I FSK 165/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia del. WSA Dominik Mączyński (sprawozdawca), Sędzia Hieronim Sęk, Protokolant asystent sędziego Paweł Bobrowicz, po rozpoznaniu w dniu 24 września 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. Sp. z o.o. z siedzibą w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2080/19 w sprawie ze skargi K. Sp. z o.o. z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2019 r. nr 1401-IOV-4.4103.1.2019.JM w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia 2014 r. do marca 2015 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2019 r. nr 1401-IOV-4.4103.1.2019.JM, 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz K. Sp. z o.o. z siedzibą w O. kwotę 12.567 zł (słownie: dwanaście tysięcy pięćset sześćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.

1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, decyzją z dnia 1 lipca 2019 r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z 9 listopada 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia 2014 r. do marca 2015 r. 1.2. W toku postępowania stwierdzono nieprawidłowości polegające na tym, że skarżąca odliczyła od podatku należnego podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez S. sp. z o.o. oraz P. sp. z o.o., podczas gdy faktury wystawione przez te podmioty nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Ustalono także, iż skarżąca wystawiła na rzecz M. M.S. fakturę tytułem wynajmu pracowników, która nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. 1.3. W konsekwencji organ stwierdził, że skarżącej, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o PTU), nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez S. sp. z o.o. oraz P. sp. z o.o., a do faktury wystawionej na rzecz M. M.S. znajdzie zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy o PTU. 1.4. Organ stanął na stanowisku, że okoliczności zakwestionowanych transakcji nie pozwalają zaakceptować argumentacji skarżącej, że dołożyła ona należytej staranności w doborze kontrahentów i nie miała wiedzy o nadużyciu w zakresie podatku od towarów i usług na wcześniejszych etapach transakcji. Zdaniem Dyrektora w świetle ustalonego stanu faktycznego nie można powiedzieć, że skarżąca była nieświadomym uczestnikiem fikcyjnych transakcji. 2. Skarga do sądu administracyjnego. 2.1. W skardze skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 122 w zw. z art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm. przez nieuwzględnienie wniosku skarżącej z 12 grudnia 2018 r. o przeprowadzenie następujących dowodów: - ustalenia i przesłuchania w charakterze świadków członków zarządu oraz innych przedstawicieli podmiotu W. sp. z o.o. na okoliczność faktu i przebiegu sprzedaży mebli/regałów na rzecz podmiotu S1. sp. z o.o., - przesłuchania w charakterze świadka M.K. na okoliczność faktu i przebiegu transportu mebli/regałów po ich zakupie, - przesłuchania w charakterze świadków wskazanych w skardze osób wykonujących na rzecz Skarżącej czynności magazynowe w miejscu prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, tj. przy ul. [...] - na okoliczność faktu zakupu mebli/regałów przez Skarżącą i czasu ich dostarczenia do magazynu, - przesłuchania w charakterze świadków wskazanych w skardze osób na okoliczność faktu wykonywania usług na rzecz M. M.S., ich rodzaju, czasu i miejsca, - ustalenia i przesłuchania w charakterze świadków osób zatrudnionych przez S. sp. z o.o. w okresie przed styczniem 2014 r. na okoliczność faktu świadczenia usług dla ww. podmiotu, oraz tego czy również w styczniu 2014 r. osoby te świadczyły usługi, ich rodzaju, zakresu i miejsca wykonywania. Zdaniem Skarżącej oddalenie powyższych wniosków postanowieniem z 1 lipca 2019 r., spowodowało, że organ I instancji nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji wydał błędną decyzję, b) art. 122 w zw. z art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie wniosku Skarżącej z 19 kwietnia 2016 r. i z 12 grudnia 2018 r. o przeprowadzenie dowodu w postaci opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego i jego oddalenie postanowieniem z 1 lipca 2019 r. - na okoliczność dokonania wyceny mebli/regałów, stopnia ich zużycia, ustalenia do czego mogą być wykorzystywane te meble/regały (jaki jest ich cel gospodarczy), czy do prowadzonej przez Skarżącą działalności są one przydatne, czy też profil tej działalności nie pozwala na ich użytkowanie, w efekcie czego organ I instancji nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego sprawy, zaniechał zweryfikowania w ten sposób innych środków dowodowych w postaci zeznań przesłuchanych świadków, i w konsekwencji wydał błędną decyzję, c) art. 122 w zw. z art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie przeprowadzenia następujących dowodów - przesłuchania w charakterze świadków osób wynajmowanych przez podmiot N. sp. z o.o. do Skarżącej - na okoliczność faktu wykonywania usług na rzecz M. M.S., ich rodzaju, czasu i miejsca, w efekcie czego organ I instancji nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji wydał błędną decyzję, d) art. 187 § 1, art. 191 i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie się na niepełnym materiale dowodowym, zaniechanie zebrania w sposób obiektywny i zupełny materiału dowodowego i jego wyczerpującego rozpatrzenia, w następstwie oddalenia wniosków dowodowych Skarżącej i uznania wszelkich okoliczności za udowodnione wyłącznie na podstawie dowodów zgromadzonych przez organ I instancji, zaniechanie przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów z urzędu, w efekcie czego organ odwoławczy nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji wydał błędną decyzję, a w szczególności: - niezasadne uznanie, że faktury wystawione przez S. sp. z o.o. na rzecz Skarżącej nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, a zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził przeprowadzonych prac, w sytuacji kiedy szereg okoliczności i zebrany materiał dowodowy w tym w szczególności zeznania świadków K.K., M.J., przedstawienie podsumowania inwentaryzacji dokonanej przez wynajętych pracowników na podstawie umowy z S. sp. z o.o. wskazują, że ww. faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a nieuwzględnienie tego doprowadziło do wydania błędnej decyzji, - niezasadne uznanie, że faktury wystawione przez P. sp. z o.o. na rzecz Skarżącej nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, a zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził przeprowadzonych prac, w sytuacji kiedy szereg okoliczności i zebrany materiał dowodowy w tym w szczególności zeznania świadków K.K., K.C., dowody z dokumentów, dowód z oględzin mebli/regałów, wskazują, że ww. faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a nieuwzględnienie tego doprowadziło do wydania błędnej decyzji, - niezasadne uznanie, że Skarżąca kupując regały meblowe od P. sp. z o.o. całkowicie świadomie uczestniczyła w łańcuchu transakcji dostaw (wraz z poprzednio występującymi w łańcuchu spółkami), w sytuacji kiedy Skarżąca dołożyła należytej staranności w zakresie kwestionowanej transakcji gospodarczej, a ponadto nie była świadoma i nie miała wiedzy, że w ramach poprzednich transakcji mogło dojść do nadużycia prawa w zakresie podatku od towarów i usług, co zgodnie ze stanowiskiem judykatury daje jej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, - niezasadne uznanie, że Skarżąca nie świadczyła usług na rzecz M. M.S. podczas gdy ustalone fakty, zebrany materiał dowodowy w postaci dokumentów tj. umów, potwierdzeń przelewów płatności za faktury, zeznań M.S. prowadzi do odmiennych wniosków, e) art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie przez Dyrektora postępowania w celu uzupełnienia ww. dowodów i materiałów w sprawie lub zlecenie wykonania tych czynności organowi I instancji, co doprowadziło do niewyjaśnienia dokładnie stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji spowodowało wydanie błędnej decyzji. Skarżąca zarzuciła nadto naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj.: a) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o PTU poprzez jego przedwczesne zastosowanie i bezpodstawne zakwestionowanie prawa Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów od P. sp. z o.o., w sytuacji kiedy okoliczności w postaci zeznań świadka K.K., K.C., dowód z oględzin oraz fakt posiadania przedmiotów transakcji - towaru zakupionego od kontrahenta dowodzi, że powyższe przepisy nie powinny być zastosowane, b) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o PTU poprzez jego przedwczesne zastosowanie i bezpodstawne zakwestionowanie prawa Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług od S. sp. z o.o. w sytuacji kiedy szereg okoliczności i zebrany materiał dowodowy w tym w szczególności zeznania świadków K.K., M.J., przedstawienie podsumowania inwentaryzacji dokonanej przez wynajętych pracowników na podstawie umowy z S. sp. z o.o. dowodzi, że powyższe przepisy nie powinny być zastosowane, c) art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o PTU w zw. z art. 167 i art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1; dalej: dyrektywa 112) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie ich zastosowania i w konsekwencji bezpodstawnym pozbawieniu Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez S. sp. z o.o. oraz P. sp. z o.o., d) art. 108 ust. 1 ustawy o PTU poprzez jego niewłaściwe i przedwczesne zastosowanie w odniesieniu do faktury wystawionej przez Skarżącą na rzecz M. M.S.. 3. Wyrok sądu pierwszej instancji. 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2020 r., III SA/ Wa 2080/19, oddalił skargę. 3.2. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd pierwszej instancji wskazał, że spór w sprawie dotyczy tego, czy zasadnie organy podatkowe stwierdziły, że w skarżąca zawyżyła wartość podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług od S. sp. z o.o. oraz P. sp. z o.o. a także, czy skarżąca wystawiła na rzecz M. M.S. fakturę tytułem wynajmu pracowników, która nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. 3.3. Po przytoczeniu przepisów postępowania, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organy podatkowe obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych tych przepisów. 3.4. Powołując się na zeznania M.J., co do wykonania usług wykazanych w fakturach wystawionych w styczniu 2014 r. na rzecz K. Sp. z o.o., Sąd pierwszej instancji ocenił, że usługi podnajmu pracowników w celu inwentaryzacji książek nie zostały wykonane przez S.. Sąd podkreślił, że – jak wynika z informacji ZUS – S. w styczniu 2014., kiedy rzekome usługi miały być wykonywane nie zatrudniała pracowników. Zaznaczono także, że Prezes S. wskazała, że wcześniej zajmowała się wystawianiem fikcyjnych faktur. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, kolejnym dowodem na brak wykonania usług przez S. jest fakt, że na podstawie umowy z 21.11.2011 r. skarżąca całość towarów powierzonych przez inne podmioty przekazało E. Sp. z o.o. w celu prowadzenia obsługi logistycznej, w tym inwentaryzacji rocznej. Z powyższego wynika, że zakres usług wykonywanych przez S. pokrywał się z tymi wykonywanymi przez E. sp. z o.o. Zatem było to niejako dublowanie tych samych usług. Remanent został faktycznie wykonany. Natomiast zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala na stwierdzenie, że usługa (remanent) wskazana w umowie z 12.12.2013 r., polegająca na najmie pracowników przy remanencie w magazynie [...] w okresie od 02.01.2014 r. do 31.01.2014 r., nie została wykonana przez S. Sp. z o.o., jak próbuje dowieść Strona, a przez pracowników E. Sp. z o.o. (obecnie N. Sp. z o.o.) na podstawie § 5 ust. 1 umowy z 21.11.2011 r. zawartej pomiędzy skarżącą a E. Sp. z o.o. 3.5. Kolejną transakcję jaką zakwestionowano były faktury wystawione przez P. sp. z o.o. dotyczące nabycia mebli i regałów. Sąd pierwszej instancji ocenił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że doszło do fikcyjnych transakcji w tym zakresie. Świadczą o tym następujące dowody i okoliczności. Po pierwsze, podmioty uczestniczące w transakcjach obrotu regałami wysokiego składowania, mebli i mebli ekspozycyjnych były powiązane osobowo. K.K. Prezes Zarządu skarżącej był jednocześnie jedynym członkiem Zarządu spółki P. Sp. z o.o. W spółce tej od dnia 18.02.2015 r. jedynym wspólnikiem i członkiem zarządu był K.C., który był również wspólnikiem i Prezesem zarządu Spółki S1. Sp. z o.o. Z kolei kompensata wzajemnych zobowiązań Spółki K1. Sp. z o.o. wobec K. Sp. z o.o. miała na celu uwiarygodnienie dokonania przez Spółkę zapłaty na rzecz P. Sp. z o.o. Po drugie, wystąpiły znaczne różnice pomiędzy ceną nabycia regałów wysokiego składowania i mebli ekspozycyjnych przez "P." Sp. z o.o. a ceną sprzedaży na rzecz skarżącej, a mianowicie cena sprzedaży na rzecz skarżącej spadła o 23% w stosunku do ceny zakupu dokonanej przez Spółkę P. Sp. z o.o. W przypadku regałów wysokiego składowania, mebli i mebli ekspozycyjnych cena sprzedaży była niższa od ceny nabycia o wartość 249.572,66 zł. Wystąpiły znaczne rozpiętości cenowe poszczególnych mebli i mebli ekspozycyjnych (np. 29.027,95 zł, 16.826,42 zł, 8.314,89 zł brutto za 1 szt.). Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że K.K. nie potrafił wyjaśnić rozbieżności cenowych zakupionych mebli. Ponadto strony transakcji wskazują różne miejsca położenia mebli. Poczynione ustalenia prowadzą do wniosku, że kontrahent skarżącej - P. Sp. z o.o. nie nabył w rzeczywistości towarów od ww. podmiotów. Firmy te, co wykazano powyżej nie mogły być dostawcami na rzecz P. Sp. z o.o. Biorąc pod uwagę, że nie doszło do faktycznego wykonania usług i obrotu towarem, w ocenie Sądu, skarżąca miała świadomość pozornego charakteru transakcji przy zawieraniu transakcji z S. Sp. z o.o. i P. Sp. z o.o. Wiedziała, że uczestniczy w transakcji mogącej stanowić nadużycie. W związku z istniejącymi powiązaniami osobowymi posiadała wiedzę na temat fakturowego łańcucha dostaw i mogła dokonać oceny jego skutków podatkowych. 3.6. Sąd pierwszej instancji podzielił także ustalenia organów, że E. Sp. z o.o. wykonywała usługi logistyczne w magazynie przy ul. [...] na rzecz skarżacej. Zatem skarżąca nie mogła świadczyć usług wynajmu pracowników od E. Sp. z o.o. przeznaczonych do prac ślusarskich itp., pomijając już sam fakt, że brak jest jakichkolwiek dowodów na to, że pracownicy ci byli wykwalifikowani do tego rodzaju prac, zajmując się wcześniej obsługą logistyczną magazynu z książkami. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia uzasadnione jest stwierdzenie, że wystawiona przez skarżącą faktura na rzecz M. M.S. nr [...] z 31.12.2014 r. nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. 3.7. Odnosząc się do wniosku skarżącej o ustalenie i przesłuchanie w charakterze świadków członków zarządu oraz innych przedstawicieli podmiotu W. Sp. z o.o. na okoliczność faktu i przebiegu sprzedaży mebli/regałów na rzecz S1. Sp. z o.o., Sąd pierwszej instancji zauważył, że przedmiotem prowadzonego postępowania jest weryfikacja transakcji zakupu regałów wysokiego składowania i mebli ekspozycyjnych od P. Sp. z o.o. Ponadto brak jest jakiegokolwiek kontaktu z W. sp. z o.o. 3.8. Niezasadny, w ocenie Sądu, był także wniosek o przesłuchanie M.K. na okoliczność faktu i przebiegu transportu mebli/regałów. Okoliczności te zostały stwierdzone w sposób wystarczający zeznaniami złożonymi przez Stronę oraz wyjaśnieniami złożonymi w piśmie z 24.06.2015 r. przez K1. Sp. z o.o. 3.9. Odnosząc się do wniosku skarżącej o przesłuchanie osób wykonujących na jej rzecz czynności magazynowe w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącą, tj. przy ul. [...] - na okoliczność faktu zakupu mebli/regałów przez skarżącą, czasu ich dostarczenia do magazynu, Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że w sprawie nie kwestionuje się istnienia mebli/regałów. Z materiału dowodowego wynika, że regały znajdowały się na magazynie przy ul. [...], tyle że wykazywały znaczny stopień zniszczenia i nie odzwierciedlały rzeczywistej ceny nabycia. 3.10. Wniosek o przesłuchanie pracowników S. Sp. z o.o. zatrudnionych w styczniu 2014 r. na okoliczność faktu świadczenia usług nie mógł być zrealizowany, ponieważ Zakład Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w Poznaniu pismem z 06.10.2016r. poinformował, że płatnik S. Sp. z o.o. ostatnią deklarację rozliczeniową wraz z raportem za pracowników złożyła za listopad 2013r. 3.11. Wniosek skarżącej o przesłuchanie A.M., R.C., D.B., R.G., M1.K. i M.K. na okoliczność faktu wykonywania usług objętych fakturą nr [...] na rzecz M. M.S., ich rodzaju, czasu i miejsca nie był celowy, ponieważ nie jest kwestionowany fakt wykonania usług udokumentowany sporną fakturą. Przy czym, we wniosku z dnia 14.05.2019 r. (stanowisko Strony wraz z wnioskami dowodowymi) Strona wystąpiła z wnioskiem (str. 5) o przeprowadzenie dowodu na okoliczność faktu wykonywania usług objętych fakturą nr [...] a nie fv nr [...]. 3.12. Sąd pierwszej instancji ocenił także, że wyjaśnienie okoliczności istnienia mebli i regałów nie wymaga posiadania wiadomości specjalnych. Oględziny wykazały, że w magazynie były meble, regały o wysokim stopniu zużycia lub zniszczenia, które nie odzwierciedlały wartości netto 683.695,39 zł, VAT 157.249,95 zł. Materiał faktograficzny potwierdza ten fakt. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. K. Sp. z o.o., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 3 grudnia 2020 r., wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2020 r., III SA/Wa 2080/19. 4.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu: I. naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 145 § 2, art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) poprzez to, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, iż organ podatkowy nie naruszył: a) art. 122 w zw. z art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosku Strony z dnia 12 grudnia 2018 r. o przeprowadzenie dowodów w postaci: - ustalenia i przesłuchania w charakterze świadków członków zarządu oraz innych przedstawicieli podmiotu W. sp. z o.o. na okoliczność faktu i przebiegu sprzedaży mebli/regałów na rzecz podmiotu S1. sp. z o.o. - przesłuchania w charakterze świadka M.K. na okoliczność faktu i przebiegu transportu mebli/regałów po ich zakupie - przesłuchania w charakterze świadków konkretnie wskazanych z imienia i nazwiska osób wykonujących na rzecz K. sp. z o.o., czynności magazynowe w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę, tj. przy ul. [...] - na okoliczność faktu zakupu mebli/regałów przez Spółkę, czasu ich dostarczenia - przesłuchania w charakterze Świadków nw. osób, tj.: - A.M. - R.C. - D.B. - R.G. - M1.K. - M.K. na okoliczność faktu wykonywania usług objętych fv nr [...] na rzecz M. M.S., ich rodzaju, czasu i miejsca - ustalenia i przesłuchania w charakterze świadków osób zatrudnionych przez S. sp. z o.o. z/s w W. w okresie przed styczniem 2014 r. na okoliczność faktu świadczenia usług dla w/w podmiotu, czy również w styczniu 2014 r. osoby te świadczyły usługi, ich rodzaju, zakresu i miejsca wykonywania b) art. 122 w zw. z art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosku Strony z dnia 19.04.2016r. i z dnia 12 grudnia 2018r. o przeprowadzenie dowodu w postaci opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego i jego oddalenie postanowieniem z dnia 1 lipca 2019r. - na okoliczność dokonania wyceny mebli/regałów, stopnia ich zużycia, ustalenia do czego mogą wykorzystywane przedmiotowe meble/regaty (jaki jest ich cel gospodarczy), czy do prowadzonej działalności Spółki są one przydatne, czy też profil działalności nie pozwala na ich użytkowanie w sytuacji gdy wskazane uchybienia winny skutkować uwzględnieniem skargi i uchyleniem zaskarżonej decyzji z powodu naruszenia przez organy podatkowe powołanych powyżej przepisów postępowania. 2. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 145 § 2 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, iż organ podatkowy nie naruszył przepisów: a) art. 187 § 1, art. 191 i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie się na niepełnym materiale dowodowym, zaniechanie zebrania w sposób obiektywny i zupełny materiału dowodowego i jego wyczerpującego rozpatrzenia, w następstwie oddalenia wniosków dowodowych strony i uznania wszelkich okoliczności za udowodnione wyłącznie na podstawie dowodów zgromadzonych przez organ I instancji, zaniechanie przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów z urzędu, w efekcie czego organ odwoławczy nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji wydał błędną decyzję, a w szczególności: - niezasadne uznanie, że faktury wystawione przez S. Sp. z o.o. na rzecz K. sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, a zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził przeprowadzonych prac, w sytuacji kiedy szereg okoliczności i zebrany materiał dowodowy, w tym w szczególności zeznania świadków K.K., M.J., przedstawienie podsumowania inwentaryzacji dokonanej przez wynajętych pracowników na podstawie umowy z S. Sp. z o.o., wskazują, że w/w faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a nieuwzględnienie tego doprowadziło do wydania błędnej decyzji w zakresie podatku od towarów i usług wobec Skarżącej. - niezasadne uznanie, że faktury wystawione przez P. Sp. z o.o. (obecnie K1. Sp. z o.o.) na rzecz K. Sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, a zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził przeprowadzonych prac, w sytuacji kiedy szereg okoliczności i zebrany materiał dowodowy w tym w szczególności zeznania świadków K.K., K.C., dowody z dokumentów, dowód z oględzin mebli/regałów, wskazują, że w/w faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a nieuwzględnienie tego doprowadziło do wydania błędnej decyzji w zakresie podatku od towarów i usług wobec Skarżącej. - niezasadne uznanie, że K. Sp. z o. o. kupując regały meblowe od P. Sp. z o. o. (obecnie K1. Sp. z o.o.) całkowicie świadomie uczestniczyła w łańcuchu transakcji dostaw (wraz z poprzednio występującymi w łańcuchu spółkami) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, w sytuacji kiedy Spółka dołożyła należytej staranności w zakresie kwestionowanej transakcji gospodarczej, a ponadto nie była świadoma i nie miała wiedzy, że w ramach poprzednich transakcji mogło dojść do nadużycia prawa w zakresie podatku od towarów i usług, co zgodnie ze stanowiskiem judykatury daje jej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnikowi. - niezasadne uznanie, że K. Sp. z o.o. nie świadczyła usług ujętych w fv nr [...] na rzecz podmiotu M. sp. z o.o. z/s w W. podczas gdy ustalone fakty, zebrany materiał dowodowy w postaci dokumentów, tj. umów, potwierdzeń przelewów płatności za faktury, zeznań M.S. prowadzi wprost do odmiennych wniosków. - art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie przez organ wydający decyzją, tj. Dyrektora lzby Administracji Skarbowej w Warszawie z urzędu postępowania w celu uzupełnienia w/w wnioskowanych dowodów i materiałów w sprawie lub zlecenie wykonania tych czynności organowi, który wydał decyzję w pierwszej instancji, co doprowadziło do niewyjaśnienia dokładnie stanu faktycznego sprawy iw konsekwencji spowodowało wydanie błędnej decyzji, w sytuacji gdy wskazane uchybienia winny skutkować uwzględnieniem skargi I uchyleniem zaskarżonej decyzji z powodu naruszenia przez organy podatkowe powołanych powyżej przepisów postępowania. II. naruszenie prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj.: a) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o PTU) poprzez jego zastosowanie i bezpodstawne zakwestionowanie prawa spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup towarów od spółki P. Sp. z o.o. (obecnie K1. Sp. z o.o.) i S. sp. z o.o. z/s w W. w sytuacji kiedy ustalone dotychczas okoliczności sprawy i zgromadzony materiał dowodowy nie dają podstaw do takiego wnioskowania i stosowania w/w regulacji b) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt ustawy o PTU w związku z art. 167 i art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: dyrektywa 112) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie ich zastosowania i w konsekwencji bezpodstawnym pozbawieniu Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez P. Sp. z o.o. i S. sp. z o.o. na rzecz Skarżącej. c) art. 108 ust. 1 ustawy o PTU poprzez jego zastosowanie w odniesieniu do faktury VAT wystawionej przez Spółkę na rzez M. M.S. w sytuacji kiedy ustalone dotychczas okoliczności sprawy i zgromadzony materiał dowodowy nie dają podstaw do takiego wnioskowania i stosowania w/w regulacji a w konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie uwzględnił skargi i nie uchylił zaskarżonej decyzji i oddalił skargę w sytuacji, gdy wystąpiły przesłanki do uchylenia decyzji Dyrektora lzby Administracji Skarbowej z powodu naruszenia przez organy podatkowe powołanych powyżej przepisów postępowania. 4.3. Mając na uwadze powyższe, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 5. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. 7.1. W pierwszej kolejności należy wskazać, że w sprawie poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu wyróżnione zostały trzy obszary sporne. Po pierwsze, organy zakwestionowały prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez S. sp. z o.o. w zakresie najmu pracowników. Po drugie, organy zakwestionowały prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez P. sp. z o.o. dotyczących nabycia mebli. Po trzecie, organy stwierdziły, że skarżąca wystawiła na rzecz M. M.S. fakturę tytułem wynajmu pracowników, która nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. 7.2. W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania art. 122 w zw. z art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosku z dnia 12 grudnia 2018 r. o przeprowadzenie dowodów. W zakresie pierwszego obszaru spornego, tj. zakwestionowania przez organ prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez S. sp. z o.o. w zakresie najmu pracowników, w skardze kasacyjnej podniesiono, że przepisy te zostały naruszone na skutek nieustalenia i nieprzesłuchania w charakterze świadków osób zatrudnionych przez S. sp. z o.o. w okresie przed styczniem 2014 r. na okoliczność świadczenia usług dla w/w podmiotu, czy również w styczniu 2014 r. osoby te świadczyły usługi, ich rodzaju, zakresu i miejsca wykonywania. Z zarzutem tym powiązany został zarzut naruszenia art. 187 § 1, art. 191 i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie się na niepełnym materiale dowodowym, zaniechanie zebrania w sposób obiektywny i zupełny materiału dowodowego i jego wyczerpującego rozpatrzenia, w następstwie oddalenia wniosków dowodowych strony i uznania wszelkich okoliczności za udowodnione wyłącznie na podstawie dowodów zgromadzonych przez organ I instancji, zaniechanie przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów z urzędu, w efekcie czego organ odwoławczy nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji wydał błędną decyzję, a w szczególności niezasadne uznanie, że faktury wystawione przez S. Sp. z o.o. na rzecz skarżącej nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, a zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził przeprowadzonych prac, w sytuacji kiedy szereg okoliczności i zebrany materiał dowodowy, w tym w szczególności zeznania świadków K.K., M.J., przedstawienie podsumowania inwentaryzacji dokonanej przez wynajętych pracowników na podstawie umowy z S. Sp. z o.o., wskazują, że te faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a nieuwzględnienie tego doprowadziło do wydania błędnej decyzji w zakresie podatku od towarów i usług wobec skarżącej. 7.3. Uzasadniając ten zarzut, skarżąca podniosła, że zgodnie z umową zawartą z S. Sp. z o.o. podjęła się wynajmować pracowników do świadczenia prac magazynowych do wykonania inwentaryzacji rocznej towarów magazynowych znajdujących się w magazynie skarżącej zlokalizowanym w W. przy ul. [...]. Zadaniem S. Sp. z o.o. było również wykonanie remanentu oraz uprzątnięcie hali magazynowej po zakończeniu prac. Ponadto M.J., składając zeznania w dniu 11.03.2015 r. zaznaczyła, że wszystkie usługi wykonała. Potwierdziła, że usługi udokumentowane fakturami wystawionymi w styczniu 2014 r. na rzecz skarżącej zostały faktycznie zrealizowane. Były to usługi, którymi S. zajmowała się dla wszystkich swoich pozostałych kontrahentów. 7.4. W ocenie organów i w ślad za nimi Sądu pierwszej instancji, usługi podnajmu pracowników w celu inwentaryzacji książek nie zostały wykonane przez S.. Podkreślono, że S. w styczniu 2014., kiedy rzekome usługi miały być wykonywane, nie zatrudniała pracowników. Wiedzę tę organy oparły na informacji pozyskanej z ZUS, że płatnik S. Sp. z o.o. ostatnią deklarację rozliczeniową wraz z raportem za pracowników złożyła za listopad 2013 r. Zaznaczono także, że Prezes S. już raz wskazała, że zajmowała się wystawianiem fikcyjnych faktur. Wskazano, że z zestawienia operacji kasowych wynika, że kwota zapłaty na rzecz S. Sp. z o.o. jest wyższa o 90.405,00 zł od należności wynikających z faktur wystawionych w styczniu 2014 r. o Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...]. Nr [...]. Ponadto w ocenie organów i Sądu pierwszej instancji dowodem na brak wykonania usług przez S. jest fakt, że na podstawie umowy z 21.11.2011 r. skarżąca całość towarów powierzonych przez inne podmioty przekazała E. Sp. z o.o. w celu prowadzenia obsługi logistycznej, w tym inwentaryzacji rocznej, a zakres usług wykonywanych przez S. pokrywał się z tymi wykonywanymi przez E. sp. z o.o. W rezultacie organy nie zakwestionowały wykonaniu remanentu, lecz stwierdzono, że nie został on wykonany przez S. Sp. z o.o., a przez pracowników E. Sp. z o.o. (obecnie N. Sp. z o.o.). 7.5. Wobec przytoczonych zarzutów należy przypomnieć, że zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalone jest stanowisko, że w sytuacji gdy wniosek dowodowy dotyczący istotnych okoliczności sprawy został złożony w toku postępowania podatkowego, organ podatkowy nie może żądania jego przeprowadzenia nie uwzględnić, skoro okoliczności, które miały być stwierdzone przez zgłoszone dowody, nie były stwierdzone za pomocą innych dowodów. Jeżeli zatem strona zgłasza dowód, to w świetle art. 188 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony; jeżeli jednak strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony. Należy podkreślić, że zawarte w art. 188 Ordynacji podatkowej sformułowanie "chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innymi dowodem" odnosi się do sytuacji, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej, już stwierdzonej, na korzyść strony. Jeżeli dowód dotyczy tezy odmiennej (tzw. przeciwdowód) powinien być przeprowadzony. Odmienna interpretacja analizowanego przepisu art. 188 Ordynacji podatkowej prowadziłaby do pozbawienia strony podstawowego instrumentu, za pomocą którego realizuje prawo do czynnego udziału w sprawie: zgłaszania wniosków dowodów. Organy podatkowe obowiązane są bowiem do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego rozstrzyganej sprawy i nie mogą dowolnie selekcjonować dowodów, które są podstawą ustaleń faktycznych, co oznacza, że nie mogą odmawiać przesłuchania świadka zgłaszanego przez podatnika na okoliczności przez niego przytaczane, z tego np. powodu, że według organu okoliczności te są już wyjaśnione. 7.6. W świetle przedstawionych wyjaśnień, rację ma jednak Autor skargi kasacyjnej, że uzasadniony był wniosek skarżącej o ustalenie i przesłuchanie w charakterze świadków osób zatrudnionych przez S. sp. z o.o. w okresie przed styczniem 2014 r. na okoliczność świadczenia usług dla w/w podmiotu, czy również w styczniu 2014 r. osoby te świadczyły usługi, ich rodzaju, zakresu i miejsca wykonywania. 7.7. Zasadnie zaznaczyła skarżąca, że M.J. nie stwierdziła, że nie wykonywała usług dla skarżącej i nie potwierdziła fikcyjności wystawionych na ten podmiot faktur VAT. Przeciwnie, dokładnie określiła, jakie usługi wykonywała, opisała, jak wyglądał magazyn, w którym były wykonywane prace, jakiego rodzaju urządzenia były do tego używane (skanery), jakiego rodzaju dokumenty zostały sporządzone w związku z wykonanymi pracami, ile osób wówczas zatrudniała oraz to, że podczas wykonywania remanentu byli obecni na miejscu pracownicy skarżącej. Trafnie zauważono także w skardze kasacyjnej, że niezgłoszenie pracowników do ZUS przez S. świadczyć może niewątpliwie o braku rzetelności tego podmiotu, ale nie przesądza jeszcze okoliczności wykonania usług objętych kwestionowanymi fakturami na rzecz skarżącej. Ponadto, zasadnie także zwrócono uwagę w skardze kasacyjnej, że z faktu posługiwania się przez M.J. pustymi fakturami za inne okresy podatkowe nie można wywodzić, że w relacji ze skarżącą ponownie dopuści się praktyki polegającej na wystawianiu faktur nieobrazujących rzeczywistego przebiegu transakcji. Co warte podkreślenia, zakres i okres fikcyjnych zakupów objętych sfałszowanymi przez M.J. fakturami, w żaden sposób nie pokrywał się ze spornymi usługami dokumentowanymi zakwestionowanymi przez organ fakturami wystawionymi na rzecz skarżącej. 7.8. Nie można też całkowicie odmówić zasadności twierdzeniu – jak czynią to organy i Sąd pierwszej instancji – że zawarcie umowy z E. sp. z o.o. nie wyklucza nabycia tożsamych usług od innego podmiotu. Trafnie zauważono bowiem w skardze kasacyjnej, że zawierając umowę w 2011 r. skarżąca nie mogła z całą pewnością przewidzieć, że po kilku latach nie będzie zmuszona skorzystać z dodatkowych pracowników. 7.9. Przedstawione powyżej okoliczności i argumenty wskazują, że nie było podstaw do odmowy uwzględnienia wniosku o ustalenie i przesłuchanie w charakterze świadków osób zatrudnionych przez S. sp. z o.o. w okresie przed styczniem 2014 r. na okoliczność faktu świadczenia usług dla w/w podmiotu, czy również w styczniu 2014 r. osoby te świadczyły usługi, ich rodzaju, zakresu i miejsca wykonywania. Przedmiotem tego wniosku są bowiem okoliczności mające znaczenie dla sprawy, które nie zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem. 8.1. Zasadny jest także podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczący naruszenia przepisów postępowania poprzez nieuwzględnienie wniosku o przesłuchanie wskazanych osób w charakterze świadków na okoliczność faktu wykonywania usług objętych fakturą nr [...] wystawioną na rzecz M. M.S., ich rodzaju, czasu i miejsca. 8.2. Odnosząc się do tego wniosku, Sąd pierwszej ocenił, że nie był celowy, ponieważ nie jest kwestionowany fakt wykonania usług udokumentowany ww. fakturą. Przy czym we wniosku z dnia 14.05.2019 r. (stanowisko strony wraz z wnioskami dowodowymi) skarżąca wystąpiła z wnioskiem (str. 5) o przeprowadzenie dowodu na okoliczność faktu wykonywania usług objętych fakturą nr [...], a nie fakturą nr [...]. 8.3. Przede wszystkim podkreślenia wymaga, że rację ma skarżąca, że zarówno organ, jak i Sąd pierwszej instancji w sposób instrumentalny wykorzystały omyłkę pisarską strony w zakresie podanego numeru faktury, by w ten sposób uzasadnić odmowę uwzględnienia wniosku. Nie można bowiem racjonalnie zakładać, że strona formułuje wniosek dowodowy w zakresie faktury, której organ nie zakwestionował. Tego rodzaju sytuacji winna skutkować podjęciem przez organ próby wyjaśnienia, czego w istocie dotyczy wniosek, a nie poprzestania na formalistycznym stwierdzeniu, że faktury tej organ nie kwestionuje. Jednocześnie, jak wskazała skarżąca w skardze kasacyjnej, sam organ w zaskarżonej decyzji odnosił się do faktury [...]. Jest to o tyle istotna kwestia, że w świetle wyjaśnień skarżącej przy niezmienionych twierdzeniach skarżącej i M.S. organ nie kwestionował faktu wykonania usług objętych fakturą VAT nr [...]. 9.1. Na uwzględnienie nie zasługuje jednak wniosek o ustalenie i przesłuchanie w charakterze świadków członków zarządu oraz innych przedstawicieli podmiotu W. sp. z o.o. na okoliczność faktu i przebiegu sprzedaży mebli/regałów na rzecz podmiotu S1. sp. z o.o., przesłuchanie w charakterze świadka M.K. na okoliczność faktu i przebiegu transportu mebli/regałów po ich zakupie oraz przesłuchanie w charakterze świadków konkretnie wskazanych z imienia i nazwiska osób wykonujących na rzecz skarżącej czynności magazynowe w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę, tj. przy ul. [...] - na okoliczność faktu zakupu mebli/regałów przez Spółkę, czasu ich dostarczenia. 9.2. Odnosząc się to tej kwestii, należy wskazać, że organy zakwestionowały prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez P. sp. z o.o. (obecnie: K1. Sp. z o.o.) stwierdzających nabycie mebli i regałów. 9.3. Organy i w ślad za nimi Sąd pierwszej instancji oparły swoje stanowisko na ustaleniu, że w obu podmiotach funkcję członka zarządu pełnił K.K. Wszystkie meble oraz regały znajdowały się na przejętym magazynie, którego najemcą od 1 stycznia 2015 r. została skarżąca. Faktury nr [...], [...] oraz [...] zostały całkowicie rozliczone kompensatą wzajemnych zobowiązań. Spółka P. (K1. Sp. z o.o.) przedłożyła specyfikacje do wystawionych faktur oraz faktury wskazujące na pochodzenie mebli i regałów, z których wynika, że towar sprzedany do skarżącej został nabyty na podstawie faktur wystawionych przez: S1. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o. i K2. Sp. z o.o. Z przedstawionego zestawienia wynika, że przedmiotem zakupu były regały wysokiego składowania i regały ekspozycyjne oraz meble ekspozycyjne. W. Sp. z o.o. była dostawcą mebli na rzecz S1. Sp. z o.o. W. Sp. z o.o. nie była zatem bezpośrednim dostawcą skarżącej. 9.4. Organy wyjaśniły, że nie było możliwe przeprowadzenie kontroli w S1. Sp. z o.o. w zakresie prawidłowości i rzetelności transakcji zawartych w okresie 06/2014-03/2016, gdyż została wykreślona z rejestru podatników VAT z dniem 21.01.2016 r. na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o PTU. K2. Sp. z o.o. nie przedłożyła żadnych dokumentów źródłowych, a K.Z. pełniący funkcję Prezesa Zarządu od 07.09.2005 r. nie podjął żadnych prób skontaktowania się z urzędem. Te ustalenia doprowadziły organy do wniosku, że P. Sp. z o.o. nie nabyło w rzeczywistości towarów od wymienionych podmiotów. 9.5. W świetle przedstawionych okoliczności zasadnie uznały organy i Sąd pierwszej instancji, że nie było podstaw do uwzględnienia wniosku strony o ustalenie i przesłuchanie w charakterze świadków członków zarządu oraz innych przedstawicieli podmiotu W. sp. z o.o. na okoliczność faktu i przebiegu sprzedaży mebli/regałów na rzecz podmiotu S1. sp. z o.o., przesłuchanie w charakterze świadka M.K. na okoliczność faktu i przebiegu transportu mebli/regałów po ich zakupie oraz przesłuchanie w charakterze świadków konkretnie wskazanych z imienia i nazwiska osób wykonujących na rzecz skarżącej czynności magazynowe w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę, tj. przy ul. [...] - na okoliczność faktu zakupu mebli/regałów przez Spółkę, czasu ich dostarczenia. Okoliczności te nie mają bowiem znaczenie dla sprawy. 9.6. Ocena zasadności wniosku dowodowego musi uwzględniać to, że organy w istocie nie kwestionowały istnienia mebli/regałów u skarżącej, tym samym nie kwestionowały transportu do skarżącej. Fakt istnienia towaru nie determinuje jednak tego, że jego dostawcami były podmioty wystawiające sporne faktury. Dodatkowo należy zauważyć, że w odniesieniu do podmiotu W. Sp. z o.o. ustalono, że była zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT w okresie 08.03.2012 r.-10.12.2012 r. Z dniem 10.12.2012 r. została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o PTU. Spółka złożyła jedyną deklaracją VAT-7K za I kwartał 2012 r. a także nie złożyła sprawozdań finansowych za okres 2013-2014 oraz deklaracji PIT-4R. Pod adresem W., ul. [...] wskazanym przez Spółkę W. Sp. z o.o. jako siedziba, miejsce prowadzenia działalności gospodarczej posiada siedzibę i prowadzi działalność firma "D." – M.R., która na podstawie zawartej 08.02.2012 r. umowy podnajmu części lokalu użytkowego oraz świadczenia usług użyczyła Spółce adresu do rejestracji i korespondencji. Umowa została rozwiązana przez "D." ze skutkiem natychmiastowym w dniu 20.11.2012 r. z powodu podejmowania przez Spółkę "W." działań godzących w imię i wizerunek ww. firmy. 9.7. Podobnie niezasadna jest argumentacja skarżącej kwestionująca ustalenia dotyczące braku zachowania należytej staranności w transakcjach z kontrahentem. Wbrew twierdzeniom skarżącej reprezentacja obu podmiotów przez K.K. nie może być poczytywana jako argument przemawiający za zachowaniem należytej staranności. Skarżąca nie potrafiła też przekonująco wyjaśnić istotnych różnic w cenach sprzedawanego towaru, w tym sprzedaży towaru za cenę niższą od ceny zakupu. Nie można też zgodzić się ze skarżącą, że organy podatkowe dokonały oceny transakcji i świadomości spółki wyłącznie na podstawie powiązań osobowych pomiędzy podmiotami. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyjaśniono, że poza kwestiami osobowymi wpływ na ocenę zachowania należytej staranności miał chociażby fakt dokonania zapłaty poprzez kompensatę zobowiązań wekslowych Spółki K1. Sp. z o.o. 9.8. Na uwzględnienie nie zasługuje też zarzut naruszenia art. 122 w zw. z art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu w postaci opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego na okoliczność dokonania wyceny mebli/regałów, stopnia ich zużycia, ustalenia do czego mogą wykorzystywane przedmiotowe meble/regaty (jaki jest ich cel gospodarczy), czy do prowadzonej działalności Spółki są one przydatne, czy też profil działalności nie pozwala na ich użytkowanie w sytuacji gdy wskazane uchybienia winny skutkować uwzględnieniem skargi i uchyleniem zaskarżonej decyzji z powodu naruszenia przez organy podatkowe powołanych powyżej przepisów postępowania. 9.9. Żadna z podanych przez skarżącą okoliczności, na które prowadzony miał być wniosek nie miała znaczenia dla sprawy. Spór w sprawie nie toczył się bowiem o wycenę mebli/regałów, stopień ich zużycia, czy ustalenie, do czego mogą wykorzystywane przedmiotowe meble/regaty (jaki jest ich cel gospodarczy). Wskazywane przez organy pojawiające różnice w wartości towaru stanowiły argument przemawiający za nierzetelnością transakcji. Sama wartość towaru nie stanowiła natomiast okoliczności spornej. Podobnie bez wpływu na wynik sprawy pozostawał fakt zużycia mebli/regałów czy sposób ich wykorzystania. Odmowa prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur stwierdzających nabycie towarów nie była uzasadniona brakiem wykorzystywania towaru w działalności gospodarczej skarżącej, lecz okolicznościami związanymi z jego nabyciem. W takiej sytuacji wniosek o przeprowadzenie dowodu w postaci opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego był nieuzasadniony. 10.1. W świetle przedstawionych wyjaśnień, na uwzględnienie zasługuje także zarzut naruszenia art. 187 § 1, art. 191 i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie się na niepełnym materiale dowodowym, zaniechanie zebrania w sposób obiektywny i zupełny materiału dowodowego i jego wyczerpującego rozpatrzenia, w następstwie oddalenia wniosków dowodowych strony i uznania wszelkich okoliczności za udowodnione wyłącznie na podstawie dowodów zgromadzonych przez organ I instancji, w zakresie w jakim wnioski dowodowe skarżącej zasługiwały na uwzględnienie. Dopiero przeprowadzenie wnioskowanych dowodów w przedstawionym powyżej zakresie pozwoli organowi na dokonanie kompleksowej oceny dowodów i ustalenie stanu faktycznego sprawy. 10.2. Konsekwencją powyższych twierdzeń jest naruszenie art. 229 Ordynacji podatkowej na skutek nieprzeprowadzenia dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecenia przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. 10.3. Na obecnym etapie postępowania, wobec stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, przedwczesne jest odniesienie się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego. Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego opierają się bowiem na założeniu o wadliwym ich zastosowaniu będącym wynikiem błędnych ustaleń faktycznych. 11. W związku z tym, uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona na podstawie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2024 r., poz. 935) należało uchylić ten wyrok i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c powołanej wyżej ustawy uchylić zaskarżoną decyzję. 12. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. 2023 poz. 1964 ze zm.). Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA Dominik Mączyński Roman Wiatrowski Hieronim Sęk