Ts 67/16

O R Z E C Z N I C T W O TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO ZBIÓR URZĘDOWY Seria B Warszawa, dnia 28 grudnia 2017 r. Pozycja 285 POSTANOWIENIE z dnia 14 czerwca 201 7 r. Sygn. akt Ts 67/16 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Małgorzata Pyziak - Szafnicka , po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej M.M. w sprawie z godności: art. 30 § 5 w związku z art. 30 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 201 7 r. poz. 201 , ze zm.) z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2 oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji Rze czypospolitej Polskiej, p o s t a n a w i a: odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej . UZASADNIENIE 1. W e wniesione j do Trybunału Konstytucyjnego dnia 25 marca 201 6 r. (data nadania) skardze konstytucyjnej , sporządzonej przez radcę prawnego , M. M. (dalej: skarżąc y ) zarzuci ł niezgodność art. 30 § 5 w związku z art. 30 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 201 7 r . poz. 201 , ze zm. ; dalej: ordynacja podatkowa ) z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2 oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji . 2. Skarga konstytucyjna została wniesiona w związku z następującym stanem faktycznym: 2.1. Skarżący jest Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w C . Prowadził on na wniosek wierzyciela postępowanie egzekucyjne wobec d łużnika (spółki z ograniczo ną odpowiedzialnością) – płatnika podatku od towarów i usług . W toku tego postępowania egzekucja została skierowana do nieruchomości należącej do dłu żnika. Komornik dokonał opisu i oszacowania nieruchomości, a następnie przystąpił do jej licytacji. Licytacja odbyła się 16 lutego 2007 r. 2.2. Postanowieniem z marca 2007 r. Sąd Rejonowy w C. przysądził własność nieruchomości na rzecz dwóch osób fizycznych za cenę prz ybicia w kwocie 1 424 201,00 zł. C ena ta została zapłacona w całości. Kolejnym postan owieniem z października 2007 r. s ąd stwierdził, że jego pos tanowienie z marca 2007 r. o przysądzeniu własnośc i stało się prawo - mocne 22 sierpnia 2007 r. OTK ZU B/2017 Ts 67/16 poz. 285 2 2.3. Zarządzeniami z paź dziernika 2007 r. oraz października 2 008 r. Sąd Rejonowy w C. wezwał skarżącego do złożenia planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji. 2.4. Postanowieniem z października 2008 r. skarżący sporządził projekt planu podziału sumy, w którym postanowił m.in. pr zekazać Urzędowi Skarbowemu w C. kwotę 256 823,13 zł tytułem podatku od towarów i usług należnego od kwoty 1 424 201,00 zł. Fakturę VAT doku m en tującą przedmiotową sprzedaż skarżący wystawił 31 sierpnia 2009 r. Pismem z 2 września 2009 r. skarżący poinformo wał organ podatkowy, że przelał na jego rachunek kwotę 256 823,13 zł tytułem podatku od towarów i usług. 2.5. Decyzją z czerwca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C . (dalej też: organ) orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako płatnika oraz określił za listopa d 2007 r. wysokość należności z tytułu pobranego, a niewpłacone go podatku od towarów i usług w kwocie 256 823,00 zł. Organ powołując się na przepisy art. 18, art. 19 ust. 10 i art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 20 16 r . poz. 710 , ze zm. ; dalej: ustawa o VAT ) oraz § 24 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 90 , poz . 798, ze zm. ; dalej: rozporządzenie MF ) stwierdził, że skarżący działający jako komornik prowadzący postępowanie egzekucyjne miał obowiązek wystawić w listopadzie 2007 r. w imieniu dłużnika fakturę VAT dokumentującą sprzedaż nieruchomości na kwotę brutto 1 424 201,00 zł, podatek VAT w wysokości 256 823,13 zł, oraz uiścić ten podatek do 25 grudnia 2007 r. na konto właściwego u rzędu s karbowego. 2.6. Decyzją z listopada 2009 r. D yrektor Izby Skarbowej w G. (d alej też: organ odwo - ławczy), po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z czerwca 2009 r. Podstawę do wydania decyzji stanowiły: art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2 i art. 30 § 1, 3 i 4 ordynacji podatkowej, art. 18, art. 19 us t. 10 i ar t. 103 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 24 ust. 1 rozporządzenia MF. Zdaniem organu odwoła - wczego skarżący (jako komornik sądowy) będąc organem w ykonawczym sądu zobowiązany był do pr zestrzegania przepisów ustawy o VAT i uwzględnienia w ramach sprzedaży licytacyjnej nieruchomości okoliczności wskaz ujących o jej opodatkowaniu poda tkiem od towarów i usług. W rezultacie na skarżącym ciążył obowiązek podania w spo sób niebudzący wątpliwości, czy sprzedaż licytacyjna będzie p odlegała podatkowi od towarów i usług oraz czy cena wywoławcza obejmuje ten podatek. Organ odwoławczy powołał się też na art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97 , poz . 1050 , ze zm.), z którego wynika, że cena obejmuje podatek od towarów i usług, jeżeli dana sp rze daż jest opodatkowan a tym podatkiem. G dy przepisy ustawy o VAT nakazują pobran ie podatku od towarów i usług w przy - padku sprzedaży egzekucyjnej, to ce na wywołania, cena wymieniona w projekcie planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji i suma ulegająca podziałowi powinny u względniać podatek od towarów i usług. Podatek ten nie może być uznany za należność, którą uwzględnia się w planie podziału sumy uzyskanej z egzekucji jako przypadającą wierzycielowi egzekwującemu lub innemu uczestnikowi podziału (art. 1024 pkt 2 i 3 w z w ią zku z art. 1025 § 1 pkt 2 - 10 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego, Dz. U. z 2016 r. poz . 1822 , ze zm. ; dalej: k . p . c . ), gdyż Skarb P aństwa, będący wierzycielem tej należności, nigdy nie j est wierzycielem egzekwującym w danym postę powaniu egzekucyjnym. Organ odwoławczy wskazał na treść ar t. 19 ust. 10 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dni a OTK ZU B/2017 Ts 67/16 poz. 285 3 wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11 tego artykułu. Skoro zatem wydanie nier uchomości nabywcom nastąpiło 11 paź dziernika 20 07 r., to zgodnie z powołanym przepisem obowiązek podatkowy powstał w listopadzie 2007 r. Wówczas też skarżący zobowiązany był, jako płatnik, do o dprowadzenia na konto urzędu skarbowego kwoty podatku od towarów i usług. Skarżący naruszył także – w ocenie D yrektora Izby Skarbowej w G . – § 24 ust. 1 rozporządzenia MF przez to, że nie wystawił faktury VAT. 2.7. Na skutek skargi skarżącego Wojewód zki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z kwietnia 2010 r. uchylił decyzję organu odwoławczego. 2.8. Wyrokiem z czerwca 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny – Izba Finansowa uwzględnił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w G . i uchylił orzeczenie sądu admini - stracyjnego pierwszej instancji, przekazując mu sprawę do ponownego rozpoznania. 2.9. Po ponownym rozpo znaniu sprawy Wojewódz ki Sąd Administracyjny w G. wyro - kiem z października 2011 r. oddalił skargę skarżącego na decyzję Dyre kto ra Izby Skar bowej w G . Od tego orzeczenia skarżący wniósł skargę kasacyjną. 2.10. W toku postępowania drugoinstancyjnego Naczeln y Sąd Administracyjny wystą - pił z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, któr y w wyroku z marca 2015 r. w sprawie uznał, że możliwe jest nałożenie na komornika sądowego, jako płatnika podatku od towarów i usług, obowiązku o dprowadzenia tego podatku po przeprowadzeniu sprzeda ży w trybie egzekucyjnym. Zatem odpowiada on cały m majątkiem w sytuacji, gdy nie wykona obowiązku pobrania i wpłacenia podatku we właściwym terminie . Trybunał zastrzegł jednak, że sytuacja taka jest do pus zczalna wyłącznie wtedy, gdy komornik faktycznie posiada wszelkie instrumenty prawne w celu wykonania tego obowiązku, co podlega już ocenie właściwego sądu krajowego. 2.11. Wyrokiem z października 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny – Izba Fina - nso wa oddalił skargę kasacyjną skarżącego na wyrok sądu pierwszej instan cji z paź dziernika 2011 r. W uzasadnieniu sąd drugiej instancji stwierdził, że skarżący dysponował stosownymi instrumentami prawnymi, aby w terminie wykonać ciążący na nim, jako płatniku, o bowiązek wpłacenia należnego podatku. Natomiast skarżący, wbrew art. 1035 k . p . c . , nie sporządził niezwłocznie po złożeniu na rachunek depozytowy Sądu Rejonowego w C. sumy ulegającej podziałowi, projektu planu podział u tej sumy i nie przedłożył jej temu sądowi. U czynił to dopi ero 27 października 2008 r., po dwukrotnym wezwaniu przez s ąd 30 października 2007 r. i 2 października 2008 r. 3. Zdaniem skarżącego norma wywodzona z art. 30 § 5 w zw iązku z art. 30 § 1 i 4 ordynacji podatkowej „ogranicza w sposób niedopuszczalny konstytucyjne prawo własności, wskutek tego, że pozwala płatnikowi na uwolnienie się od odpowiedzialności majątkowej za podatek niepobrany wyłącznie w sytuacji, gdy winę za niepobranie tego podatku ponosi podatnik, natomiast nie pozwala na uwolnienie się od tej odpowiedzialności w sytuacji, w której sam płatnik nie ponosi jakiejkolwiek winy za niepobranie tego podatku”. Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje: 1. Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2016 r. – Przepisy w prowa dzające ustawę o organizacji i trybie postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym oraz ustawę o sta tu sie sędziów Trybunału Konstytucyjnego (Dz. U. poz. 2074) do postępowań przed Trybunałem wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ust awy z dnia OTK ZU B/2017 Ts 67/16 poz. 285 4 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybie postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym (Dz. U. poz. 2072; dalej: ustawa o TK) stosuje się przepisy tej ustawy. Skoro postępowanie zainicjowane rozpatrywaną skargą nie zostało zakończone przed 3 s tycznia 2017 r., tj. dniem wejścia w życie ustawy o TK, to zarówno wstępne, jak i merytoryczne rozpoznanie tej skargi określają przepisy ustawy o TK . Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o TK skarga konstytucyjna podlega wstępnemu rozpo- znaniu na posiedzeniu niejawnym, podczas którego Trybunał bada, czy odpowiada ona okre- ślonym przez prawo wymogom, a także czy nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 59 ust. 1 pkt 2-4 ustawy o TK. 2. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie wskazywał w swoim orzecznictwie, że przy rozpatrywaniu skarg konstytucyjnych szczególnie istotne jest zwrócenie uwagi na zabez pie - czenie interesów prawnych skarżącego. Możliwe jest to jednak dopiero po wykazaniu przez niego minimalnej choćby staranności w trosce o zabezpieczenie tych inte r esów. Dlatego też zaznaczył, że „skarga ta nie może być wykorzystywana jako instrument służący korygowaniu zaniedbań popełnionych w postępowaniu poprzed zającym jej wniesienie” (postanowienia z 16 października 2002 r. , SK 43/01, OTK ZU nr 5/A/2002, poz. 77 oraz 17 marca 1998 r. , Ts 27/97, OTK ZU nr 2/1998, poz. 20). Skarga konstytucyjna, stanowiąca w istocie zarzut przeciw prawu, jest ultima ratio – ostatnią szansą dochodzenia praw i wolności i poza oceną Trybunału Konstytucyjnego pozostają również sprawy, w których utrata prawa do wniesienia skargi konstytucyjnej następuje w następstwie uchybień popełnionych przez skarżącego na wcześniejszych etapach postępowania. Trybunał podkreśla, że zgodnie z art. 67 ust. 1 ustawy o TK (w dacie wniesienia analizowanej skargi – art. 50 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o Trybunale Konsty tu - cyjnym, Dz. U. z 2016 r. poz. 293 ; dalej: ustawa o TK z 2015 r.) jest związany zakresem skargi i sformułowanymi w niej zarzutami. Zarzut skarżąc ego ma charakter zakresowy, jego zdaniem zaskarżone przepisy ordynacji podatkowej w zakresie, w jakim nie pozwalają płatnikowi – komo rnikowi sądowemu uwolnić się od odpowiedzialności majątkowej za niepobrany podatek w sytuacji, w której płatnik nie ponosi winy za niepobranie i nie - wpłacenie tego podatku, są niezgodne art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji. 2.1. Wziąwszy pod uwagę powyższe zastrzeżenia oraz sposób sformułowania przez skarżącego zarzutu niekonstytucyjności art. 30 § 5 w związku z art. 30 § 1 i 4 ordynacji poda - tkowej , Trybunał Konstytucyjny musiał odnieść się do stanu faktycznego sprawy . K onieczne było bowiem ustalenie, czy zakwestionowane przepisy przewidywały nałożenie na skarżącego obowiązków skutkujących naruszeniem standardu konstytucyjnego. W tym zakre sie Trybunał nie działa jak sąd, bada jedynie, czy spełniona została przesłanka merytoryczne go rozpatrzenia skargi konstytucyjnej, tj. czy skarżący uprawdopodobnił, że ingerencja w jego prawa podmio - towe w ynikała z niekonstytucyjnej treści zaskarżonych przepisów ( art. 53 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK; w dacie wniesienia analizowanej skargi – art. 65 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK z 2015 r. ). Jak wynika z ustaleń dokonanych w postępowaniach przed organami podatkowymi i sądami administracyjnymi, skarżący nie dochował należytej staranności w wykonywaniu obowiązków komornika sądowego, gdyż zaniechał działań, które powinien był wykonać ( mimo stosownego postanowienia Sądu Rejonowego w C . z października 2007 r. o stwier dzen iu pra wo mocności jego postanowienia z marca 2007 r. o przysądzeniu własności nieruchomości zlicytowanej na aukcj i komorniczej 16 lutego 2007 r. Skarżący nie wystawił w listopadzie 2007 r. w imieniu dłużnika faktury VAT dokumentującej sprzedaż nieru chomośc i, nie uiścił należnego podatku do dnia 25 grudnia 2007 r., przedłożył Sądowi Rejonowemu w C . projekt planu podziału uzyskanej z licytacji sumy dopiero 27 października 2008 r. – po dwukrotnym wezwaniu sądu z 30 października 2007 r. i 2 października 2008 r. ). OTK ZU B/2017 Ts 67/16 poz. 285 5 2.2. Odpowiedzialność majątkowa komornika sądowego jako płatnika, przewidziana w art. 30 § 1 w związku z § 3 ordynacji podatkowej, wiąże się z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem ustawowo nałożonych na komornika obowiązków wynikających z nałożeni a na niego funkcji płatnika podatku od towarów i usług. Obowiązki te określone w art. 8 ordynacji podatkowej to: prawidłowe obliczenie podatku, pobranie podatku od poda - tnika oraz terminowe wpłacenie pobranego podatku na rachunek właściwego organu. W razie stwierdzenia niepobrania przez płatnika podatku lub niewpłacenia w terminie pobranego od podatnika podatku, zgodnie z art. 30 § 4 ordynacji podatkowej, organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określa wysokość należ ności z tytułu niepobranego lub pobranego a niewpłaconego podatku. W myśl art. 30 § 5 ordynacji podatkowej przepisów o odpowiedzialności podatkowej płatnika nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek ni e został pobrany z winy podatnika. W tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika. Odpowiedzialność majątkowa płatników jest odpowiedzialnością osobistą i nieogra - niczoną. Płatnik, zgodnie z art. 30 § 3 ordynacji podatkowej, ponosi odpowiedzi alność całym swoim mająt kiem za zobowiązania związane z obliczeniem, pobraniem i wpłaceniem w terminie do właściwego organu należnego podatku. Odnosi się to zarówno do majątku istniejącego w momencie powstania odpowiedzialności, jak i nabytego później, aż do chwili przedawnienia zobowiązania płatnika (zob. np. J. Rusek, Instytucja płatnika w prawie polskim , Warszawa 2007, s. 147). 2. 3 . Katalog obow iązków komornika sądowego w zakresie określonym rozpatrywaną skargą wynika z art. 18 ustawy o VAT, a sposób rozumienia tego przepisu – wobec utrwa lonej, je dno litej i powszechnej sądowej jego wykładni nie budzi wątpliwości, o czym świadczą – tytułem przykładu – uchwała S N z 15 grudnia 2006 r. w sprawie III CZP 115/06 (OSNC 2007, nr 10, poz. 146) w yrok TK z 4 lis topada 2010 r. w sprawie P 44/07 (OTK ZU nr 9/A/2010, poz. 97), wyrok NSA z 17 czerwca 2 011 r. w sprawie I FSK 1064/10 („Legalis”), wyrok W SA w Łodzi z 15 września 2015 r. w sprawie I SA/Łd 459/15 (CBOSA) czy wyrok TS UE z 26 mar ca 2015 r. w spraw ie C - 499/13 (wydany właśnie w sprawie skarżącego ). W uchwale Sąd u Najwyższ ego w sprawie III CZP 115/06 wyra żono pogląd, że „wniosek komornika o wypłacenie ze złożonej na rachunek depozytowy sądu ceny nabycia kwoty podatku i wpłacenia go organowi podatkowemu ni e może nie zostać uwzględniony przez sąd, jeżeli podjęte przez komornika czynności są zgodne z prawem”. Jednocześnie z orzeczni - ctwa sąd ów administracyjnych wynika, że orzekając o odpowiedzialności komor nika sądowego na podstawie art. 30 ordynacji podatkow ej biorą one pod uwagę sytuację, w której komornik nie ma prawnej i faktycznej możliwości wywiązania się z obowiązków polegających na pobraniu i wpłaceniu na rachunek Skarbu Państwa podatku od towarów i usług z tytułu egzekuc yjnej sprzedaży nieruchomości, gdyż do czasu uprawomocnienia się planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji, dysponentem całej wpłaconej kwoty jest sąd rejonowy, któr y odmawia wcześniejszej wypłaty . Okoliczności te – zdaniem sądów admini stracyjnych – wyłączają odpowiedzialność komornika , o której mowa w art. 30 ordynacji podat kowej (por. np. wyroki NSA z 18 marca 2011 r. , sygn. akt I FSK 396/10 , CBOSA oraz 14 września 2012 r. , sygn. akt I FSK 1723/11 , C B OSA ). W stanie faktycznym ległym u podstaw rozpatrywanej s kargi ta korzystna dla skarżącego wykładnia zaskarżonych przepisów nie mogła jednak znaleźć zastosowania. Komornik sądowy jest monokratycznym, państwowym organem egzekucyjnym, który na zasadzie wyłączności w ykonuje czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych. Z ostał ustawowo wypo sażony w kompetencje władcze, z możliwością wykorzystania pozostających w monopolu państwa środków przymusu. Równocześnie komornik prowadzi działalność na własny rachunek. Podstawą finansowania działalności komornika są opłaty egzekucyjn ie OTK ZU B/2017 Ts 67/16 poz. 285 6 pobierane w wysokości oraz na zasadach określonych w ustawie o komornikach. Kwoty uzyskiwane z opłat egzekucyjnych oraz tytułem zwrotu poniesionych wydatków gotówkowych przeznaczone są na pokrycie kosztów działalności egzekucyjnej komornika, a w pozosta łej części stanowią jego dochód. Jednak organizacyjno - finansowa podstawa działalności nie może mieć decydującego wpływu na ocenę prawnego statusu komornika ( zob. postanowieni e TK z 14 grudnia 2011 r. , SK 29/09, OTK ZU nr 10/A/2011, poz. 130 oraz wyrok TK z 30 kwietnia 2012 r. , SK 4/10, OTK ZU nr 4/A/2012, poz. 42) . Podejmując czynności o charakterze publi - czno prawnym i realizując zadania państwa w zakresie egzekucji w sprawach cywilnych komornik powinien wykazywa ć się szczególną starannością w wykonywaniu sw ych ustawowych obowiązków. 2.4. Trybunał Konstytucyjny stoi na stanowisku, że ograniczenie własności komornika sądowego, jako płatnika, wynikające z art. 30 § 1, 3 , 4 czy 5 ordynacji podatkowej spełnia formalną przesłankę ograniczeń, tj. wymóg ustawowej formy ingerencji. O bowiązkiem płatnika jest obliczenie, pobranie i terminowe wpłacenie pobranego od podatnika podatku do właściwego organu podatkowego. W doktrynie prawa poda tkowego przeważa pogląd, że płatnik nie jest podmiotem stosunku podatkowoprawnego łączącego wierzyciela podatkowego z dłużnikiem podatkowym (podatnikiem), jest natomiast podmiotem odrębnego stosunku podatkowoprawnego (J. Rusek, op.cit. , s. 14). Z obowiązani a płatnika mają charakter publicznoprawny, ale samoistny wobec stosunku zobowiązaniowego łączącego podatnika z państwem lub gminą ( por . T. Dębowska - Romanowska, Odpowiedzialność notariusza za prawidłowe obliczenie, pobranie i odprowadzenie opłaty skarbowej , „Glosa” 1995, nr 4, s. 2). N ałożenie na komornika sądowego, jako płatnika , obowiązków wskazanych w art. 8 ordynacji podatkowej sprawia, że obok stosunku podatkowoprawnego pomiędzy podatnik iem a wierzy - ciel em podatkowy m , powstaje odrębny stosunek podatkowop rawny po między wierzycielem podatkowym a płatnikiem ( por . : A. Nita, Stosunek prawno podatkowy . Obowiązek i zobowią - zanie podatkowe , Kraków 1999, s. 62 ; J. Rusek, op.cit. , s. 18). Stronami tego stosunku są płatnik i związek publicznoprawny reprezentowany przez właściwe organy (wierzyciel podatkowy), przedmiotem tego stosunku jest świadczenie pieniężne należn e od płatnika, treścią zaś jest obowiązek zapłaty przez płatnika określonej kwoty z tytułu należności przypadających od płatnika. 2 . 5 . Zdaniem Trybun ału nie budzi wątpliwości, że komornik sądowy odpowiada za własne działanie albo zaniechani e działania związane z wykonywaniem przez niego ustawowych obowiązków płatnika. Ma to istotne znaczenie dla oceny dopuszczalności analizowanej skargi konstytucyjnej, gdyż odpowiedzialność majątkowa komornika jako płatnika nie wynika z zachowania (działania, zaniechania działania) innego podmiotu (tj. po - datnika), ale jest związana właśnie z zachowaniem komornika, który ciężar tej odpo wie - dzialności ponosi. Samo nałożeni e na komorników sądowych funkcji płatnika nie jest przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie; jest nim natomiast związana z pełnieniem tej funkcji odpowiedzialność majątkowa komorników . W tym kontekście należy stwierdzić, że przyjęty w ordynacji podatkowej model odpowiedzialności komornika sądowego jako płatnika za obowiązki wynikające z art. 8 tej ustawy służy ochronie interesów fiskalnych państwa, w szczególności zapewnieniu rzetelności r ozliczania się podatników z należności podatko - wych. Gwarancją tej rzetelności jest z jednej strony powierzenie funkcji płatnika komornikom ( czyli podmiotom profesjonalnym ). Z drugiej strony gwarancją tą jest ukształtowani e odpo - wiedzialności płatników w s posób zapewniający należytą staranność i dbałość o prawidłowe wykonanie obowiązków płatnika. OTK ZU B/2017 Ts 67/16 poz. 285 7 2.6. W związku z powyższym, Trybunał przypomina, że skarga konstytucyjna jest środkiem konkretnej kontro li konstytucyjności prawa – jej celem jest nie tylko usuni ęcie z systemu p rawnego wadliwego przepisu, ale także (w świetle art. 79 ust. 1 Konstytucji) przede wszystkim ochrona naruszonych konkretnych praw skarżącego (por. post anowienie TK z 20 mar ca 2013 r. , SK 66/12, OTK ZU nr 3/A/2013, poz. 35). Dokonane w niniejszej sprawie przez Trybunał ustalen ia (oparte w znacznej części na zgromadzonym w ramach niniejszego postępowania materiale proce sowym) prowadzą do wniosku, że skarżący nie wykazał, by do naruszenia jego praw podmiotowych doszło z powodu treści zakwe stionowanej regulacji. Ukształtowanie sytuacji prawnej skarżącego by ło rezultatem niepodjęcia przez niego działań, do realizacji których był ustawowo zobowiązany. W tym stanie rzeczy należało uznać, że skarżący nie wskazał sposobu naruszenia jego praw wyni kających z Konstytucji ( art. 53 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK; poprzednio – art. 65 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK z 2015 r. ). 3. Mając powyższe na względzie, Trybunał odmówił nadania skardze konstytucyjnej dalszego biegu, gdyż ze względu na wskazane uchybienia formalne wydanie orzeczenia w niniejszej sprawie byłoby niedopuszczalne ( art. 61 ust. 4 pkt 1 w związku z art. 59 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK ).