VIII SA/Wa 196/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), , Protokolant starszy sekretarz sądowy Magdalena Krawczyk, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2026 r. w Radomiu sprawy ze skargi M. K. na decyzję Ministra Energii z dnia 8 stycznia 2026 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości z tytułu kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązku uiszczenia opłaty zapasowej za sierpień 2019 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezesa Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych z dnia 18 lipca 2025 r. nr [...], znak: [...]; 2) zasądza od Ministra Energii na rzecz skarżącego M. K. kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Decyzją z 8 stycznia 2026 r., po rozpatrzeniu odwołania M. K. (dalej: "skarżący", "strona"), Minister Energii (dalej: "Minister" lub "organ odwoławczy") na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127 § 2 oraz art. 104 § 1, art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 1691; dalej: "k.p.a."), art. 17, art. 63 ust. 1 pkt 1a, art. 63 ust. 2a oraz art. 64 ust. 2 oraz art. 66 ust. 6 w zw. z art. 21 b ust. 1 i ust. 12 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1281 ze zm.; dalej: "ustawa o zapasach"), utrzymał w mocy decyzję Prezesa Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych (dalej: "Prezes Agencji" lub "organ I instancji") nr [...] z 18 lipca 2025 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości spółki S. Sp. z o.o. z siedzibą w L. (dalej: "Spółka") wynikające z decyzji o wymierzeniu kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązku uiszczenia opłaty zapasowej w należnej wysokości oraz terminie za miesiąc sierpień 2019 r. Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: Oznaczoną na wstępie decyzją z 18 lipca 2025 r. Prezes Agencji orzekł o odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki za zaległości Spółki wynikające z decyzji Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych (obecnie Prezes Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych) nr [...]z 9 stycznia 2020 r. wymierzającej karę pieniężną z tytułu niedopełnienia obowiązku uiszczenia opłaty zapasowej należnej od Spółki za sierpień 2019 r. w kwocie 4.612,00 zł; należnych odsetek za zwłokę od zaległości wskazanych wyżej w kwocie 2.805,00 zł i kosztów postępowania egzekucyjnego w kwocie 24 zł. W odwołaniu od tej decyzji strona działaniem pełnomocnika, wnosząc o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, postawiła zarzuty naruszenia przepisów: art. 122 w zw. z art. 180 § 1 i 197 § 1 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 t.j. z późn. zm.) poprzez niepodjęcie przez organ niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w sposób pełny, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności w sprawie, selektywne potraktowanie zebranego materiału dowodowego, nie odniesienie się w zaskarżonej decyzji do całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności poprzez: (i) brak dokonania przez organ (w ślad za organem I instancji) jakiejkolwiek analizy merytorycznej poziomu aktywów/pasywów Spółki w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki (ii) oparcie wszelkich ustaleń w ramach postępowania odnośnie stanu aktywów Spółki wyłącznie na fakcie bezskutecznej egzekucji z majątku spółki, podczas gdy obraz sytuacji majątkowej Spółki w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie Spółki można było uzyskać wyłącznie po dokładnej analizie aktywów Spółki, ich wartości godziwej i ewentualnego niedoszacowania/przeszacowania aktywów w sprawozdaniach finansowych, ich rzeczywistego istnienia, możliwości wyegzekwowania należności, stanu zobowiązań, charakteru zobowiązań, terminu wymagalności zobowiązań i ich ewentualnego przedawnienia w stosunku do Spółki, z uwzględnieniem zdarzeń prawnych o charakterze finansowym (m.in. wniesienie dopłat przez wspólników Spółki) w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie Spółki; art. 116 § 1-2 i 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię i przypisanie skarżącemu odpowiedzialności jako byłemu członkowi Zarządu Spółki za zobowiązania tej Spółki powstałe z tytułu decyzji Prezesa Agencji z 9 stycznia 2020 r. podczas gdy w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie Spółki, należności wynikające z ww. decyzji nie były wymagalne. Minister, wskazaną na wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Na wstępie przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Wskazał m.in., że Prezes Agencji Rezerw Materiałowych decyzją nr [...]wymierzył Spółce karę pieniężną w wysokości 4.612.00 zł za niedopełnienie obowiązku uiszczenia opłaty zapasowej za sierpień 2019 r. Wobec braku zapłaty 27 stycznia 2021 r. wystawił następnie tytuł wykonawczy nr [...]celem przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.. Administracyjne postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do wyegzekwowania należności, wobec czego Naczelnik US postanowieniem umorzył postępowanie. Następnie, Prezes Agencji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu Spółki. Jednocześnie, wezwał skarżącego do wykazania przesłanek zwalniających z odpowiedzialności. Strona nie udzieliła odpowiedzi na wezwanie. W odwołaniu pełnomocnik zarzucił natomiast niedokonanie analizy aktywów spółki, ich wartości godziwej i niedoszacowania aktywów. Wywodził następnie że, ww. opisane zdarzenia miały mieć miejsce w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie. W związku z powyższym wniósł o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania z powodu bezprzedmiotowości na mocy art. 208 Ordynacji podatkowej lub alternatywnie o uchylenie decyzji i przekazanie organowi I instancji do ponownego rozpoznania. Dodatkowo argumentował, że Spółka w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie nie spełniała przesłanek do ogłoszenia upadłości, albowiem posiadała wyłącznie jednego wierzyciela, na poparcie czego pełnomocnik przywołał argumentację z Rozporządzenia Prezydenta RP Prawo Upadłościowe z 1934 roku. Pełnomocnik strony jako nadrzędny argument podnosi, że skarżący jest byłym Prezesem zarządu/ byłym członkiem zarządu. Przystępując do merytorycznego rozpoznania sprawy Minister wskazał na treść ustawy o zapasach argumentując, że zgodnie z art. 17 ust. 1 do postępowania przed Prezesem Agencji w sprawach określonych w ustawie stosuje się przepisy kodeksu postępowania administracyjnego - a nie Ordynacji podatkowej. W myśl art. 66 ust. 6 ustawy o zapasach, w zakresie nieuregulowanym w ustawie, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.; dalej: "O.p.", "Ordynacja podatkowa" ) - Zobowiązania Podatkowe. Zgodnie natomiast z art. 21b ust. 1 ustawy o zapasach koszty tworzenia zapasów agencyjnych ponoszą producenci i handlowcy, uiszczając opłatę zapasową. Z art. 21b ust. 12 ustawy o zapasach wynika obowiązek producentów i handlowców wpłacania opłaty zapasowej na rachunek Funduszu Zapasów Interwencyjnych, w terminie do ostatniego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła produkcja lub przywóz paliw. Kwestia obowiązku zapłaty opłaty zapasowej za sierpień 2019 r. oraz wysokości tej opłaty została rozstrzygnięta ostateczną i prawomocną decyzją. Zgodnie z art. 63 ust. 1 pkt 1a ustawy o zapasach, karze pieniężnej podlega ten kto nie dopełnia obowiązku uiszczenia opłaty zapasowej w należnej wysokości albo w terminie, o którym mowa w art. 21b ust. 12 ustawy. Prezes Agencji wymierza karę, o której mowa w art. 63 ust. 1 pkt 1a w drodze decyzji, od której przysługuje odwołanie do ministra właściwego do spraw gospodarki surowcami energetycznymi (art. 64 ust. 2 ustawy o zapasach). Kara pieniężna, o której mowa w art. 63 ust. 1 pkt 1a ustawy o zapasach, wynosi dwukrotność należnej kwoty opłaty zapasowej albo dwukrotność różnicy pomiędzy uiszczoną kwotą a należną kwotą opłaty zapasowej (art. 63 ust. 2a ustawy o zapasach). Przed wymierzeniem kary, o której mowa w art. 63 ust. 1 pkt 1a ustawy o zapasach, Prezes Agencji wzywa producenta lub handlowca do uiszczenia opłaty zapasowej w należnej wysokości, w terminie 7 dni od dnia otrzymania wezwania (art. 64 ust. 2a ustawy o zapasach). Z akt sprawy wynika, że Prezes Agencji, przed wydaniem decyzji w sprawie wymierzenia kary pieniężnej, wezwał Spółkę do uiszczenia opłaty zapasowej w należnej wysokości oraz terminie. Pomimo prawidłowego doręczenia wezwania do uiszczenia opłaty zapasowej Spółka nie wniosła opłaty. Wobec powyższego zostały spełnione przesłanki do wymierzenia Spółce kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązku uiszczenia opłaty zapasowej w należnej wysokości oraz w wymaganym terminie. Następnie Minister wskazał, że kolejnymi zagadnieniami wymagającymi rozstrzygnięcia w sprawie jest podnoszona w odwołaniu kwestia pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki. Z analizy danych (KRS [...]) dokonanych przez organ I instancji wynika niezbicie, że skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki. Stanowisko Prezesa Minister ocenił jako prawidłowe i niewadliwe. Nadto, organ odwoławczy uznał, że odwołanie oparte jest na błędnej i nietrafionej podstawie prawnej tzn. pełnomocnik przywołał przepisy postępowania podatkowego zawarte w dziale IV O.p. co jest chybione z tej przyczyny, że zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o zapasach do postępowania przed Prezesem Agencji w sprawach określonych w ustawie stosuje się przepisy k.p.a., a nie O.p. Jedynie do opłaty zapasowej, zgodnie z art. 21 b ust. 13 ustawy o zapasach w zakresie nieuregulowanym w ustawie, do należności z tytułu opłaty zapasowej stosuje się odpowiednio przepisy działu III oraz działu V O.p., tj. Zobowiązania podatkowe z wyłączeniem przepisów dotyczących umarzania należności, odraczania płatności oraz rozkładania płatności na raty. Za trafne uznał przy tym stanowisko Prezesa Agencji, które ma oparcie w przepisach Prawa upadłościowego, że nieskuteczne było złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, ponieważ w postępowaniu występował wyłącznie jeden wierzyciel, tj. Skarb Państwa (Prezes Agencji). W dalszej części uzasadnienia Minister wskazał na treść przepisów ustawy Prawo upadłościowe oraz przepisy O.p. normujące zasady postępowania w zakresie odpowiedzialności osób trzecich wskazując m.in., że do powstania odpowiedzialności strony konieczne jest istnienie przesłanek pozytywnych przy jednoczesnym braku przesłanek negatywnych. W opinii Ministra, postanowienie Naczelnika US stanowi nie tylko dowód potwierdzający uzasadnione przypuszczenie, że egzekwowana należność pieniężna nie może być zaspokojona ze znanego majątku Spółki, ale wiarygodny dowód na okoliczność braku majątku Spółki pozwalającego na wyegzekwowanie należności. Natomiast poprzez odesłanie do przepisów Ordynacji podatkowej ustawodawca przyznał Prezesowi Agencji narzędzia służące skutecznej realizacji obowiązku utrzymania zapasów ropy naftowej oraz paliw w postaci uiszczania opłaty zapasowej lub kary pieniężnej. Szeroki zakres odwołania daje podstawy do uznania, że w przypadku obu ww. należności publicznoprawnych (tj. opłaty zapasowej i kary pieniężnej) dopuszczalne jest stosowanie przepisów o odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej według zasad przewidzianych w art. 116 Ordynacji podatkowej. Ani opłata zapasowa, ani kara pieniężna nie są podatkami, stąd art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej podlega zastosowaniu nie wprost, lecz z odpowiednią modyfikacją uwzględniającą terminy płatności obu należności. Orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległą karę pieniężną nałożoną na spółkę kapitałową należy przy tym postrzegać nie jako przeniesienie odpowiedzialności za popełnienie deliktu administracyjnego na podmiot trzeci, lecz jako rozszerzenie dopuszczalności egzekucji z majątku członków zarządu, którzy zarządzają spółką i decydują w sprawach bieżących spółki. Ustawa o Krajowym Rejestrze Sądowym statuuje zasadę ochrony wpisów i wykreśleń z rejestru przedsiębiorców w stosunku do innych osób i organów wchodzących w relację z przedsiębiorcą rejestrowym, a nadto zasadę, że wpisy członków zarządu do KRS mają charakter deklaratoryjny zaś rozstrzygające znaczenie po myśli Kodeksu Spółek Handlowych mają uchwały zgromadzenia wspólników (dokumenty wewnątrzkorporacyjne). Końcowo organ odwoławczy wskazując na treść art. 70 § 4 O.p. uznał, że poza sporem jest, że środki i czynności egzekucyjne stosowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego przerwały skutecznie bieg przedawnienia. Z tych wszystkich względów wszystkie zarzuty odwołania Minister uznał za chybione. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie organowi I instancji do ponownego rozpoznania, pełnomocnik skarżącego postawił zarzuty naruszenia: art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności, brak jakiejkolwiek rzeczywistej analizy sytuacji majątkowej i finansowej Spółki w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie. Oparcie ustaleń wyłącznie na fakcie bezskuteczności egzekucji administracyjnej, bez badania aktywów, należności i rzeczywistej kondycji finansowej Spółki w relewantnym czasie; art. 122 w zw. z art. 180 § 1 i 197 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w sposób pełny, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności w sprawie, selektywne potraktowanie zebranego materiału dowodowego, nie odniesienie się w zaskarżonej decyzji do całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności poprzez: (i) brak dokonania przez organ (w ślad za organem I instancji) jakiejkolwiek analizy merytorycznej poziomu aktywów/pasywów Spółki w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki (ii) oparcie wszelkich ustaleń w ramach postępowania odnośnie stanu aktywów Spółki wyłącznie na fakcie bezskutecznej egzekucji z majątku spółki, podczas gdy obraz sytuacji majątkowej Spółki w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie Spółki można było uzyskać wyłącznie po dokładnej analizie aktywów Spółki, ich wartości godziwej i ewentualnego niedoszacowania/przeszacowania aktywów w sprawozdaniach finansowych, ich rzeczywistego istnienia, możliwości wyegzekwowania należności, stanu zobowiązań, charakteru zobowiązań, terminu wymagalności zobowiązań i ich ewentualnego przedawnienia w stosunku do Spółki, z uwzględnieniem zdarzeń prawnych o charakterze finansowym (m.in. wniesienie dopłat przez wspólników Spółki) w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie Spółki; art. 116 § 1-2 i 4 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i przypisanie skarżącemu odpowiedzialności jako byłemu członkowi Zarządu Spółki S. Sp. z o.o. za zobowiązania tej Spółki powstałe z tytułu decyzji Prezesa Agencji z 23 października 2020 r., podczas gdy w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie Spółki, należności wynikające z ww. decyzji nie były wymagalne. W odpowiedzi na skargę, Minister wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r., poz. 1267) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 143; także jako: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach owej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Przy czym stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania. Może też zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd doszedł do przekonania, iż zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji naruszają prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie obu decyzji z obrotu prawnego. Spór w sprawie sprowadza się do oceny zasadności obciążenia skarżącego solidarną odpowiedzialnością jako byłego członka zarządu Spółki za zaległości Spółki wynikające z decyzji Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych nr [...]z dnia 9 stycznia 2020 r. wymierzającej karę pieniężną z tytułu niedopełnienia obowiązku uiszczenia opłaty zapasowej w należnej wysokości oraz terminie za miesiąc sierpień 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Organ I instancji uznał, że zostały spełnione przesłanki odpowiedzialności skarżącego za zaległości Spółki, o których mowa w art. 116 § 1, § 2, § 4 O.p., jak również powołał się na przepisy art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 O.p., art. 107 § 2 pkt 4 O.p., art. 108 § 1, § 4, § 2 pkt 3 i 4 O.p. oraz art. 118 § 1 O.p. Organ I instancji ustalił, że skarżący pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki od dnia 25 października 2020 r., to jest od powołania do pełnienia tej funkcji na mocy Uchwały nr [...] Zgromadzenia wspólników. Ustalił również, że Uchwałą nr [...] Zgromadzenia Wspólników Spółki podjętej w dniu 23 sierpnia 2021 r. na stanowisko Prezesa Zarządu Spółki powołano D. G.. Prezes Agencji wskazał także, iż termin płatności kary pieniężnej wymierzonej decyzją nr [...]z dnia 9 stycznia 2020 r. upływał z dniem 12 listopada 2020 r., co oznacza, że zostały spełnione pozytywne przesłanki odpowiedzialności skarżącego w niniejszej sprawie (str. 16 decyzji organu I instancji). Na stronie 21 decyzji organ I instancji odnosząc się do terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p. wskazał, iż zaległość w niniejszej sprawie powstała z dniem 7 lutego 2020 r. Organ I instancji ustalił także, iż został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w dniu 27 marca 2019 r., który został oddalony postanowieniem Sądu Rejonowego dla m. [...] W. XVIII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych z uwagi na brak przesłanek do ogłoszenia upadłości. Sąd orzekający w tej sprawie zaznaczył również, że dłużnik nie dysponuje majątkiem, który wystarczyłby na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego oraz przynajmniej częściowe zaspokojenie wierzycieli. Zdaniem Prezesa Agencji, Spółka nie złożyła zatem wniosku we właściwym czasie, ponieważ składając wniosek nie posiadała majątku wystarczającego nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Egzekucja okazała się bezskuteczna i nie został ustalony żaden majątek Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu I instancji podzielił pogląd organu I instancji o zasadności orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości Spółki wynikające z decyzji Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych nr [...]z dnia 9 stycznia 2020 r. wymierzającej karę pieniężną z tytułu niedopełnienia obowiązku uiszczenia opłaty zapasowej w należnej wysokości oraz terminie za miesiąc sierpień 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Skarżący kwestionuje zaś zaskarżoną decyzję podnosząc brak analizy sytuacji majątkowej i finansowej Spółki w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie i oparcie ustaleń odnośnie aktywów Spółki wyłącznie na fakcie bezskutecznej egzekucji z majątku Spółki. Zdaniem skarżącego w sprawie brak jest także jednoznacznych ustaleń dotyczących momentu, w którym zobowiązanie Spółki stało się wymagalne. Nie zestawiono także precyzyjnie tego momentu z okresem pełnienia funkcji członka zarządu przez skarżącego. Odnosząc się do tak zakreślonego przedmiotu sporu, przypomnieć należy, że zaległość Spółki, o której mowa w zaskarżonej decyzji wynika z decyzji Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych nr [...]z dnia 9 stycznia 2020 r. wymierzającej Spółce karę pieniężną z tytułu niedopełnienia obowiązku uiszczenia opłaty zapasowej w należnej wysokości oraz terminie za miesiąc sierpień 2019 r. Decyzja ta została wydana na podstawie art. 63 ust. 1 pkt 1a, art. 63 ust.21, art. 64 ust. 2 oraz art. 66 ust. 6 w zw. z art. 21b ust. 1 i art. 21b ust. 12 ustawy o zapasach. W myśl art. 17 ust. 1 ustawy o zapasach, do postępowania przed Prezesem Agencji w sprawach określonych w ustawie stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2025 r. poz. 1691). Zgodnie zaś z art. 66 ust. 6 ustawy o zapasach w zakresie nieuregulowanym w ustawie, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Tym samym wobec nieuiszczenia kary pieniężnej przez Spółkę zastosowanie mają art. 107 i nast. Ordynacji podatkowej, w tym art. 116 tej ustawy. Oceny wymaga zatem, czy w realiach niniejszej sprawy wystąpiły przesłanki do przypisania skarżącemu odpowiedzialności z art. 116 Ordynacji podatkowej. Wskazania jednocześnie wymaga, iż zgodnie z art. 107 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w przypadkach i w zakresie przewidzianych w wymienionym Rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. W myśl art. 107 § 2 pkt 2 i pkt 4 O.p. jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z art. 108 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Jak wskazuje § 2 art. 108 ustawy Ordynacja podatkowa postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; dniem doręczenia decyzji: określającej wysokość zobowiązania podatkowego, o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę; określającej wysokość zaległości podatkowej, o której mowa w art. 52 oraz art. 52a; dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3; dniem odstąpienia od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, zgodnie z przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - w przypadku, o którym mowa w § 3a. Zgodnie zaś z treścią art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa za zaległość podatkową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: nie wykazał, że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1428) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Art. 116 § 4 ww. ustawy stanowi, że przepisy § 1 - 2 stosuje się również do byłego członka zarządu. W niniejszej sprawie odpowiedzialność dotyczy wymierzonej Spółce kary pieniężnej. Z treści art. 116 § 1 i § 2 O.p., wynika, że przesłanki związane z odpowiedzialnością osób trzecich można podzielić na dwie grupy: a) przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz b) przesłanki negatywne (egzoneracyjne), które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Pozytywną przesłanką obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu jest nieskuteczna w całości lub w części egzekucja z majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008r., sygn. akt II FPS 6/08 dostępna w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl,). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej, nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 233/06 i wyrok Sądu Najwyższego z 23 marca 2012 r., sygn. akt II UK 152/11). Zdaniem Sądu, w sprawie została wykazana przesłanka bezskuteczności egzekucji. Świadczą o tym dokonane w toku prowadzonego wobec majątku Spółki czynności egzekucyjne, które nie doprowadziły do wyegzekwowania należności podatkowych i w konsekwencji doszło do umorzenia tego postępowania. Jak wynika z akt administracyjnych dołączonych do akt sądowych na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 27 stycznia 2021 r. nr [...]było prowadzone postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki zmierzające do wyegzekwowania kary pieniężnej nałożonej decyzją [...]z dnia 9 stycznia 2020 r. w kwocie 4.612,00 zł. Postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 22 grudnia 2021r. postępowanie egzekucyjne prowadzone m.in. na podstawie ww. tytułu wykonawczego zostało umorzone. Z uzasadnienia powyższego postanowienia wynika, że mimo podejmowanych czynności egzekucyjnych nie udało się zrealizować obowiązku wskazanego w tytułach wykonawczych, co spowodowało odstąpienie od dalszego postępowania egzekucyjnego. W poszukiwaniu składników majątku Spółki organ egzekucyjny wykorzystał przy tym wszelkie informacje zawarte w dostępnych rejestrach państwowych, a dotyczące, m. in. majątku ruchomego i nieruchomego, praw majątkowych, posiadanych przez spółkę rachunków bankowych, miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Sądu nie została przez orzekające w sprawie organy wykazana druga przesłanka pozytywna, to jest wykazanie, że termin płatności zobowiązania wskazanego w zaskarżonej decyzji upływał w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu. Nie wykazano również, że wszczęcie postępowania w niniejszej sprawie nastąpiło w zgodzie z art. 108 § 2 pkt 1 O.p., który ma w niniejszej sprawie odpowiednie zastosowanie. Organ I instancji ustalił, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu od dnia 25 października 2020 r. to jest od powołania na podstawie Uchwały nr [...] z tej samej daty. Nie zostało przez orzekające w sprawie organy w sposób niebudzący wątpliwości ustalone w jakiej dacie została doręczona decyzja Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych z dnia 9 stycznia 2020 r. Nr [...]. i w jakiej dacie upływał termin płatności nałożonej na Spółkę tą decyzją. W decyzji tej wskazano, iż karę należy uiścić w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Organ I instancji w swojej decyzji wskazuje dwie daty, w których miał upływać termin płatności kary, a także powstania zaległości, a mianowicie: 13 listopada 2020 r. i 7 lutego 2020 r. Organ odwoławczy do tej kwestii się nie odnosi. Powyższa rozbieżność sprawia, że brak jest podstaw do przyjęcia, iż okoliczność ta została ustalona, w szczególności że przesyłka z decyzją, o której mowa była w doręczeniu w styczniu 2020 r., to jest na kilka miesięcy przed objęciem przez skarżącego funkcji Prezesa Zarządu Spółki. Nie można zatem w świetle dotychczasowych ustaleń przyjąć, iż organ I instancji prawidłowo wszczął postępowanie w sprawie oraz, że istnieją podstawy do przyjęcia, iż tak jak twierdzą orzekające w sprawie organy zostały w sprawie wykazane przesłanki pozytywne odpowiedzialności skarżącego za wskazaną w zaskarżonej decyzji zaległość Spółki. Tymczasem ustalenie terminu płatności wymierzonej kary pieniężnej jest warunkiem koniecznym dla orzeczenia o tej odpowiedzialności. Decyzje organów obu instancji zostały zatem wydane z naruszeniem art. 7, art. 77 i art. 80 k.p.a. oraz art. 116 § 1 i § 2 O.p. w zw. z art. 66 ust. 6 ustawy o zapasach. Dopiero w przypadku stwierdzenia, iż pozytywne przesłanki odpowiedzialności są spełnione należy badać czy w sprawie zachodzą przesłanki egzoneracyjne. Z tego względu odnoszenie się do tych okoliczności na obecnym etapie postępowania należy uznać za przedwczesne. Jednocześnie zarzuty naruszenia w sprawie przepisów art. 122 w zw. z art. 180 § 1 i art. 197 § 1 O.p. nie zasługują na uwzględnienie, albowiem przepisy te nie maiły zastosowania w sprawie. Zarzut zawarty w punkcie 3 skargi, a dotyczący braku wymagalności należności wynikających z decyzji z dnia 23 października 2020 r. jest zaś niezrozumiały, albowiem przedmiotem postępowania były zaległości Spółki powstałe z tytułu decyzji Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych z dnia 9 stycznia 2020 r. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny zatem w pierwszej kolejności dokonać oceny zaistnienia czy w sprawie wystąpiły przesłanki pozytywne odpowiedzialności skarżącego, o których mowa w art. 116 § 1 i § 2 O.p., w szczególności ustalić w jakiej dacie została doręczona decyzja Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych z dnia 9 stycznia 2020 r., w jakim terminie Spółka powinna uiścić wymierzoną karę i w jakiej dacie powstała z tego tytułu zaległość Spółki. Następnie ustalenia te należy odnieść do okresu, w którym skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Dopiero w dalszej kolejności, w przypadku spełnienia przesłanek pozytywnych organy winny dokonać ustaleń co do tego czy w sprawie występują przesłanki ezgoneracyjne, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a orzekł jak w punkcie 1 wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 i 2 , art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 215 ze zm.). Wskazana w punkcie 2 wyroku kwota obejmuje 500 zł uiszczonego przez skarżącego wpisu sądowego, 480 zł wynagrodzenia dla pełnomocnika oraz 17 zł opłaty od pełnomocnictwa.