VII SA/Wa 909/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Montowski, , Sędzia WSA Artur Kuś, Asesor WSA Anna Milicka-Stojek (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 września 2022 r. sprawy ze skargi Grupy [...] sp. z o.o. w S. na decyzję Ministra Finansów z dnia 28 marca 2022 r. znak: PR10.8011.34.2022.GOX w przedmiocie odmowy umorzenia opłaty legalizacyjnej w części i rozłożenia na raty w części oddala skargę

Minister Finansów (dalej jako "organ" lub "Minister") decyzją z [...] marca 2022 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Wojewody [...] (dalej jako "Wojewoda") z [...] listopada 2021 r. nr [...] odmawiającą [...] Sp. z o.o. (dalej jako "skarżąca" lub "spółka") umorzenia w części i jednocześnie rozkładającą na 25 miesięcznych rat płatność opłaty legalizacyjnej ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] (dalej jako "PINB") z [...] czerwca 2021 r. nr [...] w wysokości 125 000 zł. Decyzja wydana została w następującym stanie faktycznym i prawnym: PINB postanowieniem z [...] czerwca 2021 r., w wyniku postępowania administracyjnego w sprawie samowolnej budowy węzła betoniarskiego (zespół silosów wraz z układem podajników i mieszalników), o wydajności ok. 9600 m3/rok, na dz. nr [...] z dostępem przez dz. nr [...], położonych w miejscowości [...], gmina [...], nałożył na skarżącą opłatę legalizacyjną w wysokości 125 000 zł. Skarżąca wnioskiem z 16 czerwca 2021 r., uzupełnianym przy pismach z 27 lipca 2021 r., 31 sierpnia 2021 r. i 13 października 2021 r., wystąpiła do Wojewody o umorzenie w części (50 %) opłaty legalizacyjnej oraz rozłożenie pozostałej kwoty na raty w wysokości maksymalnie po 5 000 zł miesięcznie. W uzasadnieniu wniosku poinformowała, że zakład produkcyjny skarżącej jest miejscem zatrudnienia kilkudziesięciu osób, a konieczność jednorazowej zapłaty opłaty legalizacyjnej może doprowadzić do upadłości spółki. Ponadto w związku z zaistniałą sytuacją pandemiczną oraz wcześniejszymi zobowiązaniami zakład generuje straty, w związku z tym nie ma możliwości jednorazowo wpłacić nałożonej opłaty legalizacyjnej. Wojewoda decyzją z [...] listopada 2021 r., działając na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 i pkt 3 oraz art. 67b § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), powoływanej dalej jako "O.p.", odmówił umorzenia w części opłaty legalizacyjnej w wysokości 125 000 zł, rozkładając jednocześnie jej płatność na 25 miesięcznych rat. W opinii Wojewody, skarżąca nie wykazała, że ze względu na sytuację finansową nie jest w stanie uregulować ww. zobowiązania. Podejmowane przy tym przez spółkę inwestycje, mają na celu w przyszłości polepszenie jej sytuacji finansowej. Odnosząc się do argumentów skarżącej związanych z panującą pandemią, Wojewoda zauważył, że w związku z walką z koronawirusem wprowadzonych jest szereg uprawnień dla przedsiębiorców w celu poprawy funkcjonowania firmy, czy utrzymania stanowisk pracy, z których skarżąca w części już skorzystała, np. zwolnienie ze składek ZUS. W sprawie nie występują zatem dostateczne i wystarczające podstawy do podjęcia decyzji o umorzeniu ustalonej opłaty legalizacyjnej z uwagi na ważny interes podatnika. Odnosząc się natomiast do przesłanki interesu publicznego, jako ewentualnej podstawy przyznania ulgi, Wojewoda wyjaśnił, że pod tym pojęciem rozumieć można dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji. Nie można jej natomiast utożsamiać z subiektywnym przekonaniem strony o potrzebie umorzenia należności. W ocenie Wojewody, z materiału dowodowego wynika, że skarżąca jest w stanie uregulować opłatę legalizacyjną i nie doprowadzi to jej do upadłości czy likwidacji. Co istotne, jej zobowiązania cywilnoprawne nie posiadają atrybutu pierwszeństwa przed zobowiązaniami publicznoprawnymi i obowiązek ich spłaty nie może stanowić przesłanki umorzenia zobowiązania. Ulga w postaci umorzenia należności stanowi bowiem wyjątek od powszechnie obowiązującej zasady płacenia danin publicznych, zaś w przedmiotowej sprawie brak szczególnych okoliczności przemawiających za wyjątkowym potraktowaniem skarżącej i odstąpieniem od ogólnie obowiązujących reguł. W oparciu o zebrane w sprawie dokumenty i informacje, mając przede wszystkim na względzie interes skarżącej, Wojewoda podjął natomiast decyzję o rozłożeniu zapłaty opłaty legalizacyjnej na 25 rat miesięcznych, co umożliwi jej sukcesywną spłatę i wywiązanie się z zaciągniętych zobowiązań wobec budżetu. Przy tym z uwagi na to, że wniosek skarżącej o przyznanie ulgi w spłacie wpłynął w dniu 23 czerwca 2021 r., czyli w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego w związku z COVID-19, to w sprawie zgodnie z art. 15za ust. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 568), nie będzie naliczana opłata prolongacyjna. Mając jednocześnie na uwadze stanowisko skarżącej, że przyznana ulga ma być pomocą w zakresie de minimis określonej w art. 67 § 1 pkt 2 O.p., Wojewoda wskazał, że udzielona ulga w postaci rozłożenia na raty opłaty legalizacyjnej jest pomocą de minimis, spełniającą warunki przepisów unijnych i jest zwolniona z wymogu zgłoszenia. Jak wynika bowiem z dołączonych do akt list przypadków pomocy publicznej otrzymanej przez skarżącą, w 2020 r. otrzymała ona pomoc de minimis o wartości brutto 32 669,54 zł (brutto EURO 7 168,59) oraz pomoc rekompensacyjną o wartości brutto 684 991,83 zł (brutto EURO 151 090,94) (zaliczka zwrotna, umorzenie opłaty). Zatem łączna wartość przyznanej pomocy de minimis w okresie 3 lat budżetowych nie przekroczy wartości 200 000 EUR. Po dokonaniu stosownych obliczeń Wojewoda wskazał bowiem, że udzielenie skarżącej ulgi w postaci rozłożenia płatności opłaty legalizacyjnej na raty będzie pomocą o wartości pomocy de minimis wynoszącej 8 065,32 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zaskarżyła ją w części odmawiającej umorzenia w części należności głównej i zarzuciła naruszenie art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r. poz. 735 ze zm.), powoływanej dalej jako "K.p.a.", poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia, z którego nie wynika, na jakiej podstawie organ odmówił umorzenia części należności głównej, ani co było faktyczną przyczyną wydania decyzji o określonej treści. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej części decyzji i wydanie decyzji zgodnej z wnioskiem, tj. umarzającej w wysokości 50 % opłatę legalizacyjną. Minister decyzją z [...] marca 2022 r. utrzymał w mocy decyzję z [...] listopada 2021 r. i wskazał, że możliwość udzielenia ulg w spłacie należności publicznoprawnej przewidziana w art. 67a § 1 O.p. uzależniona jest od zaistnienia przesłanek w postaci ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Zgodnie z kolei z art. 67b § 1 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które nie stanowią pomocy publicznej; które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis; które stanowią pomoc publiczną. Zasady dopuszczalności udzielania pomocy publicznej reguluje Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U. UE. C. z 2012 r. Nr 326, str. 47), powoływany dalej jako "Traktat", który w art. 107 ust. 1 stanowi, że z zastrzeżeniem innych postanowień przewidzianych w Traktatach, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi. Minister zaznaczył, że pomoc de minimis stanowi szczególną postać pomocy, udzielanej poza programami pomocowymi i pomocą indywidualną, która z uwagi na niewielkie kwoty pomocy, nie ma potencjalnego wpływu na konkurencję i wymianę handlową między państwami członkowskimi. Przepisy dotyczące udzielania pomocy de minimis określone zostały w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz.U.UE. L. z 2013 r. Nr 352, str. 1). Uważa się, że środki pomocy nie spełniają wszystkich kryteriów określonych w art. 107 ust. 1 Traktatu i dlatego są zwolnione z wymogu zgłoszenia przewidzianego w art. 108 ust. 3 Traktatu, jeżeli spełniają warunki określone w niniejszym rozporządzeniu. Całkowite kwoty pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu podmiotowi są zróżnicowane i zależą od rodzaju prowadzonej przez podmiot ubiegający się o udzielenie pomocy działalności. Co do zasady, całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu nie może przekroczyć 200 000 EUR w okresie trzech lat podatkowych. Minister zauważył dalej, że na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalił, że skarżąca w piśmie z 13 października 2021 r. wniosła o udzielenie jej pomocy w zakresie de minimis określonej w art. 67 § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z rachunkiem zysków i strat sporządzonym na koniec 2018 r. spółka osiągnęła zysk w wysokości 158 208,19 zł netto, natomiast przychody netto ze sprzedaży produktów wyniosły 18 497 827,24 zł. Na podstawie bilansu sporządzonego na koniec 2018 r. ustalono, że posiadała rzeczowe aktywa trwałe o wartości 2 329 611,88 zł, z tego środki trwałe o wartości 2 329 611,88 zł (grunty, budynki, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej, urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu, inne środki trwałe). Firma posiadała aktywa obrotowe w łącznej wysokości 4 965 915,24 zł, z tego zapasy 4 139 110,91 zł, należności krótkoterminowe wyniosły 715 054,97 zł, a inwestycje krótkoterminowe 83 545,75 zł (środki pieniężne w kasie i na rachunkach zł). Na koniec 2018 r. dysponowała kapitałem własnym w wysokości 1 958 206,19 zł, posiadała zobowiązania krótkoterminowe w wysokości 4 171 248,93 zł oraz zobowiązania długoterminowe w wysokości 1 166 100 zł. Według rachunku zysków i strat sporządzonym na koniec 2019 r. skarżąca osiągnęła zysk w wysokości 80 343,10 zł netto (99 189,10 zł brutto), natomiast przychody netto ze sprzedaży produktów wyniosły 431 935,70 zł oraz przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów 15 593 787,49 zł. Na podstawie bilansu sporządzonego na koniec 2019 r. ustalono, że firma posiadała rzeczowe aktywa trwałe o wartości 2 065 443,69 zł, z tego środki trwałe o wartości 2 065 443,69 zł (grunty, budynki, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej, urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu, inne środki trwałe). Spółka posiadała aktywa obrotowe w łącznej wysokości 5 426 646,73 zł, z tego zapasy 3 779 514,88 zł, należności krótkoterminowe wyniosły 1 535 974,13 zł, a inwestycje krótkoterminowe 92 725,09 zł (środki pieniężne w kasie i na rachunkach). Spółka na koniec 2019 r. dysponowała kapitałem własnym w wysokości 2 038 551,29 zł, posiadając zobowiązania krótkoterminowe w wysokości 4 499 739,13 zł. Zgodnie z rachunkiem zysków i strat sporządzonym na koniec 2020 r. osiągnęła zysk netto w wysokości 112 999,46 zł, natomiast przychody netto ze sprzedaży produktów wyniosły 18 470 734,58 zł. Na podstawie bilansu sporządzonego na koniec 2020 r. ustalono, że skarżąca posiadała rzeczowe aktywa trwałe o wartości 1.993.681,26 zł, z tego środki trwałe o wartości 1.993.681,26 zł (grunty, budynki, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej, urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu, inne środki trwałe). Spółka posiadała aktywa obrotowe w łącznej wysokości 5 430 748,75 zł, z tego zapasy 3 678 118,78 zł, należności krótkoterminowe wyniosły 1 663 100,21 zł, a inwestycje krótkoterminowe 65 031,31 zł (środki pieniężne w kasie i na rachunkach 65 031,31 zł). Ponadto na koniec 2020 r. dysponowała kapitałem własnym w wysokości 2 151 550,75 zł, posiadając zobowiązania krótkoterminowe w wysokości 4 485 323,26 zł. Zgodnie ze "Sprawozdaniem Zarządu Spółki z o.o. [...] z działalności za 2020 r. (...)" osiągnęła ona w 2020 r. łączny przychód w wysokości 18 484 852,11 zł przy kosztach własnych 18 345 111,65 zł, co dało dochód brutto 139 740,46 zł. W 2020 r. spółka zatrudniała średnio 27 osób. Działała dość prężnie, osiągając w roku obrachunkowym wysoki obrót. Zajmuje się konfekcjonowaniem oraz dystrybucją cementu budowlanego, produkcją betonu towarowego, stabilizacji, sprzedażą hurtową materiałów budowlanych. Pomimo dość krótkiego okresu działania posiada siatkę stałych dostawców i odbiorców. Według rachunku zysków i strat sporządzonego na 30 kwietnia 2021 r. spółka osiągnęła zysk w wysokości 49 660,22 zł netto (61 309,22 zł brutto), natomiast przychody netto ze sprzedaży produktów wyniosły 4 505 027,75 zł. Na podstawie bilansu sporządzonego na 30 kwietnia 2021 r. ustalono, że firma posiadała rzeczowe aktywa trwałe o wartości 1 918 667,80 zł, z tego środki trwałe o wartości 1 918 667,80 zł (grunty, budynki, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej, urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu, inne środki trwałe). Firma posiadała aktywa obrotowe w wysokości 5 520 068,65 zł, z tego zapasy 3 805 218,19 zł, należności krótkoterminowe – 1 667 386,05 zł, a inwestycje krótkoterminowe 32 765,34 zł (środki pieniężne w kasie i na rachunkach). Ponadto ustalono, że spółka na 30 kwietnia 2021 r. dysponowała kapitałem własnym w wysokości 2 201 210,97 zł, posiadając zobowiązania krótkoterminowe w wysokości 4 544 029,48 zł. Jak wynika z zaświadczenia Banku Spółdzielczego w [...] , spółka na 4 sierpnia 2021 r. posiadała w Banku zadłużenie z tytułu kredytów w kwocie 1 555 732,00 zł, które regulowane są terminowo. Na rachunku bieżącym nie występują zajęcia komornicze. Spółka jest również klientem PKO Bank Polski S.A. i korzysta z rachunku Biznes Partner udzielonego w kwocie 1 768 000,00 zł, termin spłaty 29 lipca 2021 r., zaś stan dostępnych środków na 26 lipca 2021 r. wynosił 141 236,18 zł. Rachunek obsługiwany był terminowo i nie był obciążony tytułami egzekucyjnymi. Spółka posiada w ww. banku też produkty: Biznes Partner - saldo końcowe na 30 czerwca 2021 r. – 1 748 067,98 zł; rachunek VAT - saldo na 30 czerwca 2021 r. - 0 zł. Spółka posiada w Banku Spółdzielczym w [...] rachunek bieżący, którego saldo na 29 czerwca 2021 r. wynosiło 484,88 zł, natomiast przed dokonanymi poleceniami przelewu saldo tego dnia wynosiło 34 661,19 zł. Rachunek ten w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 czerwca 2021 r. nie wykazywał salda ujemnego. Zgodnie z Raportem o środkach trwałych sporządzonym na 31 grudnia 2020 r. skarżąca posiadała szereg środków trwałych, których wartość początkowa to 3 241 318,87 zł, zaś wartość netto to 1 971 315,51 zł. Zgodnie z bilansem spółka na koniec 2020 r. posiadała środki trwałe o łącznej wartości 1 993 681,26 zł. Minister zauważył dalej, że jak wynika z dołączonych do akt "Listy przypadków pomocy publicznej otrzymanej przez beneficjenta" spółka w 2020 r. otrzymała pomoc de minimis o wartości brutto 32 669,54 zł (brutto 7 168,59 EURO) oraz pomoc rekompensującą negatywne konsekwencje ekonomiczne związane z Covid-19 o wartości brutto 684 991,83 zł (brutto 151 090,94 EURO) (zaliczka zwrotna, umorzenie opłaty). Spółka została również w formie pomocy publicznej zwolniona z opłacania należności z tytułu składek do ZUS za kwiecień 2020 r. w kwocie 14 155,00 zł (3 180,68 EURO); za maj 2020 r. w kwocie 14 750,40 zł (3 304,97 EURO); za marzec 2020 r. w kwocie 13 895,43 zł (3 122,36 EURO). Zgodnie z decyzją z [...] maja 2020 r. Polski Fundusz Rozwoju S.A. dokonał również pozytywnej weryfikacji spełnienia przez spółkę warunków otrzymania subwencji finansowej w kwocie 642 191,00 zł, którą przelano na jej rachunek bankowy. Zgodnie z decyzją w sprawie zwolnienia z obowiązku zwrotu subwencji finansowej z [...] czerwca 2021 r., skarżąca została następnie zwolniona z obowiązku zwrotu ww. subwencji w wysokości 50%, tj. 321 095,50 zł. Spółka otrzymała też w związku z trudną sytuacją związaną z Covid-19 dotację, która została jej umorzona w 50% w związku z kontynuowaniem działalności gospodarczej oraz utrzymaniem dotychczasowego zatrudnienia i podlega spłacie PFR w [...]. Minister zauważył dalej, że nałożona na skarżącą opłata legalizacyjna w kwocie 125 000 zł jest konsekwencją jej działań polegających na budowie węzła betoniarskiego (zespół silosów wraz z układem podajników i mieszalników) bez wymaganego prawem pozwolenia na budowę. Opłata legalizacyjna nie została zatem nałożona na spółkę na skutek szczególnych okoliczności, lecz jest następstwem jej działań, które spowodowały naruszenie przepisów prawa budowlanego. Skarżąca przed przystąpieniem do procesu budowlanego powinna była dochować należytej staranności i dopełnić obowiązku podjęcia działań pozwalających na zgromadzenie dokumentacji potwierdzającej legalność podjętego procesu budowlanego. Minister po dokonaniu na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego analizy sytuacji majątkowej i finansowej spółki uznał, że w związku z nałożeniem na nią opłaty legalizacyjnej znalazła się ona w potencjalnie trudnej sytuacji. Sytuacja ta nie zagraża jednak jej funkcjonowaniu. Spółka dysponuje bowiem potencjałem umożliwiającym zapłatę opłaty legalizacyjnej. Wprawdzie dane finansowe spółki wskazują na wahania rok do roku w zakresie dochodowości, to jednak trudno uznać, że dane te wskazują na negatywny trend w tym zakresie, a ich analiza powinna być prowadzona ze świadomością, że podejmowanie każdego rodzaju działalności gospodarczej jest związane z ryzykiem powodzenia przedsięwzięcia i niesie możliwość istnienia gorszych i lepszych okresów. W ocenie Ministra, spółka nie znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej w rozumieniu pkt 10 i pkt 11 "Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw" (DZ.U. UEC 244/2 z 1 października 2004 r.) i nie można jej uznać jako przedsiębiorcy zagrożonego, gdyż nie wykazuje ona rosnących strat, wręcz przeciwnie - z dokumentów finansowych wynika, że posiada płynność finansową. Biorąc pod uwagę dołączone do wniosku rachunki zysków i start oraz bilanse, choć działalność gospodarcza skarżącej na przełomie 4 lat miała wahania spadkowe, to jednak osiągała znacznej wysokości przychody (2018 r. – 18 497 827,24 zł; 2019 r. – 16 025 723,19 zł; 2020 r. – 18 470 734,58 zł; 1 kwietnia 2021 r. – 4 505 027,75 zł). Skarżąca na 31 grudnia 2020 r. posiadała aktywa obrotowe w wysokości 5 430 748,75 zł, 31 grudnia 2019 r. w wysokości 5 426 646,73 zł, zaś na 31 grudnia 2018 r. w wysokości 4 965 915,24 zł. Ponadto spłata zobowiązań prywatnych spółki odbywa się płynnie i bez zakłóceń. Na 31 grudnia 2020 r. dysponowała kapitałem własnym w wysokości 2 151 550,75 zł, a zatem wzrósł on w porównaniu do 2019 r., zaś zobowiązania krótkoterminowe zmalały. W związku z tym, w ocenie Ministra, skarżąca jest wypłacalna i istnieją realne możliwości uregulowania opłaty legalizacyjnej jeśli nie jednorazowo, to w myśl art. 67a § 1 pkt 1 O.p., przy rozłożeniu jej na raty. Świadczy o tym także fakt posiadania przez spółkę środków trwałych o znacznej wartości, czy zgromadzonych środków na rachunku bankowym (jak wynika z bilansu na koniec 2020 r. wynosiły one 65 031,31 zł). Dodatkowo w informacji zawartej w "Sprawozdaniu Zarządu Spółki z o.o. [...] z działalności za 2020 r. (...)" znalazło się stwierdzenie, że w 2020 r. "Firma działała dość prężnie, osiągając w roku obrachunkowym wysoki obrót". Odnosząc się do podnoszonych przez skarżącą argumentów dotyczących panującej pandemii Covid-19, Minister zauważył, że spółka w okresie pandemii była beneficjentem znacznej wartości pomocy rekompensującej negatywne konsekwencje ekonomiczne związane z Covid-19, mającej na celu poprawę funkcjonowania firmy, czy utrzymania stanowisk pracy. Z kolei decyzję w przedmiocie zastosowania ulgi, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 2 i pkt 3 O.p., organy podatkowe podejmują w ramach, tzw. uznania administracyjnego, po ustaleniu, że w sprawie zaistniała przesłanka w postaci "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" lub też obie jednocześnie. W przypadku ulg w spłacie zobowiązań podatkowych (a także niepodatkowych należności budżetowych, do których należy opłata legalizacyjna) najistotniejsze znaczenie ma ustalenie, czy podatnik jest w stanie udźwignąć ciężar powstałych zaległości, co wymaga szczególnie wnikliwej analizy stanu faktycznego w aspekcie jego sytuacji osobistej, rodzinnej i majątkowej. W analizowanej sprawie występujący w sprawie ważny interes podatnika, w ocenie Ministra, nie uzasadnia umorzenia opłaty legalizacyjnej w całości lub części. Materiał dowodowy nie pozostawia bowiem wątpliwości co do dobrej sytuacji finansowej spółki, umożliwiającej jednorazową zapłatę opłaty legalizacyjnej, na co wskazuje analiza jej sprawozdań finansowych za lata 2019 i 2020. Przesłanka ważnego interesu podatnika zachodzi ponadto w sytuacji, której podatnik nie mógł przewidzieć lub nie mógł zapobiec, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Akta postępowania wskazują, że ustalenie opłaty legalizacyjnej nie było związane z sytuacją nadzwyczajną, ale z uwagi na nieuzyskanie wymaganego pozwolenia na budowę. Spółka powinna zatem liczyć się z ryzykiem poniesienia określonych konsekwencji prawnych. Z kolei występująca w sprawie przesłanka ważnego interesu publicznego, rozumiana jako respektowanie wartości wspólnych i istotnych dla całego społeczeństwa, również nie uzasadnia umorzenia opłaty legalizacyjnej w całości, jak i w żądanej przez skarżącą proporcji. W interesie publicznym leży bowiem, by wszyscy zobowiązani wywiązywali się z zapłaty należności stanowiących dochód państwa. W konsekwencji Minister uznał po analizie sytuacji finansowej skarżącej, że występujący w sprawie ważny interes podatnika oraz ważny interes społeczny nie uzasadniają umorzenia opłaty legalizacyjnej w całości oraz w części. W sprawie zaistniały natomiast przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, które przemawiają za udzieleniem skarżącej ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej poprzez rozłożenie jej spłaty na raty. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, że skarżąca jest w stanie uregulować przedmiotową opłatę legalizacyjną w systemie ratalnym. Rozwiązanie takie leży w jej interesie i nie doprowadzi firmy do upadłości czy likwidacji. Również w szeroko rozumianym interesie publicznym leży, by świadczenia publiczne były realizowane, a inwestorzy budowlani nie byli pochopnie zwalniani z obowiązku ich zapłaty. Decyzja o rozłożeniu spłaty opłaty legalizacyjnej na miesięczne raty w kwocie po 5 000,00 zł jest ulgą realną, zgodną z żądaniem spółki. Umożliwi jej sukcesywną spłatę i wywiązanie się z ciążących zobowiązań wobec budżetu. Rozłożenie zapłaty należności na raty stanowi pewną formę kredytowania skarżącej, natomiast interes fiskalny zwykle jest dodatkowo zabezpieczony przez ustalenie opłaty prolongacyjnej, gdyż art. 57 O.p. zobowiązuje organy wydające decyzję o rozłożeniu na raty podatku do naliczenia opłaty prolongacyjnej. Niemniej jednak z uwagi na to, że wniosek skarżącej o umorzenie w części oraz rozłożenie na raty pozostałej kwoty opłaty legalizacyjnej wpłynął w dniu 23 czerwca 2021 r., to zgodnie z art. 15za ust. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw, nie została naliczona opłata prolongacyjna. Udzielona ulga w postaci rozłożenia na raty opłaty legalizacyjnej jest pomocą de minimis, spełniającą warunki określone wart. 2 ust. 2-5 rozporządzenia Komisji Europejskiej (WE) 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis. Nie stanowi więc pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu i jest zwolniona z wymogu zgłoszenia przewidzianego w art. 108 ust. 3 Traktatu. Podsumowując Minister wskazał, że nie dopatrzył się w decyzji Wojewody wad umożliwiających jej uchylenie, a także argumentów przemawiających za jej zmianą. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skardze na powyższą decyzję, skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji ją poprzedzającej, zarzucając organowi naruszenie art. 107 K.p.a. poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia, z którego nie wynika na jakiej podstawie organ odmówił umorzenia części należności głównej i co było faktyczną przyczyną wydania decyzji określonej treści. W uzasadnieniu skargi podniosła, że wysokość opłaty legalizacyjnej jest stała i niezależna od kondycji finansowej zobowiązanego. Zakład produkcyjny skarżącej jest natomiast miejscem zatrudnienia kilkudziesięciu osób, a konieczność jednorazowej zapłaty zobowiązania może doprowadzić do jego upadłości. Dodatkowo, w związku z zaistniałą sytuacją pandemiczną oraz wcześniejszymi zobowiązaniami zakład wnioskodawcy generuje straty, w związku z czym nie ma możliwości jednorazowo dokonać nałożonej opłaty legalizacyjnej. Zasadnym zatem jest częściowe umorzenie opłaty legalizacyjnej w wysokości 50% oraz rozłożenie pozostałej kwoty na raty w wysokości 5 000 zł miesięcznie. Skarżąca wskazała ponadto, że wnosi o udzielenie pomocy w zakresie de minimis określonej w art. 67 § 1 pkt 2 O.p. Decyzja taka jest niewątpliwie decyzją uznaniową, jednak w przypadku wydania decyzji odmownej wymaga szczegółowego uzasadnienia, czego organy obu instancji zaniechały. Minister choć bardzo szczegółowo przeanalizował sytuację finansową skarżącej, to jednak nie przeniósł tych rozważań na istotę sprawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Jednocześnie wskazał, że wyraża zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Skarżąca w piśmie procesowym z 17 czerwca 2022 r. również wystąpiła o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Przedmiotem skargi jest decyzja Ministra, którą utrzymał w mocy decyzję odmawiającą skarżącej umorzenia w części i jednocześnie rozkładającą na 25 miesięcznych rat płatność opłaty legalizacyjnej ustalonej w wysokości 125 000 zł. Zważyć przy tym trzeba, że postępowanie, zakończone tą decyzją, wszczęte zostało na wniosek skarżącej o umorzenie w części (50 %) opłaty legalizacyjnej oraz rozłożenie pozostałej kwoty na raty w wysokości maksymalnie po 5 000 zł miesięcznie. Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowiły art. 67a § 1 pkt 1 i pkt 3 oraz art. 67b § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z pierwszym z ww. przepisów organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty, ewentualnie umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Stosownie z kolei do art. 67b § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a: które stanowią pomoc de minimis – w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Przepisy te znalazły zastosowanie w sprawie na podstawie odesłania zawartego w art. 49c ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.), zgodnie z którym do opłat legalizacyjnych w zakresie nieuregulowanym w ustawie, stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organu podatkowego przysługują wojewodzie. Treść art. 67a § 1 O.p. wskazuje, że decyzja w przedmiocie rozłożenia na raty lub umorzenia w całości, czy części kary wymierzonej przez organ budowlany wydawana jest w ramach uznania administracyjnego, co oznacza, że przepis prawa umożliwia organowi administracyjnemu dokonanie wyboru treści rozstrzygnięcia, w zależności od ustalonych okoliczności sprawy. Decyzja w tym zakresie nie może być jednakże dowolna, ponieważ winna ją poprzedzać dokładna analiza stanu faktycznego, w tym sytuacji majątkowej, czy osobistej wnioskodawcy. W ramach tak poczynionych ustaleń organ może przystąpić do zbadania, czy w sprawie występuje ważny interes strony lub interes publiczny uzasadniający przychylenie się do wniosku. Decyzje podejmowane w ramach uznania administracyjnego pozostają pod kontrolą sądu administracyjnego jak każde inne akty administracji publicznej, jednakże zakres sprawowanej kontroli jest nieco inaczej ukształtowany. Kontrola sądowa takich decyzji zmierza bowiem do ustalenia, czy na podstawie przepisów prawa dopuszczalne było wydanie decyzji oraz czy organ nie przekroczył granic uznania i czy odpowiednio uzasadnił swoje stanowisko. Kontrola decyzji uznaniowej wymaga więc sprawdzenia, czy jej wydanie poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym oraz dostatecznym wyjaśnieniem stanu faktycznego pod kątem przesłanek do umorzenia bądź rozłożenia na raty należności. Sąd kontroluje, czy w toku postępowania administracyjnego podjęto wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, czy zebrano wszystkie dowody w celu ustalenia istnienia bądź nieistnienia ustawowych przesłanek decyzji uznaniowej oraz czy podjęta na ich podstawie decyzja nie wykracza poza granice uznania administracyjnego - nie jest dowolna. Istotą uznania administracyjnego jest to, że ustawodawca wprowadzając pojęcie nieostre, niedookreślone, przerzuca na organ administracji publicznej konieczność wypełnienia hipotezy normy prawnej konkretną treścią, zależną od poczynionych ustaleń. W konsekwencji organ jest zobligowany do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, a co za tym idzie - w tym konkretnym przypadku - do rozważenia istnienia "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" w kontekście wniosku strony. W orzecznictwie wskazuje się, że za "ważny interes podatnika" należy uznać zarówno taką sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych zdarzeń losowych nie jest on w stanie spłacić należności podatkowych, jak i normalną sytuację ekonomiczną podatnika, z uwzględnieniem wysokości osiąganych dochodów, wydatków, możliwości spłaty innych zobowiązań finansowych. Właściwy organ, prowadząc postępowanie administracyjne na podstawie art. 67a § 1 O.p. ustala, czy z przedstawionych przez wnioskodawcę dokumentów wynika jego ważny interes, tj. czy zaszły nadzwyczajne zdarzenia losowe lub wnioskodawca znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej. Ponadto przyjmuje się, że aby można było mówić o "ważnym interesie podatnika" na gruncie konkretnego stanu faktycznego, wnioskodawca musiałby wykazać przed organem, że z uwagi na ww. okoliczności, które zachwiały podstawami jego egzystencji, nie jest w stanie uiścić ustalonej opłaty legalizacyjnej w całości. Z kolei za "interes publiczny" należy uznać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, adekwatność reakcji, czy nieuchronność sankcji w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa przez obywatela. W tak pojmowanym interesie mieści się dążenie do sytuacji, w której podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe w całości i terminowo, dbałość o interes Skarbu Państwa, rozumiany jako konieczność ochrony dochodów państwa oraz możliwości realizacji zadań ogólnospołecznych. W tak pojmowanym interesie publicznym należy umieścić taką sytuację, w której np. w przypadku spłaty zaległości podatkowych (w tym przypadku ustalonej opłaty legalizacyjnej) zaszłaby konieczność korzystania przez podatnika z pomocy społecznej lub doszłoby do jego bankructwa, narażającego inne podmioty bądź nawet Skarb Państwa (pośrednio bądź bezpośrednio) na straty. Zdaniem Sądu, rozpoznając niniejszą sprawę organy w sposób wyjątkowo precyzyjny ustaliły sytuację majątkową skarżącej za okres około 4 lat poprzedzających złożenie wniosku (2018 r., 2019 r., 2020 r, i I poł. 2021 r.). Analiza przeprowadzona w tym zakresie nie daje jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że zaszły okoliczności uzasadniające przyznanie ulgi poprzez umorzenie 50% opłaty legalizacyjnej. Jak wynika bowiem z akt, spółka osiągała znacznej wysokości przychody (2018 r. – 18 497 827,24 zł; 2019 r. – 16 025 723,19 zł; 2020 r. – 18 470 734,58 zł; do 1 kwietnia 2021 r. – 4 505 027,75 zł). Na 31 grudnia 2020 r. posiadała aktywa obrotowe w wysokości 5 430 748,75 zł, na 31 grudnia 2019 r. w wysokości 5 426 646,73 zł, zaś na 31 grudnia 2018 r. w wysokości 4 965 915,24 zł. Ponadto spłata zobowiązań prywatnych spółki odbywa się płynnie i bez zakłóceń. Na 31 grudnia 2020 r. dysponowała ona przy tym kapitałem własnym w wysokości 2 151 550,75 zł (mimo trwającej pandemii), a zatem wzrósł on w porównaniu do 2019 r., zaś zobowiązania krótkoterminowe zmalały. W sprawie nie zachodził zatem ważny interes podatnika. Słusznie także organy uznały, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego do umorzenia ww. opłaty. Uzyskanie ulgi jest odstępstwem od zasady równości, gdyż na mocy decyzji indywidualnej zobowiązany zostaje zwolniony z obowiązku świadczenia wynikającego z ustawy. Skoro sytuacja finansowa skarżącej jest na tyle dobra i stabilna, że pozwala na wypracowanie zysku, nie należy przerzucać ponoszenia odpowiedzialności na budżet państwa. W interesie publicznym leży realizowanie należności publicznoprawnych, tym bardziej że dotyczą one podmiotu, który z brakiem poszanowania prawa rozpoczął proces inwestycyjny, a z którego osiąga - jak wykazano - stałe i wysokie dochody. Poza wyjątkowymi i szczególnymi wypadkami nie można, zdaniem Sądu, dopuścić do powstania społecznego przekonania, że naruszenie przepisów ustawy - Prawo budowlane nie pociąga za sobą negatywnych skutków finansowych, bowiem wszelkie należności z tego tytułu powstałe można będzie umorzyć. Zdaniem Sądu, wobec wykazywania znacznych zysków osiąganych przez spółkę, jak też posiadania stosownych środków zabezpieczających funkcjonowanie spółki, jako swoisty "ukłon" Wojewody należy traktować rozłożenie wymaganej opłaty legalizacyjnej na 25 rat. Organ dostrzegł w tym zakresie zaistnienie ważnego interesu podatnika, bowiem materiał dowodowy wskazuje, że skarżąca jest w stanie uregulować opłatę legalizacyjną w systemie ratalnym, zaś takie rozwiązanie leży w jej interesie i nie doprowadzi firmy do upadłości czy likwidacji. Również w szeroko rozumianym interesie publicznym leży, by świadczenia publiczne były realizowane, a inwestorzy budowlani nie byli pochopnie zwalniani z obowiązku ich zapłaty. Decyzja o rozłożeniu spłaty opłaty legalizacyjnej na miesięczne raty w kwocie po 5 000 zł jest ulgą realną, zgodną z resztą z żądaniem spółki. Umożliwi jej to sukcesywną spłatę i wywiązanie się z ciążących zobowiązań wobec budżetu. Organ uwzględnił zatem na korzyść skarżącej wszystkie podniesione przez nią okoliczności (w tym zatrudnienie kilkudziesięciu osób, zaistniałą sytuację pandemiczną oraz wcześniej zaciągnięte zobowiązania, które uniemożliwiają jej jednorazowe uiszczenie nałożonej opłaty legalizacyjnej). W związku z tym organy prawidłowo uznały, że skarżąca jest wypłacalna i istnieją realne możliwości uregulowania opłaty legalizacyjnej jeśli nie jednorazowo, to w myśl art. 67a § 1 pkt 1 O.p., przy rozłożeniu jej na raty. Zdaniem Sądu, a wbrew twierdzeniom skargi, zaskarżona decyzja zawiera pełną, czytelną i przekonującą analizę, uwzględniającą wszystkie argumenty ważne dla skarżącej, nadto - ważne dla organu dokonującego następnie (wobec stwierdzenia wystąpienia przesłanki, od której ustawodawca uzależnił możliwość udzielenia ulgi) wyboru rozstrzygnięcia. Nie sposób zarzucić jej wydania z naruszeniem art. 7, art. 77, art. 80, czy art. 107 § 3 K.p.a. w zw. z art. 67a § 1 i art. 67b O.p. Organy również, zgodnie z wnioskiem skarżącej, potraktowały przyznaną ulgę jako udzielenie pomocy de minimis. Rozpoznawana skarga powyższych elementów decyzji w istocie nie kwestionuje, a zarzuca zaskarżonej decyzji jedynie naruszenie art. 107 K.p.a. z uwagi na niewyjaśnienie w jej uzasadnieniu, na jakiej podstawie organ odmówił umorzenia części należności głównej, a zdecydował się na inne rozstrzygnięcie. W tym zaś kontekście Sąd ponownie zauważa, nie znajdując podstaw do zakwestionowania zaskarżonej decyzji, że wystąpienie ustawowej przesłanki z art. 67a § 1 O.p. nie jest równoznaczne z obowiązkiem organu do uwzględnienia w całości żądania o udzielenie ulgi. W judykaturze nie budzi wątpliwości, że na podstawie art. 67a § 1 O.p. organ podatkowy może zastosować ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, jeżeli w indywidualnej sprawie w tym przedmiocie ustali i oceni zaistnienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego (por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 sierpnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1703/13; LEX nr 1801157). W dalszej kolejności, w przypadku uznania, że spełniona została jedna bądź obie z przesłanek, postępowanie podatkowe wkracza w kolejną fazę, w której organ dokonuje wyboru opcji decyzyjnej: zastosuje ulgę albo odmówi jej udzielenia. Przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p. nie określa przy tym kryteriów wyboru rozwiązania decyzyjnego w przypadku ziszczenia się którejkolwiek z przesłanek umorzenia. Użyte w tym przepisie określenie "może" oznacza, że to organ samodzielnie dokonuje wyboru alternatywnego rozwiązania, co jednak nie świadczy, że dysponuje w tym zakresie zupełną dowolnością. Jak już bowiem wskazano powyżej, motywy wyboru alternatywy decyzyjnej winny zostać wskazane w uzasadnieniu decyzji, co w niniejszej sprawie miało miejsce. Słusznie bowiem organy uznały, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika (z uwagi na dobrą kondycję finansową spółki, jak też przyznawane jej dotychczas ulgi stanowiące: pomoc de minimis o wartości brutto 32 669,54 zł (brutto 7 168,59 EURO); pomoc rekompensującą negatywne konsekwencje ekonomiczne związane z Covid-19 o wartości brutto 684 991,83 zł (brutto 151 090,94 EURO) (zaliczka zwrotna, umorzenie opłaty); pomoc publiczną polegającą na zwolnieniu z opłacania należności z tytułu składek do ZUS za kwiecień 2020 r. w kwocie 14 155,00 zł (3 180,68 EURO); za maj 2020 r. w kwocie 14 750,40 zł (3 304,97 EURO); za marzec 2020 r. w kwocie 13 895,43 zł (3 122,36 EURO), subwencję finansową w kwocie 642 191,00 zł, następnie w 50% umorzoną; dotację w związku z trudną sytuacją związaną z Covid-19, umorzoną w 50%) oraz interesu publicznego, które skutkować miałyby umorzeniem w części opłaty legalizacyjnej, o czym szczegółowo mowa była już wcześniej. Bezsporny jest przy tym fakt, że umorzenie należności publicznoprawnej stanowi odstępstwo od powszechnej reguły ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych przez podmioty prawa i ma charakter wyjątkowy. Taka zaś wyjątkowa sytuacja w sprawie nie wystąpiła. Reasumując, stwierdzić należy, że organy administracji dokonały prawidłowej analizy stanu prawnego i faktycznego sprawy oraz wydając swoje rozstrzygnięcia nie przekroczyły granicy uznania administracyjnego. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) oddalił skargę. Rozpatrzenie sprawy w trybie uproszczonym nastąpiło na podstawie art. 119 pkt 2 w zw. z art. 120 ww. ustawy, który to przepis dopuszcza stosowanie ww. trybu, gdy strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Taka zaś sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, w której zarówno skarżąca, jak i organ wystąpili o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym.