowali infrastrukturą, pracownikami i podwykonawcami pomocnymi w realizacji działalności gospodarczej, to łącząc tę okoliczność ze wskazanymi wcześniej danymi pozyskanymi od osobowych źródeł informacji nie sposób przyjąć, że wystawione faktury potwierdzały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Z wszystkich tych względów nie sposób zgodzić się z tymi spośród zarzutów kasacyjnych Podatnika, w których akcentuje on rzeczywisty charakter transakcji i niedopuszczalność kwestionowania dokonanego przez niego odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Jeżeli chodzi o kwestię braku przesłuchania L.B., podnoszoną w pierwszym procesowym zarzucie kasacyjnym, godzi się zwrócić uwagę na następujące okoliczności. Działaniem organów podatkowych rządzą różnego rodzaju pryncypia, określane w Ordynacji podatkowej mianem zasad postępowania podatkowego. Jedną z nich jest wymóg ustalenia prawdy obiektywnej (materialnej) wynikający z art. 122, a skonkretyzowany w art. 187 § 1 O.p. Sprawia on, że to na organach podatkowych prowadzących inkwizycyjne, a nie kontradyktoryjne postępowanie podatkowe spoczywa powinność prawidłowego zgromadzenia materiału dowodowego i ustalenia stanu faktycznego będącego punktem odniesienia dla stosowania norm materialnego prawa podatkowego. Reguła ta doznaje wyjątków jedynie w ściśle określonych przypadkach, wskazanych w przepisach ogólnego lub szczególnego prawa podatkowego (por. w szczególności art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p., a także art. 25g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Jednocześnie na organach podatkowych ciąży powinność honorowania także innych pryncypiów postępowania podatkowego. Należy do nich m.in. zasada szybkości i prostoty, ukształtowana w art. 125 § 1 i 2 O.p. Zgodnie z tą regulacją prawną, organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia (art. 125 § 1 O.p.). Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być natomiast załatwiane niezwłocznie (art. 125 § 2 O.p.). Przestrzegając wszystkich zasad postępowania podatkowego, administracja podatkowa jest przy tym zobowiązana godzić ze sobą wszystkie te pryncypia. Oznacza to, że jeżeli nie uchybiając fundamentalnemu wymogowi prawidłowego ustalenia prawdy obiektywnej można szybciej i sprawniej prowadzić postępowanie podatkowe, należy korzystać z takich środków dowodowych, które zapewnią ten efekt. Tak właśnie stało się w przedmiotowej sprawie. Skoro kilka niezależnych od siebie źródeł dowodowych pozwoliło na sfomułowanie określonego wniosku, a jednocześnie wzajemnie się uzupełniające zeznania kilku niezależnych od siebie osób znajdują potwierdzenie w innych dowodach (chodzi o ustalenie, że kontrahenci Strony nie dysponowali infrastrukturą i innymi zasobami do prowadzenia działalności gospodarczej), zasadne było odstąpienie od przesłuchania L.B., z którym NUC-S nie miał kontaktu. W ten bowiem sposób Organ podatkowy, przestrzegając zasady prawdy obiektywnej honorował wymóg szybkości i prostoty swoich działań w ramach postępowania podatkowego. Dlatego nie może być także mowy o obrazie zasady zaufania oraz zasady przekonywania (art. 121 § 1 i 2 oraz art. 124 O.p.), a także o naruszeniu art. 180 § 1 O.p. Do wyprowadzenia przez NUC-S wniosków ze zgromadzonego materiału dowodowego nie doszło zaś z naruszeniem art. 191 oraz art. 193 § 2-6 O.p. Przechodząc do kwestii dodatkowego zobowiązania podatkowego należy podnieść, że ponad wszelką wątpliwość Skarżący zawyżył swój podatek naliczony. Jednocześnie uczynił to w sposób w pełni świadomy. Wszak osoba otrzymująca pustą fakturę (pustą w ścisłym słowa znaczeniu) wie o tym, że dokumentowi temu nie towarzyszą żadne czynności (dostawy, czy usługi). Skoro zaś tak, brak jest podstaw do pomniejszania w oparciu o taką fakturę kwoty podatku należnego o naliczony podatek od towarów i usług. Jak nietrudno zauważyć, przedstawione, trafnie ustalone przez NUC-S zachowanie podatnika wyczerpuje podatkowy stan faktyczny ukształtowany przez ustawodawcę w art. 112c pkt 2 u.p.t.u. W fakturach otrzymanych przez Skarżącego od obydwu jego kontrahentów wskazano bowiem na czynności, które nie zostały dokonane. W konsekwencji - w zależności od okresu rozliczeniowego – doszło do zaniżenia kwot zobowiązania podatkowego lub do zawyżenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. To zaś uzasadnia zastosowanie 100 % stawki dodatkowego zobowiązania podatkowego. Wbrew temu, co podnosi Podatnik w swojej skardze kasacyjnej, Sąd I instancji nie dopuścił się przy tym obrazy zasady proporcjonalności. Ponadto, inaczej niż twierdzi Strona, w zaskarżonym judykacie nie sformułowano tezy, że wymiar dodatkowego zobowiązania podatkowego dokonywany na postawie art. 112c u.p.t.u. nie podlega ocenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wojewódzki Sąd Administracyjny, odnosząc się do unijnej zasady proporcjonalności i wskazań TSUE zawartych w wyroku z 15 kwietnia 2021 r., sygn. C-935/19 podniósł natomiast, że wymiar dodatkowego zobowiązania podatkowego w oparciu o art. 112c u.p.t.u. nie podlegał bezpośredniej ocenie Trybunału, dokonanej w tym judykacie. Odnosząc się zaś do stosowania zasady proporcjonalności godzi się zauważyć, że w wyroku wydanym w sprawie C-935/19 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zakwestionował swoisty automatyzm w stosowaniu sankcji podatkowej – nakładanie jej na tożsamych zasadach zarówno na osobę która działała pod wpływem błędu, jak i na podmiot dopuszczający się oszustwa i chęć uszczuplenia dochodów podatkowych państwa. W realiach przedmiotowej sprawy nie zaistniał natomiast stan faktyczny, który uzasadniałby tezę o niezamierzonym, spowodowanym jedynie błędem Podatnika, uszczupleniu przez niego należności publicznoprawnej przysługującej państwu. Z tego względu trafna była konstatacja Sądu I instancji i nie sposób twierdzić, że aprobując rozstrzygnięcie NUC-S dopuścił się on obrazy zasady proporcjonalności. Skarżący świadomie przyjmował bowiem puste faktury i w oparciu o te dokumenty pomniejszał swój podatek należny. To zaś wyklucza uwzględnianie wskazanego wcześniej pryncypium prawa unijnego podczas wymiaru dodatkowego zobowiązania podatkowego. Na koniec trzeba podnieść, że uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie jest dotknięte wadami przypisywanymi mu w skardze kasacyjnej. Zgodnie z art. 141 § 4 P.p.s.a. powinno ono zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Dodatkowo, jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, elementem uzasadnienia winny być wskazania co do dalszego postępowania. Analizując uzasadnienie zaskarżonego judykatu należy podkreślić, że zawiera ono wszystkie elementy wymagane przez ustawodawcę. W konsekwencji, w oparciu o lekturę uzasadnienia zaskarżonego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny jest władny ustalić, jakie przesłanki legły u podstaw takiego, a nie innego rozstrzygnięcia Sądu I instancji. Ponad wszelką wątpliwość Sąd I instancji dokonał też własnej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. W tym stanie rzeczy nie znalazł potwierdzenia żaden z zarzutów podniesionych przez Stronę w jej piśmie procesowym skutkującym przeniesieniem sprawy sądowoadministracyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. To zaś sprawiło, że skarga kasacyjne została oddalona jako niemająca usprawiedliwionych podstaw. Stało się to na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., nr 935 – zwanej dalej P.p.s.a.). O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast w oparciu o art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935). Adam Nita Zbigniew Łoboda Bartosz Wojciechowski