I FSK 1484/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka (spr.), Protokolant Jan Żołądź, po rozpoznaniu w dniu 7 czerwca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 9 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Go 142/20 w sprawie ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 18 grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w podatku od towarów i usług za okresy od kwietnia do grudnia 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. 1.1. Wyrokiem z 9 lipca 2020r. sygn. akt I SA/Go 142/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę P. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z 18 grudnia 2019r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowienia postępowania w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2012r. Wymieniony wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego: http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 1.2. Z analizy akt sprawy wynika, że 19 sierpnia 2018r. do Urzędu Skarbowego w Ż. wpłynęła kserokopia pisma oznaczonego "do wiadomości", podpisana przez T. K. adresowana do Sądu Rejonowego w Ż. wraz z kserokopią pełnomocnictwa z 15 września 2014r. W piśmie tym wskazano, że odpis pisma został przekazany do organu podatkowego celem dołączenia go do akt sprawy i rozpoznania wniosku z 14 marca 2017r. dotyczącego doręczenia odpisu decyzji względnie wznowienie postępowania. Natomiast z treści pełnomocnictwa wynika, że P. C. udzielił pełnomocnictwa T. K. do reprezentowania go w postępowaniu kontrolnym i podatkowym, w tym w postępowaniu zabezpieczającym dotyczącym rozliczeń w podatku VAT za okres od lutego do grudnia 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. zwrócił się o uzupełnienie wniosku, poprzez nadesłanie oryginału lub poświadczonej za zgodność kopii pisma oraz pełnomocnictwa wraz z potwierdzeniem dokonania opłaty skarbowej. Pełnomocnik skarżącego w odpowiedzi nadesłał odpis wniosku podpisany przez siebie wraz z dowodem uiszczenia opłaty oraz uwierzytelnioną kserokopię potwierdzenia pełnomocnictwa z 16 lipca 2018r., z której wynika, że P. C. udziela adwokatowi T. K. pełnomocnictwa do reprezentowania go w postępowaniu podatkowym przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Ż.. Mocodawca wskazał, że adwokat był i jest umocowany do działania w jego imieniu w postępowaniu podatkowym [...] w zakresie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2012r. oraz w postępowaniach dot. wniosków z dnia 14 marca 2017r. o doręczenie odpisu decyzji wydanej w sprawie [...] z dnia 31 sierpnia 2015r., względnie wznowienie postępowania. Z uwagi na treść art. 138e § 3 oraz art. 144 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021r., poz. 1540 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") organ wezwał do przedłożenia pełnomocnictwa na formularzu PPS-1 oraz do sprecyzowania wniosku z 18 czerwca 2018r. ze względu na użyte w treści sformułowanie "doręczenie mi odpisu decyzji względnie wznowienie postepowania", czy strona wnosi o doręczenie decyzji pełnomocnikowi, czy też wznowienia postępowania zakończonego decyzją z 31 sierpnia 2015r. W odpowiedzi na wezwanie, pełnomocnik skarżącego poinformował organ, że wnosi o doręczenie decyzji, a na wypadek uznania, iż decyzja została prawidłowo doręczona wnosi o wznowienie postępowania, ponieważ skarżący pozbawiony został możliwości działania w sprawie, nie miał wiedzy o doręczeniu decyzji, gdyż została wysłana na jego nieaktualny adres, pod którym nie przebywał. Załączył również pełnomocnictwo na formularzu PPS-1. Wskazano również podstawę rozpoznania wniosku o wznowienie tj. art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej. Ponadto w treści wskazane zostało między innymi, iż: "W ramach obecnego postępowania organ winien więc rozstrzygnąć zarówno co do okoliczności ujawnienia dowodu na udzielenie pełnomocnikowi podatnika pełnomocnictwa w toku pierwotnego postępowania podatkowego, jak i kwestie udziału pełnomocnika w czynnościach postępowania dowodowego we wrześniu 2014r., braku doręczenia decyzji pełnomocnikowi podatnika, uznanie za doręczoną decyzję podjętą przez byłą konkubinę podatnika". Postanowieniem z 25 września 2019r. wznowiono na żądanie strony postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z 31 sierpnia 2015r. W postanowieniu wskazano, że wznowienie nastąpiło na podstawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Po przeprowadzeniu postępowania w zakresie przesłanki wznowieniowej decyzją z dnia 25 lipca 2019r. organ odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej stwierdzając, że brak jest podstaw, aby uznać, iż w sprawie została wypełniona przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej oraz odniósł się do pozostałych kwestii podnoszonych we wniosku. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpoznaniu odwołania decyzją z 18 grudnia 2019r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Organ wskazał, że jako podstawę wznowienia postępowania wskazano art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i w ocenie skarżącego organ pierwszej instancji powinien rozstrzygnąć okoliczność ujawnienia dowodu udzielenia pełnomocnictwa dla T. K. w toku pierwotnego postępowania zakończonego decyzją ostateczną z 31 sierpnia 2015r. Organ stanął na stanowisku, że powyższa okoliczność nie spełnia przesłanki z pkt 5. W ocenie organu pełnomocnictwo z 31 lipca 2014r. nie jest dowodem nowym, ponadto nie zostało złożone do akt postępowania podatkowego, a jego zakres nie wskazuje na umocowanie do reprezentowania strony we wszystkich czynnościach w postępowaniu podatkowym wszczętym postanowieniem z 10 grudnia 2014r. 1.3. Skarżący nie zgadzając się z decyzją organu wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim. W ocenie Sądu pierwszej instancji organ odwoławczy prawidłowo rozstrzygnął o odmowie wznowienia postępowania podatkowego z uwagi na brak zaistnienia nowych, istotnych okoliczności faktycznych w sprawie lub dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który tą decyzję wydał. Analizując zgormadzony w sprawie materiał dowodowy Sąd uznał, że nie sposób podzielić stanowiska strony, jakoby od 5 września 2014r. doręczenia powinny być dokonywane do rąk pełnomocnika, skoro pełnomocnictwo to nie znajdowało się w aktach sprawy zakończonej decyzją organu z 31 sierpnia 2015r. Pełnomocnictwo zostało doręczone organowi dopiero jako załącznik do pisma z 18 czerwca 2018r. Dopiero w tym dniu organ miał możliwość zapoznania się z treścią tego upoważnienia. Sąd pochylił się również nad kwestią braku świadomości skarżącego o prowadzonym wobec niego postępowaniu wymiarowym. Z akt sprawy wynika, że 8 maja 2015r. skarżący osobiście odebrał protokół z badania ksiąg podatkowych, a 31 marca 2015r. P. C. odebrał wezwanie do osobistego stawiennictwa w Urzędzie Skarbowym w Ż. na przesłuchanie w charakterze strony w związku z prowadzonym wobec niego postępowaniem podatkowym w zakresie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2012r. Zatem nie można uznać stanowiska strony za wiarygodne. 1.4. Mając na uwadze zgromadzone w toku postępowania okoliczności faktyczne sprawy, Sąd pierwszej instancji, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi") orzekł o oddaleniu skargi. 2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną. 2.1. Skarżący, nie zgadzając się z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, wniósł skargę kasacyjną zaskarżając wyrok Sądu w całości. W ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 1 i 2 w zw. z art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi a contarario w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez jego wadliwą wykładnię i zastosowanie polegające na wadliwym przyjęciu przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim w ślad za organami podatkowymi, iż ujawnienie oryginału udzielonego pełnomocnikowi podatnika (skarżącego) pełnomocnictwa z dnia 5 września 2014r., którego odpis został złożony wobec prowadzącej czynność pracownicy Urzędu Skarbowego w Ż. wysłuchania podatnika w związku z przesłaną przez czeskie organy podatkowe dokumentacją źródłową i które to pełnomocnictwo było podstawą dopuszczenia pełnomocnika podatnika do udziału w czynności wysłuchania, nie stanowi nowej istotnej okoliczności stanu faktycznego (nowego dowodu) chociaż Urząd Skarbowy w Ż. nie posiada lub celowo odmawia ujawnienia dokumentacji dotyczącej sposobu pozyskania ww. dokumentacji od organów czeskich i prowadzonych czynności postępowania podatkowego z udziałem podatnika i jego pełnomocnika; 2) art. 1 i 2 w zw. z art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi a contarario w zw. z art. 145 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ich błędne zastosowanie i pominięcie przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim okoliczności, iż postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego w zakresie podatku VAT za okres od kwietnia 2012r. do grudnia 2012r. nie zostało prawidłowo doręczone podatnikowi w sytuacji, gdy organ podatkowy miał wiedzę i świadomość, iż w przedmiotowej sprawie podatnik ustanowił już w dniu 5 września 2014r. pełnomocnika do reprezentowania go w przedmiotowej sprawie (dopuszczając go do czynności złożenia przez podatnika wyjaśnień co do okoliczności ujawnionych w treści dokumentacji podatkowej przesłanej przez czeskie władze podatkowe w ramach procedury pomocy prawnej) i doręczenia winny być dokonywane już wyłącznie pełnomocnikowi; 3) art. 1 i 2 w zw. z art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi a contarario w zw. art. 150 § 4 w zw. z art. 169 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim, w ślad za organami podatkowymi, iż w dniu 24 maja 2017r. doręczono podatnikowi wezwanie do uzupełnienia wniosku o wznowienie postępowania i prawidłowo pozostawiono bez rozpoznania wnioski o doręczenie spornej decyzji oraz wznowienie postępowania (postanowienia z dnia 5 czerwca 2017r.), pomimo, iż wnioski te zostały prawidłowo złożone przez umocowanego w dniu 5 września 2014r. pełnomocnika i jako takie winny zostać rozpoznane co do meritum; 4) art. 1 i 2 w zw. z art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi a contarario w zw. art. 137 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (w jego brzmieniu na dzień 5 września 2014r.) w zw. z art. 91 i 92 k.p.c., poprzez wadliwe przyjęcie przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim, iż zakres pełnomocnictwa udzielonego przez skarżącego w dniu 5 września 2014r. nie obejmował umocowania pełnomocnika do sporządzenia i wniesienia wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. nr [...] z dnia 31 sierpnia 2015r. i reprezentowania go w postępowaniu zainicjowanym tym wnioskiem; 5) art. 1 i 2 w zw. z art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi a contarario w zw. z art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej, polegające na pominięciu przy wyrokowaniu w sprawie okoliczności wadliwości przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania wyjaśniającego, tj.: a. pominiecie ustalenia w ramach jakiej procedury Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. już po zakończeniu kontroli podatkowej [...] w dniu 01.07.2014r. pozyskał od czeskich organów podatkowych dokumentacje dotycząca kontaktów gospodarczych podatnika z czeskimi kontrahentami, która to dokumentacja została przyjęta jako cześć materiału dowodowego do postępowania podatkowego nr [...], b. pominięciu ustaleń, czy E. B. - pracownica prowadząca postępowanie otrzymała dokumentację od czeskich organów podatkowych przed dniem 5.09.2014r., c. pominięciu ustaleń czy E. B. dokonała zapoznania podatnika i jego pełnomocnika T. K. z treścią dokumentacji otrzymanej od czeskich organów podatkowych i przyjęła od podatnika P. C. obszerne, kilkugodzinne wyjaśnienia, d. pominięciu ustaleń, czy skoro pełnomocnik podatnik został dopuszczony do udziału w czynności zapoznania podatnika z materiałami źródłowymi postępowania (procedury pozyskania materiałów źródłowych od czeskich władz podatkowych) to dopuszczenie to odbyło się w oparciu o złożone pełnomocnictwo, e. bezkrytycznym przyjęciu za wiarygodne zeznań E. B., co do rzekomych prób kontaktowania się z podatnikiem i jego pełnomocnikiem w 2014r., podczas gdy z tych rzekomych prób nie sporządzona została jakakolwiek notatka służbowa potwierdzająca fakt, dokonania czynności urzędowej; 6) art. 1 i 2 w zw. z art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi a contarario w zw. z art. 123 § 1 w zw. z art. 180 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej, polegające na braku uwzględnienia w wydanym rozstrzygnięciu skutków bezpodstawnego oddalenia przez organy podatkowe uzasadnionych wniosków dowodowych zgłoszonych przez podatnika a zmierzających do wyjaśnienia podnoszonej przez podatnika okoliczności dotyczących procedury pozyskania przez organ podatkowy I instancji dokumentacji podatkowej od czeskich organów podatkowych i złożenia przez podatnika pełnomocnictwa z dnia 5.09.2014r. w związku ze składaniem wyjaśnień co do treści pozyskanych dokumentów. 2.2. Powołując się na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozstrzygnięcie sprawy co do istoty oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 2.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym koszów zastępstwa procesowego. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skarga kasacyjna zostałam zatem zbadana według reguł związania zarzutami w niej zawartymi. W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlega oddaleniu. 3.2. W skardze kasacyjnej postawiono szereg zarzutów dotyczących naruszenia prawa procesowego oraz art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Składając wniosek o wznowienie postępowania skarżący wskazał, że wyszły na jaw nowe dowody, nieznane organowi w dacie wydania pierwotnej decyzji, za które uznał ujawnienie oryginału pełnomocnictwa udzielonego adwokatowi T. K. z 5 września 2014r., którego odpis został złożony pracownikowi Urzędu Skarbowego w Ż. prowadzącemu czynności kontrolne wobec podatnika. Zarówno organ podatkowy, jak i Sąd pierwszej instancji stanęły na stanowisku, że skarżący nie zaprezentował ani nowych dowodów ani nowych okoliczności. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazano, że przez "nowe okoliczności faktyczne" o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, które nie były znane organowi podatkowemu oraz stronie, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę okoliczności i dowody jej znane, ale nieprzedstawione organowi orzekającemu w postępowaniu zwykłym. Sąd wskazał, że okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne to takie, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mające w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Niezbędny warunek stanowi także konieczność istnienia dowodów lub okoliczności w dniu wydania decyzji ostatecznej. W odniesieniu zaś do okoliczności wskazywanych przez skarżącego nie doszło do spełnienia powyższych przesłanek, gdyż istnienie nowych okoliczności faktycznych strona udowodniła wyłącznie dokumentem, który z uwagi na datę jego powstania nie mógł zostać w toku postępowania wznowieniowego uznany za nowy dowód w sprawie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma właśnie prawidłowa wykładnia tego przepisu. Wspomnieć należy, że wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym trybem postępowania, dopuszczającym – na zasadzie odstępstwa od zasady trwałości decyzji ostatecznej – ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, jeśli postępowanie, w którym wydana została kwestionowana decyzja, dotknięte było kwalifikowaną wadliwością. Celem wznowienia postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte wadami wskazanymi w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, usunięcie wadliwości (jeśli zaistniały) oraz ustalenie, czy wadliwość postępowania miała wpływ na decyzję ostateczną. W ramach postępowania wznowieniowego organy nie przeprowadzają postępowania dowodowego tak jak w postępowaniu wymiarowym, a jedynie zmierzają do usunięcia wad postępowania, które ujawniły się po tym, jak decyzja stała się ostateczna. W orzecznictwie i literaturze wskazuje się, że aby można przyjąć zaistnienie skutecznej podstawy do wznowienia postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 5 muszą wystąpić łącznie cztery przesłanki: 1) wyjście na jaw nowych okoliczności faktycznych lub dowodów; 2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie; 3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję; 4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji. Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy przyjąć, że nie została spełniona przesłanka "wyjścia na jaw" nowych dowodów lub okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy. Co do wykładni wyrażenia ustawowego "wyjdą na jaw" należy przyjąć, że są to dowody lub okoliczności faktyczne, co do których istnienia strona nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, i tym samym nie mogła żądać ich uwzględnienia w jego toku (por. J. Rudowski, pkt 11 do art. 240 (w:) S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, publ. SIP LEX, wyd. XI, WKP 2019). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę aprobuje stanowisko i jego argumentację co do takiego rozumienia tej przesłanki zaprezentowane również m.in. w wyrokach NSA: z dnia 28 września 2021r. sygn. akt II FSK 725/21; z dnia 13 lipca 2021r. sygn. akt II FSK 3333/18; z dnia 13 maja 2020r. sygn. akt II FSK 2974/19; z dnia 7 grudnia 2021r., sygn. akt II FSK 1129/21; z dnia 17 maja 2022r., sygn. akt II FSK 2461/19. Podkreślenia wymaga, że wznowienie postępowania jest instytucją szczególną, nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji ostatecznych, której celem jest stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi enumeratywnie w art. 240 Ordynacji podatkowej. Na gruncie tego przepisu podkreślenia wymaga fakt, że procedowanie w trybie nadzwyczajnym przez organ jest wyjątkiem od ogólnej zasady trwałości decyzji ostatecznych, wyrażonej w art. 128 Ordynacji podatkowej. Trwałość decyzji pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Dlatego też tryby nadzwyczajne służą do weryfikacji decyzji ostatecznych wyłącznie w wyjątkowych i ściśle określonych przepisami sytuacjach. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Postępowanie wznowieniowe nie jest bowiem kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, gdyż inna jest waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w tymże postępowaniu. Przyjąć zatem należy, że istota postępowania wznowieniowego, przy przesłance z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej sprowadza się do zbadania konkretnej okoliczności lub dowodów wskazywanych przez stronę, które mają przymiot "nowości", a nie do weryfikacji całego postępowania dotychczas przeprowadzonego w sprawie w oparciu o dowody lub okoliczności faktyczne, co do których podatnik miał wiedzę i świadomość ich wystąpienia, lecz nie uczynił tego w pierwotnym postępowaniu. 3.3. Toczące się postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym dotyczy wniosku z 18 czerwca 2018r. złożonego przez adwokata T. K., działającego w imieniu P. C. o wznowienie postępowania. Przedmiotowy wniosek został złożony w Urzędzie Skarbowym z Ż. 19 czerwca 2018r. jako kserokopia "do wiadomości" podpisana przez pełnomocnika skarżącego, a skierowana do Sądu Rejonowego w Ż. wraz z kserokopią pełnomocnictwa z 5 września 2014r. Do dnia złożenia powyższego pisma, pełnomocnictwo to nie znajdowało się w aktach postępowania podatkowego. Słuszne jest stanowisko organów podatkowych zaaprobowane przez Sąd pierwszej instancji, że wskazana przez skarżącego okoliczności nie wypełniają dyspozycji z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. została wydana 31 sierpnia 2015r., jako efekt toczącego się postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z 10 grudnia 2014r. Pełnomocnictwo, na które powołuje się w swoich zarzutach skarżący, datowane jest na dzień 5 września 2014r., a więc przed wszczęciem postępowania. Należy w tym miejscu podkreślić, że zgodnie z art. 165 Ordynacji podatkowej postępowanie może zostać wszczęte z urzędu lub na wniosek strony. Strona może skorzystać z reprezentacji profesjonalnego pełnomocnika lub występować w sprawie osobiście. Dla skuteczności ustanowenia pełnomocnika konieczne jest, aby do akt sprawy dołączono oryginał lub urzędowo poświadczony odpis upoważnienia. Mówiąc o dołączeniu do akt sprawy należy rozumieć czas już po wszczęciu postępowania. Skoro postępowanie nie może być prowadzone przed jego formalnym wszczęciem i nie zostały założone jeszcze akta sprawy, to nie można sporządzić i dołączyć pełnomocnictwa do reprezentowania strony w tymże postępowaniu. Dopiero od chwili doręczenia pełnomocnictwa organowi prowadzącemu dane postępowanie, organ ten ma obowiązek doręczania mandatariuszowi pism oraz zawiadamiania o wszystkich czynnościach i wzywania do udziału w nich. 3.4. Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę dokonaną przez Sąd pierwszej instancji, że ze zgromadzonego materiału jednoznacznie wynika, że pełnomocnictwo z 5 września 2015 r., nie znajdowało się w aktach sprawy zakończonej decyzją z 31 sierpnia 2015r. Pełnomocnictwo to zostało doręczone organowi jako kopia "do wiadomości" przy piśmie z 18 czerwca 2018r. Z akt sprawy wynika, że 6 sierpnia 2014r. do Urzędu Skarbowego w Ż. wpłynęło pełnomocnictwo z 31 lipca 2014r. udzielone adwokatowi T. K. i A. D. upoważniające do "zapoznania się z aktami postępowania kontrolnego i ewentualnie podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż., w tym postępowania zabezpieczającego w którym wydano zarządzenie [...] w sprawie 26.06.2014 na kwotę należności 181.352,00 zł. W razie jakichkolwiek wątpliwości niniejsze upoważnienie należy interpretować rozszerzająco". Organ podatkowy prawidłowo przyjął, że pełnomocnictwo z 31 lipca 2014r. nie jest dowodem o cechach "nowości". Ponadto nie zostało nawet złożone do akt postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z 10 grudnia 2014r. A co najważniejsze, jego zakres nie obejmuje upoważnienia do reprezentowania strony we wszystkich czynnościach w ww. postępowaniu. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko organu, że nadesłane przy piśmie z 18 czerwca 2018r. pełnomocnictwo z 5 września 2014r., w którym skarżący udzielił pełnomocnictwa adwokatowi T. K. do "występowania w moim imieniu w postępowaniu kontrolnym i podatkowym prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż., w tym w postępowaniu zabezpieczającym dotyczącym rozliczeń w podatku VAT za okres 01.02.2012r. - 31.21.2012r." nie zostało złożone do organu podatkowego przed 19 czerwca 2018r. - brak bowiem na ww. pełnomocnictwie potwierdzenia jego wpływu do urzędu. Ze znajdującego się w aktach sprawy "wydruku wprowadzonych dokumentów" za okres od 4 do 30 września 2014r. sporządzonego przez organ pierwszej instancji nie wynika, by takie pełnomocnictwo wpłynęło do organu. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko organu, że pełnomocnictwo z 5 września 2014r. nie jest dowodem istotnym tak samo jak jego sporządzenie, skoro pełnomocnictwo nie zostało przedłożone do akt postępowania podatkowego wymiarowego. Ustanawiając profesjonalnego pełnomocnika do reprezentowania strony w postępowaniu oczekuje się, że będzie on dbał o interesy swojego mocodawcy i podejmował działania z należytą starannością. Należytą staranność można upatrywać w dopilnowaniu, aby składając pełnomocnictwo wraz z opłatą skarbową do akt żądać potwierdzenia przedłożenia dokumentu. Adwokat skarżącego czynności tych nie dopełnił składając pełnomocnictwo szczególne z 31 lipca 2014r. (brak opłaty skarbowej, brak potwierdzenia złożenia dokumentu). 3.5. Odnosząc się do kwestii świadomości podatnika o toczącym się wobec niego postępowaniu wymiarowym, Naczelny Sąd Administracyjny aprobuje stanowisko Sądu pierwszej instancji uznając, że P. C. miał pełną świadomość toczącego się wobec niego postępowania podatkowego. Świadczy o tym między innymi fakt, że 8 maja 2015r. osobiście odebrał protokół z 6 maja 2015r., a 31 marca 2015r. osobiście odebrał wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. do osobistego stawiennictwa na przesłuchanie. Dodatkowo w aktach sprawy widnieje potwierdzenie odbioru przez pełnoletniego domownika korespondencji zawierającej w swej treści postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z 10 grudnia 2014r. o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego wobec skarżącego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2012r. 3.6. Mając na względzie wszystkie przytoczone w treści niniejszego uzasadnienia okoliczności faktyczne sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny uznając skargę kasacyjną jako niezasadną oddalił ją na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - zasądzając kwotę 360 zł, jako 75 % stawki minimalnej w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji. Maja Chodacka Małgorzata Niezgódka-Medek Artur Mudrecki del. sędzia WSA sędzia NSA sędzia NSA