Ts 138/20

O R Z E C Z N I C T W O TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO ZBIÓR URZĘDOWY Seria B Warszawa, dnia 8 czerwca 2021 r. Pozycja 107 POSTANOWIENIE z dnia 19 stycznia 2021 r. Sygn. akt Ts 138/20 Trybunał Konstytucyjny w sk ładzie: Andrzej Zielonacki, po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej [ … ] z siedzibą w K. o zbadanie zgodności : art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, ze zm.) „ z uwagi na to, że wskazane przepisy ( … ) [ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ] interpretowane jednolicie przez sądy administracyjne w ten sposób, że silos (magazyn), tj. obiekt budowlany, który posiada wszystkie cechy budynku wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 ( … ) [ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ] jest mimo to uznawany za budowlę – w oparciu o dodatkowe, niewskazane w ( … ) [ustawie o podatkach i opłatach lo- kalnych] kryteri a (takie jak funkcje, wyposażenie , przeznaczenie oraz w szczególności sposób i możliwość w ykorzystywania obiektu jako elementu systemu technologicznego w procesie produkcji) – a nie za budynek – i na tej podstawie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruch omości ( … ) jako bu- dowla – w sposób nieuprawniony ograniczają konstytucyjnie chronione p rawo wł as ności śr odków pi eniężnych poprzez obciążenie Spółki ciężarem ( … ) [po- datku od nieruchomości] w wysokości niewynikającej z przepisów prawa i przez to – bezpodstawne zawyżenie zobowiązania podatko wego w ( … ) [podatku od nieruchomości] . Jest to następst wem zastosowania do obie któw wyczerpujących ust awową definicję budynku – silosów (magazynów takich jak magazyn nasion, zasobniki dzienne oraz magazyn śruty) zasad określania wysokośc i zobowiąza- nia podatkowego właś ciwych dla obiektów stanowiących budowle ” , z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2, art. 7 i art. 10, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, p o s t a n a w i a: 1) o dmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej w zakresie dotyczącym badania zgodności art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 w z wiązku z art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, ze zm.) z art. 7 i art. 10 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, 2) nada ć dalszy bieg skardze konstytucyjnej w poz ostałym z akresie. OTK ZU B/2021 Ts 138/20 poz. 107 2 UZASADNIENIE 1. W skardze konstytucyjnej, wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 25 września 2020 r. (data nadania), spółka [ … ] (d alej: skarżąc a) – reprezentowana przez p ełnomo cnika z wyboru – wyst ą p ił a z żą daniem na tle następującego stanu faktycznego : 1.1. Wnioskiem z 24 sierpnia 2015 r. skarżąca zwróciła się do Burmistrza K . (dalej też: organ pierwsz ej instancji) z żądanie m stwierd zenia nad płaty w podatku od nie ruchomości za l ata 2 010 - 2015 w łączne j kwocie 1 89 0 234 z ł. Jako przyczyny złożenia korekty wskazała : – nienależne wykazanie do opoda tkowania użytków rolnych oraz nieużytków niezaję- tych na pro wadzenie działalności g ospodarczej, zakwa lifiko wanie do opodatk owania jako bud owli obiektów, które j ej zdanie m wi nny zos tać opodatkowane jako budynki ; – błędne opodatkowanie jako bu dynków budowli ; – wykazanie do opodatkowania jako budowli obiektów wcześn iej zlikwidowanych. Wn iosek s karżącej do tyczył również sieci o raz instalacji stan o wiących części bu dyn- ków, o poda tkowani a całości urządzeń technicznych bez uwzględnienia jedynie i ch części budowlanych oraz obiektów niewskazanych wprost w ustawie z dnia 7 l ipca 1994 r. – Prawo bu dow lane (Dz. U. z 2016 r . poz. 2 90, ze z m.; dalej: praw o bu d owlan e) . Jednocze śnie we w niosku zasy gnalizow ano, że do opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie wykazano wiat oraz f undamentów pod urządzenia wymienionych z nazwy w pra wie budowlanym . 1.2. P o przeprowadzeni u postęp owania dowodoweg o, w tym zasięg nięc i u opinii rze- czozn awcy budo wlanego, or gan pierwszej instancji w decyzji z 13 marca 2017 r. (znak: [ … ] ) uwzględ nił wnio sek strony jedynie w pewnym zakresie. W całośc i uzna ł za zasa d ny wniosek w części dotyczącej użytków rolnyc h oraz nieużytk ów n i ezajętych na prow adzenie d ziałalno- ści gospodarcze j. Uzna ł również wniosek odnośnie do obiektów zlikwidowanych oraz budow- l i opodatkowanych jako budynki. Częściowo uwzgl ędni ł wn iosek w odniesi eniu do sieci oraz instalacji znajdujących się w budynkach or az w zakresie opodatko wania urz ądzeń technicz- nych jako budowli, jak również obiektów niewymienionych – zdaniem skarżącej – w p rawie budowlanym . Wnios ek nie został zaś uznan y za zas adny w zakresie , w jakim d otyczył kwestii przyjęcia do opodat kowania budynkó w op o datkowanych jako budowle . 1.3. Pismem z 28 marca 2017 r. s karżąca złożyła odwołanie od decyzji z 13 marca 2017 r. w części dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu ni enależ nego zadeklaro- wania przez skarżącą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jak o budowli obiektów, które stanowią budynki i powinny zostać opodat kowane od ich powierzchni użytkowej . Skar- żąca wyszczególniła, że chodzi o magazyn nasion, zasobników dziennych wraz z galerią transportową nasion oraz magazyn śrut y z ra mpą. Sporne w sprawie b yło – jej zdaniem – nie- prawidłowe ich zadeklarowanie do opodatkowania podatkiem o d nieruchomości jako budow- li, podczas gdy obiekty te stanowią budynki i jako takie winny zo stać opod atkowane z uwzględnieniem ich powie rzchni użyt kowej. S karżąca nie zgo dziła się z organem , że przedmiotowe obiekty – z uwagi na swoją funkcję, przeznaczenie i sposób wykorzystania (wypełnienie) – nie mogą być uznane z a budynki; w jej ocenie, w przypadku obiektu budow- lanego, który jest trw ale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych i posiada fundamenty oraz dach, są podstawy do uznania, że jest to budynek, nie zaś budowla. 1.4. Decyzją z 12 czerwca 2017 r. (znak: [ … ]) Samorz ą dowe Kolegium Od woławcze w B. (dalej też: organ odwoławczy) utrzy mało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia podano , że definicja budowli zawarta w art. 3 pkt 3 pra- OTK ZU B/2021 Ts 138/20 poz. 107 3 wa budowlanego jest definic ją niepełną. Wymieniono w niej przykładowo określone budow- le, zastrze gając jednak negatywną przesłankę, że budowlą jest każdy obiekt budo wlany nie- będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Natomiast w załączniku do prawa budowlanego (kategoria XIX), do obiektów budowlanych zaliczone zostały zbiornik i przemy- słowe , jak: silosy, elewatory, bunkry do magazynowania paliw i gazów oraz innych produk- tów chemicznych. Organ odwoł awczy powołał się na opinię biegłego, który określił techniczną char akte- rystykę sp ornych obiektów, stwierdzając, że są to wolnostojące obiek ty budowlane. Wyj aśnił, że sporne obiekty pe łnią funkcję zbiorników (na materia ły sypkie), natomiast ze względu na proporcje, jakie przyjmuje się w praktyce inżynierskiej mogą one zost ać zakwalifi kowane jako bunkry lub silosy. Z tego też powodu uzasadniony jest pogląd, że nawet – jeśli obie kt budowlany zawiera wszystkie elementy stat uujące pojęcie budynku, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1994 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716, ze zm.; dalej: u.p.o.l.) – nie oznacza , iż obiekt ten jest budynkiem w rozu- mieniu wskazanej regulacji prawnej. Przy dokonywaniu tego rodzaju kwalifikacji obiektów należy bowiem zawsze mieć na uwadze jego elementy funkcjonalne, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i moż l iwości wykor zystania tego obiektu jako całości. Jeżeli dany budynek wykracza p oza jego ustawowo określone elementy, bo np. wypełniono go urządze- niami, materiałami lub substancjami kubaturowo zajmuj ącymi jego przestrzeń w znacznym stopniu, to wówczas przest aje być budy nkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budy- nek taki staj e się obiektem budowlanym ( funkcjonalnie tworzącym całość gospodarczą ) ze wszystkimi cechami budowli. 1.5. W skardze skierowanej do sądu administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji . Zarzuciła naruszenie w jej sprawie art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw iązku z art. 3 pkt 1, 2 i 3 prawa budowlanego „ poprzez uznanie magazynu nasion, za- sobników dziennych wraz z galerią transportową nasion oraz magazynu śruty z rampą za bu- dowle, podczas gdy stanowią one budynki zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 ( … ) [prawa budowlanego] i również zgod nie z negaty wną definicją budowli (którą sto- sownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 ( … ) [prawa budowlanego] , może być wyłącznie obiekt niebędący budynkiem), wskazane obiekty powinny podlega ć o podatkowa- niu podatkiem od nieruchom ości jako budynki wg powierzchni u żytkowej, a nie jako budow- le od wartości”. Skarżąca podkreśliła, że stanowisko przyjęte przez organy administracyjne pomija definicje ustawowe i jest przejawem w ykładni p rawotwórczej, skoro budynek w edłu g definicji ustawowej ma być st ale związany z gruntem , być wyd zielony z przestrzeni za pomo- cą przegród budowlanych i posiadać fundamenty oraz dach. Na potwierdzenie tej ż e argumen- tacji przytoczyła odpowiednie orzeczenia sądó w administracyjnych wraz z podsumowaniem, że wszystkie obiekty sporne w tej sprawie od powiadają definicji budynku, tzn. są trw ale związane z gruntem, są wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz po- siadają dach i fundamenty, czyl i cechy konstrukcyjne budynku. Sporne silosy – tym samym – wi nny zostać z akwalifikowane jako budynki i zasadne jest ich opodatkowanie w edłu g po- wierzchni użytkow ej. 1.6. Wyrokiem z 24 października 2017 r. ( sygn. akt [ … ] ) Woj ewódzki Sąd Admini- str acyjny w B . o dd alił skargę na decyzję Samorząd owego Kolegium Odw oław czeg o w B . W oceni e tego Sądu organy administracyjne dokonały prawidłowej kwalifikacji spornych obiektó w jako budowli. Wziąwszy to pod uwa gę, nie doszło w sprawie skarżące j do naru sze- nia prawa p rzy ocen ie, jaka znalazła się w zaskarżonej d e cyzji. P rawi dłow o bowiem przyj ęto , że silos y są zbior nikami, które zostały wymienione w art. 3 pkt 3 pra wa budowlanego jako OTK ZU B/2021 Ts 138/20 poz. 107 4 budowla : „ Dokonując takiej kwalifikacji organ wziął pod uwagę i ch elemen ty konstrukc yj ne oraz elem enty funkcjonalne, przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwoś ci wykorz y- stania obiektów, j ako całości, a także fakt, że w definicji sformułowanej w art. 3 pkt 3 ( … ) [p rawa budowlanego] jako budowla został wymieniony zbiornik , a w załącz ni ku d o tej usta- wy, określający m kategorie o b iektów budow lany ch jako zbiornik z identyfik owano m.in. si- los. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy poczynił ustalenia w sprawie w oparciu o ocenę ca- łokształtu sprawy wyłaniającego się z zebranych w sposób zupełny dow od ów niezbędnych i wystarczający ch do rozstr z ygnięcia spr awy. Wziął w ięc pod uw agę dane wynikające z opinii powołanego w toku postępowania biegłego, oględzin, zatem us talenia w sprawie, nie są do- wolne, zostały dokonane przez or gan poda tkowy na podstawie ca ło śc i materiału dowodowego zgrom adzonego i p r zeanalizowan ego w sposób wyczerpuj ący ” . 1. 7. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżąca zarzuciła sądowi admini- st racyjnemu pierwszej instancji : 1) na podstawie art . 174 pkt 1 ustawy z dnia 3 0 sierpnia 2 02 0 r. – Prawo o postępowa- niu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, ze zm.; dalej : p .p.s.a . ) naru- szenie przep isów prawa materialnego , tj . : a) art . 2 ust. 1 pkt 2 i 3 w zw iązku z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw iązku z art. 3 pkt 1 , 2 i 3 prawa budowlanego oraz z załącznikie m do tej ust a wy „ poprzez ich błędną wy- kładni ę polegającą na d okonaniu p rzez sąd wykładni rozszerzającej tych przepisów i błędne przyjęcie, że uznanie obiektu budowlanego za budynek dla celó w opodatk owania podat ki em od nieruchomości uzależnione jest od speł n ienia przez te n obiekt ta kże dodat kowej, in nej niż wymienion e w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przesłanki, tj. przesłanki funkcjonalnej, w oparciu o którą dany obiekt budowlany spe łniający wszystkie cechy budyn ku z art. 1a ust. 1 pk t 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 ( … ) [ prawa b udowlanego] , może pomi mo to stano wić bu dowlę dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, podcz as gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów zakłada, że dla celów opod atkowania podatkiem o d nieruchomości obiekt spełnia- jący prze słan k i wym ienione w definicji ustawowej budynku, tj. obiekt trwal e związany z gruntem, posiadający przegrody budowlane, fundamen ty i dach, jest budynkiem, bez ko- nieczności spełniania przesłan ek ni eprzewidz ianych w ust aw ie, i konsekwentnie, nie może on stan owić budow li ” , b) a rt. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 w zw i ązku z art. 1a ust . 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw iązku z art. 84 w zw iązku z art. 217 w zw iązku z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej „ p o- przez bł ędn ą wykładn ię p rzepisów u. p.o.l. polegającą na dokonaniu w ykładni tyc h prz episów sprzecz nie z zas adą szczególnej ok reślo ności regulacji podatkowych, wywodzoną z art. 84 w zw. z a rt. 217 w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji, tj. wadliw ym uznaniu przez są d, że obiekt spełniający ws zystkie przesłanki do uznania g o za budy nek zgodnie z definicj ą budyn- ku (trwały związek z grun tem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadanie fund amentów i dachu), pomimo to może być uznany za budowlę dla celów opodatkowania poda tkiem od nieruchomości w s zczególn ości w oparc iu o jego funkcje – co zgodnie z wyrokie m Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 g rudnia 2017 r., sygn. akt SK 48/15, stanowi niedopuszczalną ingerencję w treść podatkowej de fin icji legalnej oraz skutkuje zakazaną funkcjonalną reinterpret a cją regu lacji po datkowej na ni ekorzyść podatnika. Prawidłowa w ykładnia ww. przepisów, zgodna z kons tytucyjną zasadą określoności regulacji podatkowych, zakłada, że dla celów opodatkowania pod atk iem od nieruchomoś ci obiekt speł- niaj ący przesłanki wymienione w art. 1 a ust. 1 pkt 1 u .p.o.l ., tj. ob iekt trwale związany z gruntem, posiadając y przegrody budowl ane, fundamenty i dach, jest budynkiem i konse- kwentnie, nie może stanowić budowli - dla celó w o podatkowania go po datkiem od nierucho- mości ” , OTK ZU B/2021 Ts 138/20 poz. 107 5 c) art. 2 ust. 1 p kt 2 i 3 w zw . z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw iązk u z art. 3 pkt 1, 2 i 3 prawa bud owlane go oraz załącznikiem do tej ustawy „ poprzez ich niewłaściwe zastoso- wanie, tj. zastosowanie a rt. 2 ust. 1 pkt 3 w zw . z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z a rt. 3 pk t 1 i 3 ( … ) [prawa budo wlane go] i załącznikiem d o ( … ) [prawa budowlanego] do opodat- kowania podatkiem od nieruchomości jako budowli spornych obiektów spółki oraz niezasto- sowanie art. 2 u st. 1 pkt 2 w zwią zku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w z w. z art . 3 p kt 1 i 2 ( … ) [ prawa bud owlanego] do opodatk owania podatkiem od nieruchomości jako budynków spor- nych obiektów spółki, które stanowią budynki (budynki magazynu nasion, zasobników dzien- n ych wraz z galerią tr ansportową nasion oraz magazynu śru t y z ramp ą) bo wiem spełniają ws zystkie p rzesłanki do uznania i ch za budynki zgodnie z definicją budynku (są trwale zwią- zane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posi ada ją fundamenty i da ch), i w konsekwencji powinny zosta ć opodatk owane pod atkiem od nie ru- chomośc i jako budynki a nie jako budowle ” ; 2) na po dsta wie art . 174 pkt 2 p .p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, tj.: a) art. 151 w zw iązku z art. 141 § 4 i art. 13 3 § 1 p.p.s.a . , b ) art. 3 § 2 pkt 1 i art. 145 § 1 p kt 1 lit. c p. p.s.a. w zw iązku z art . 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 w zw iązku z art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podat- kowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm.) . S karżąca wni osł a: – na podst awie art. 179a p.p.s.a . – o uch ylenie zaskarżonego wyr oku w całoś c i, po- nowne rozpoznanie sprawy przez sąd administracyjny pierwszej instancji i uchy lenie zaskar- żonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B . oraz – na podstaw ie art. 135 p.p. s.a. – d ecyzji B urmist rza K . ; – ewentualnie – n a podstawie art . 188 p.p.s.a. – o uchylenie zas ka rżonego wyroku w całości oraz rozpoznanie skargi przez N acze lny Sąd Administr acyjny i uchylenie decyzji organu odwo ławczego oraz d ecyzji org anu pierw szej inst ancji . 1 .8. Wyrokiem z 3 marca 2020 r . ( sygn. akt [ … ] ) Nac zeln y Sąd Admini stracyjny od- dalił skargę kasacyjną od wyroku z 24 października 2017 r. W uzasadnien iu tego orzeczenia podkreślono, i ż „ [w] wyroku z 13 grudnia 2017 r. , S K 48/15 (Dz. U. z 201 7 r. poz. 2432) Trybuna ł Konstytuc y jny wskazał , że art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zakresie, w jakim umożli- wia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia b udynkiem, prze- widziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powoł ane j ustawy, je st nie zgo dny z zasadą szczególne j okre- śl ono ś ci regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w zw. z art. 217, w zw. z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospol itej Polskiej. W uza sadnieniu orzecz enia Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że z arówno na gruncie praw a budo wla nego, jak i ustawy o po datkach i o p łatach lokalnych żaden budynek nie może być jednocześnie budowlą, a ża dna budowla nie może być jednocześnie budynkiem. Przy czym p ierwszeństwo ma zawsze kwalifikacja danego obiektu jako budy nku. De fin icja pojęcia budow li, zawarta zarówno w praw ie budow lan y m, jak w ustawie o podatkach i opła tach lokalnych, przewiduje jednoznacznie, że budowlą jest obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem mał ej architektury. Oznacza to stosow- nie do tre ści art . 1 a ust. 1 pkt 2 u.p .o. l., że aby zaliczyć te obiekty bud o wlane do kategorii budowli należy w pierwszej kolejności wykl uczyć, że stanowią one budynki. Mając powyższe na uwadze, rozstrzygni ęcie występujące go w rozpoznawanej sprawie problemu opodatko wania m aga zynu nasion, zasob nik ów dziennych wraz z gal erią transp o r- tową nasion oraz magazynu śruty z rampą, wymaga aby w pierwszej kolej ności ustalić, czy są one budynkami, a d opiero później ewent ualnie rozważyć ich kwalifikację jako budowli. W orzecznictw ie Nacz eln ego Sądu Adm inistr acy jnego w zakre sie wykład ni art. 1a u st. 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a i b) ( … ) [prawa budowlanego] przyjmuje się, że: ustawodawca w pojęciu budynku, o który m tu mowa, nie zawarł określenia, iż może on być budowlą. Takie OTK ZU B/2021 Ts 138/20 poz. 107 6 wyk luc zenie w s tosunku d o budynku pojawiło się natomiast w definicji budowli (art. 1a ust. 1 p kt 2 u.p.o.l.). Dlatego w sytuacji, gdy ustawodawca wymienia budynek, jako jeden z rodza- jów obiekt u budowlanego, a do budowli zalic za każdy obiekt budowlan y, to gdy dan y budy- nek f aktyczn ie wykracza poza jego u stawowo okr e ślone elementy, wówczas przestaje b yć budynkiem w rozumieniu art. 1a u st. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynek taki staje się obiektem budow- lanym , ze wszystkimi cechami budowli. Przy dokonywaniu tego ro dzaju kwal ifi kacji obi ek- tów nal eży zawsze mieć na uwad ze jego ele m enty funkcjonalne, czyli przeznacze nie, wypo- sażenie oraz sposób i możliwości wykorzystania tego obiektu jako całości. Należy zwrócić uwagę, że w cytowanym tu określen iu budowli, zawartym w u stawie o p oda tkach i o płatach l okalnych, ustawodawca s zczególn ie p odkreśla jego funkcjonalność przez stwierdzenie o « możliwości użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem » (wyrok NSA z 10 sty - c znia 2008 r., II FSK 1313/07, ONS AiWSA 2009, Nr 3, poz. 5 7). T ak wi ęc przy doko nywaniu k walifikacji obiektów bu dow lanych n a podstawie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p .o.l. należy zawsze mieć na uwadze elementy funkcjonalne takiego obiektu, czyli przeznaczenie, wyp osażenie oraz sposób i możliwości wykorzystania tego obie ktu j ako c ało ści. I ta k, jeżeli dany budynek wykracza poz a jego u s tawowo określone elementy, ponie- waż wyposażono go np. urządze niami, materiałami lub substancjami zajmującymi jego prze- strzeń w znaczn ym stopniu, to wówczas przestaje być budynkiem w rozumien iu ar t. 1a us t. 1 pkt 1 u.p.o.l . Budynek taki staje si ę obiektem b udowlanym, funkcjonalnie tworzącym całość gospodarczą, ze wsz ystkimi cechami budowli ” . 2. Zdaniem skarżące j rozumienie kwestionowanych przepisów, prezentowane w orze- cznictwie sądowoadminist racyjnym, narusza konstytucyj ną za sadę ochrony własnoś ci w po- wiąz aniu z zasadami: demokratycznego pań stwa prawnego, legalizmu, trójpodziału władz, równości oraz ponoszenia ciężarów podatkowych określonych wyłącznie w ust awie. 3. Z arządze niem Prezesa Tryb unału Ko nstytucyjnego z 22 paźd ziernika 2020 r. (dorę- czonym pe łno mocnikowi sk arżące j 30 października 2020 r.) skarżąc a – na podstawie art. 57 ust. 1 ustawy z dnia 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybi e postępowania przed Trybuna- łem Konstytucyjnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 2393) – zost ał a wezwana do usunięci a braku for- malnego skargi konstytucyjnej przez doręczenie sześciu egzemplarzy poświadczonego za zgodność z oryginałem pełnomocnictwa szczególnego . W pi śmie procesowym, sporządzonym przez pełnomocnika i wniesionym do Trybuna- ł u 4 listopada 2020 r. (data nadania), skar żąc a wykonał a powyższe za rządzeni e. Try bunał Konstytucyjny zważył, co następuje : 1. Zgodni e z art. 61 ust. 1 us ta wy z dnia 30 listopa da 2016 r. o organizacji i tryb ie po- stępo wania przed Tr ybu nałem K o n sty tu cyjnym (Dz . U . z 2019 r. poz . 2393 ; dal ej: u .o. t .p. TK) skarga konstytucyjna p odl ega ws tę pnemu rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym , podczas k tórego Trybunał ba da, c zy odpowiada ona okr eślonym prz ez prawo wymog om. 2. Przedmiotem zask arżen ia w niniejszej sprawie uczyniono art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a us t. 1 pkt 2 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, ze zm.; obecnie: Dz. U. z 2019 r. poz. 1170, ze zm.). Przepisy te, gdy wobec s karżącej wydano decyzj ę Burmi- strza K. z 13 marca 2017 r. (znak: [ … ]), miały następujące brzmienie: – art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2: „Użyte w ustawie określenia oznaczają: OTK ZU B/2021 Ts 138/20 poz. 107 7 1) budynek – obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwal e związ any z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomo cą przegró d budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 2) budowla – obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlaneg o niebę- dąc y budynkiem lub obiek tem małej architektury, a także urządzenie bud owlane w rozumie- niu przepisów prawa budowlanego związa ne z obiekt em budowlanym, które zapewnia moż- liwość użytkowani a obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem ” ; – art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3: „ Opodatkowaniu podatkiem o d nieruchomości podlegają następujące nier ucho mości lub obiekty budowlane: ( … ) 2) budynki lub ich cz ęści; 3) bu dowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej” . Jak o w zo rce kontroli skarżąc a powołał a art . 64 ust . 1 i 3 w związku z a rt . 2, art . 7 i art . 10, art . 32 ust. 1 , art . 84 oraz ar t . 217 Konstytucji . 3 . Trybu nał stwierdza, że anal izowan e j skarg i nie można przekazać do rozpoznania merytorycznego w zakresie obejmując ym – jako wzorce kontrol i – a rt . 7 i art . 10 Konstytucji . Powoł any p rzez skarżącą art. 7 ustawy zasadniczej , stat uuj ący zasadę legalizmu, ok reśla je- d ynie podstawow e zasady funkc j onowania państwa i jest adresowany do organów władzy publicznej, jednakże nie stanowi źródła praw ani wolności dla obywa tel i ( zob . m.in . wyro k i TK z 6 lutego 2002 r., sygn. SK 11/01 , OTK ZU n r 1 /A/2002, poz. 2 oraz 29 kwietnia 2020 r., sygn. SK 24/19, OTK ZU A/2020, poz. 19, a także postanowienie TK z 26 lutego 2020 r., sygn. Ts 39/ 19, OTK ZU B/2020, poz. 168 ) . Także z zasa d y trójpodziału władz , okre ślon ej w art . 10 Konstytucji, nie wypływają żad ne konst ytucyjne prawa p odm iotowe jednostki (zo b. m .in . pos ta n owienia TK z: 29 marca 2000 r., sygn. Ts 163/99, OT K ZU nr 7/2000, poz. 265; 3 0 li pca 2012 r., sygn. Ts 324/1 1, OTK ZU – S u plement nr II/B/20 14, poz. 830 ; 5 maja 2014 r. , sygn. Ts 328/1 3 , OTK ZU nr 3/B/2014, poz. 241 ; 22 wrześn i a 2015 r., sy gn. Ts 201/15, OTK ZU nr 6/B/2015, poz. 722 or az 28 sierpnia 2019 r., sygn. Ts 2/18, OTK ZU B /20 19, poz. 245 ). Z tych też powodów – na po dstawie art . 61 us t. 4 pkt 1 u.o.t.p.TK – n ależało postano- wić jak w punkcie 1 sentencji. 4. Tr ybuna ł stwierdza, że a n al izo wana s ka r ga konstytuc yjna w po zostałym zakresie spełnia pr ze s łanki war u nkują ce pr zek a zan ie jej do ro zpo znania m e ry t ory c z nego , gdyż z o stała sporządz o na w i m ie niu skarż ąc e j p rzez radcę prawnego ( art . 4 4 ust . 1 u.o. t .p. T K ) , nie jes t oba r czona n i eu suwal n y mi b rakami for malnymi , o k tóry ch mo wa w art . 61 u st. 4 p kt 1 u. o. t.p. T K , zaś s k a rżą c a : – wyczerpa ł a pr zysługującą jej drogę prawną (art. 77 ust. 1 u.o.t.p.TK), poniewa ż wy- rok Naczel nego Sądu Admini stracyjnego z 3 marca 2020 r. (sygn. akt [ … ]) jest prawomocny i niezask arża lny; – d o cho w a ł a p rze p isaneg o , trz ym ie się c znego t ermi nu do wniesienia ska rg i konstytu- c y j nej ( a rt . 77 ust. 1 u.o . t.p. TK ) , ponieważ o dp is wsk azanego wyżej w yroku został doręc zo n y pełnomocnikowi s karżą c e j 2 5 c zerwca 2 0 20 r . , a skar g a została wniesion a do Tr y bunał u 25 września 2 0 20 r .; – prawidł o w o o kre ś li ł a prz edmi ot kon tro l i (art. 5 3 ust. 1 p k t 1 u . o . t . p . TK) ; – w ska za ł a , kt óre ko nsty tucy jne prawa i wolnoś c i ora z w jaki sposób – je j zdaniem – zo stał y naru sz o ne ( art . 5 3 us t. 1 pk t 2 u . o . t . p . T K) ; – p rze d st awi ł a s tos o w n e u zasadnie n i e sformułowanyc h p rzez ni ą zarzutów ( art. 5 3 us t. 1 pkt 3 u . o . t . p . TK ) . OTK ZU B/2021 Ts 138/20 poz. 107 8 W ocenie Tryb u n ał u s fo r m ułowan e prze z skarżącą z arzu t y ni e są o czywiści e bez za- s adn e w r ozumi e n i u art . 61 us t. 4 p kt 3 u. o .t.p. TK . Istot ą przedstawionego w niniejs z ej spra- w ie pr oblemu jest bowiem – wy ni kająca z orzecznictw a sądowoadministra cyjn ego po wyda- niu prze z Trybuna ł K o nstytuc yjny wyrok u z 13 grudnia 2017 r., s ygn. SK 48/15 (OTK ZU A/201 8 , poz. 2 ) – k westi a spor na kwalifikacji p raw no p odatkowej silosu (magazynu ) na grun- cie u.p.o.l . W tym kontekś c ie Trybunał stw i erdza, że dyskwal ifikacja formalna s k argi konsty- tucyjne j w ni niejsze j sprawi e na eta p ie ws tę pnej kont rol i w is t oc ie wykraczałaby poza r a m y art . 61 u s t . 1 i 4 u.o.t.p.TK. Z te go powodu – n a pod stawie a rt . 6 1 ust . 2 u . o . t . p . TK – należało po stano wić jak w punkcie 2 sentencji. P O U C Z E N I E Na podstawie art. 61 ust. 5 u.o .t.p. TK skarżące j przysługuje prawo do wniesienia zażalenia na punkt 1 niniejsze go postanowieni a w termini e siedmiu dni od daty j e go doręczenia.