VI SA/Wa 424/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jakub Linkowski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Nowecki Sędzia WSA Danuta Szydłowska Protokolant spec. Karolina Pilecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi "P." S.A. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] października 2020 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę

W dniu [...] stycznia 2019 r. w R. (przy ul. [...]), funkcjonariusze [...] Urzędu Celno - Skarbowego w [...] (asp. B. F. i rachm. P. M.) przeprowadzili kontrolę pojazdu o nr rej. [...] z naczepą o nr rej. [...], którego kierowcą był R. Z. (dalej też jako "kierowca"). Kontrolowanym pojazdem przewożono 11 000 litrów oleju napędowego ([...]). Podmiotem wysyłającym i jednocześnie przewoźnikiem była P. Sp. z o. o. z siedzibą w S. (aktualnie P. S. A. z siedzibą w S., dalej także jako "skarżąca", "strona" lub "spółka"). Odbiorcą towaru był R. Natomiast miejscem dostarczenia towaru, zgodnie z brzmieniem zgłoszenia [...], był S. Kontrolujący stwierdzili nieprawidłowość w postaci niewidoczności lokalizacji lokalizatora [...] oraz brak trasy przejazdu pojazdu. Natomiast kierowca zaznaczył w protokole z kontroli, że "Lokalizator włączyłem w dniu dzisiejszym około godziny 4:30 rano przed wyjazdem z bazy. Aplikacja pokazywała 3 ikony na zielono, czyli była aktywna. Ponadto podczas kontroli włączałem i wyłączałem aplikację i pomimo tego, że aplikacja dalej pokazywała, że jest aktywna, dalej lokalizacja lokalizatora nie była widoczna w systemie [...]. Przed rozpoczęciem przewozu włączyłem lokalizator, co zostało potwierdzone przez jednostkę organu w [...], odpowiedzialną za sprawowanie nadzoru nad funkcjonalnością [...]. Na moment kontroli miałem włączony lokalizator a wszystkie ikony (ikona stanu komunikacji z serwerem, ikona stanu poziomu sygnału lokalizacyjnego, ikona stanu naładowania akumulatora) podświetlone były na zielono, co zgodnie z instrukcją użytkownika mobilnej aplikacji kierowcy [...] oznacza, że sygnał lokalizacyjny umożliwia lokalizację pojazdu i dane przekazywane są do interfejsu danych lokalizacyjnych na bieżąco. Aplikacja [...] miała aktualną wersję oprogramowania i nie sygnalizowała, że jest dostępna nowa aktualizacja aplikacji, także po sprawdzeniu nie ma dostępnej żadnej aktualizacji". W związku z ustaleniami powyższej kontroli z dnia [...] stycznia 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (dalej także jako "Naczelnik" lub "organ I instancji") postanowieniem z dnia [...] listopada 2019 r. (doręczonym skarżącej w dniu 14 listopada 2019 roku) wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w trakcie przewozu towaru, na podstawie art. 165 § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej także "o.p." lub "Ordynacja podatkowa") oraz 26 ust. 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r, o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 859 ze zm., dalej "ustawa o systemie monitorowania" lub "ustawa o SENT"). Decyzją z dnia [...] lutego 2020 roku Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], na podstawie art. 26 ust. 1, 2 i 5, art. 22 ust. 2a w zw. z art. 10a ust. 1 ustawy o systemie monitorowania, nałożył na spółkę karę pieniężną w wysokości 10 000 złotych za niewywiązanie się z obowiązku zapewnienia przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem. Od ww. decyzji organu I instancji spółka wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...], zarzucając między innymi naruszenie art. 165b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, poprzez wydanie decyzji nakładającej karę pieniężną pomimo przedawnienia prawa do wszczęcia i prowadzenia przedmiotowego postępowania, co stanowi rażące naruszenie prawa. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, decyzją z [...] października 2020 r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]z dnia [...] lutego 2020 roku. Organ odwoławczy podkreślił, że zwrócił się do Izby Administracji Skarbowej w [...], Referat Usług Komunikacji Elektronicznej oraz Usługi Elektronicznego Monitorowania Przewozu Towarów, z prośbą o udzielenie informacji czy w dniu [...] stycznia 2019 r. zostały zarejestrowane problemy z dostępnością platformy [...], w tym problemy techniczne w funkcjonowaniu systemu [...]. W odpowiedzi Izba Administracji Skarbowej w [...] poinformowała, że w tym dniu nie stwierdzono utrudnień na [...] oraz utrudnień w dostępie do rejestru [...]. Również Izba Administracji Skarbowej [...] poinformowała, że w dniu [...] stycznia 2019 r. nie odnotowano wadliwego działania systemu lokalizacji pojazdów [...], które mogłyby wpłynąć na przyjmowanie danych z urządzeń mobilnych i/lub Operatorów [...]. Jednocześnie Izba poinformowała, że nie odnotowano zgłoszenia przez przewoźnika problemu z działaniem lokalizatora w trakcie przewozu towarów za numerami referencyjnymi [...]. W związku z powyższym, w ocenie Dyrektora Izby Administarcji Skarbowej w [...], zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że to przewoźnik nie zapewnił prawidłowego przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu, do czego obligowały go przepisy art. 10 a ust. 1 ustawy o [...]. Pojazd wraz z lokalizatorem nie był widoczny w systemie dla funkcjonariuszy służby celno-skarbowej dokonujących kontroli; stwierdzono również brak trasy przejazdu. Organ zaznaczył, ze pojazd był widoczny w ww. dniu o godz. 04:39 w momencie włączenia lokalizatora, jednak sygnał nie był przekazywany podczas przemieszczania pojazdu. Powyższe oznacza, że nie było możliwe prawidłowe śledzenie przewozu przedmiotowego towaru. Tym samym, w ocenie organu odwoławczego, strona nie wypełniła ustawowego obowiązku wynikającego z art. 10a ustawy o SENT, w zakresie przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] stwierdził nadto, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 165b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W ocenie organu odwoławczego prowadzona przez funkcjonariuszy celno-skarbowych kontrola nie zawsze jest tzw. kontrolą celno-skarbową, która została uregulowana w Dziale V, Rozdział 1 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej. Do zadań funkcjonariuszy celno-skarbowych należy również prowadzenie innego rodzaju kontroli, np. kontroli przewozu z ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Co istotne, kontrolę przewozu towarów, przeprowadzają nie tylko funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, lecz także funkcjonariusze Policji, funkcjonariusze Straży Granicznej, inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. Skoro nieprawidłowości w rozpatrywanej sprawie zostały ujawnione w trybie kontroli przewozu towaru w trakcie kontroli drogowej przeprowadzonej na podstawie ustawy o SENT, a nie w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, to przepis art. 165 b § 1 Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Organ II instancji podkreślił, że przedmiotowa kontrola nie była kontrolą przestrzegania przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a co za tym idzie, nie podlega ona restrykcjom wynikającym z art 165b § 1 Ordynacji podatkowej. Na marginesie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] zaznaczył, że przyjęcie prezentowanej w odwołaniu tezy, prowadziłoby do zróżnicowania odpowiedzialności podmiotów w zależności od tego czy kontrola SENT przeprowadzona była przez funkcjonariuszy służby celno-skarbowej, czy przez inne służby, a w konsekwencji, czy postępowanie może być wszczęte jedynie w okresie 6 miesięcy od zakończenia kontroli, czy jego wszczęcie nie jest ograniczone czasowo. Takie rozwiązanie, zdaniem [...], należałoby natomiast uznać za sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa. Spółka w skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] października 2020 roku, zarzuciła naruszenie przepisów: 1. postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy tj.: a/ art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 w zw. z art. 165b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez utrzymanie w mocy przez DIAS decyzji organu I instancji, o nałożeniu kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł, za niewykonanie przez przewoźnika obowiązku o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy o SENT tj. niewywiązanie się z obowiązku zapewnienia przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu, w sytuacji gdy doszło do przedawnienia prawa do wszczęcia i prowadzenia przedmiotowego postępowania, co stanowi rażące naruszenie prawa; b/ art. 121 i art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych oraz zasadę prawdy obiektywnej, poprzez niewyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, niewystarczające ustalenie stanu faktycznego, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy i dokonanie oceny dowodów w sposób wybiórczy, a także niezebranie całego materiału dowodowego, w tym poprzez wydanie rozstrzygnięcia pomimo braków w materiale dowodowym; c/ art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, a w szczególności brak wyjaśnienia dlaczego organ uznał, że nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny; 2/ prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, ti.: a/ art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy o SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny; w tym: - błędną wykładnię i pominięcie w ustalaniu pojęcia ważnego interesu publicznego zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji nie pozwoliło organom odstąpić od nałożenia kary; - pominięcie rzeczywistej intencji ustawodawcy i nieodstąpienie od nałożenia kary pomimo braku uszczuplenia Skarbu Państwa w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług, b/ art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej - zasady proporcjonalności, przez wydanie decyzji naruszającej zasadę proporcjonalności - przejawiającym się niewspółmiernością zastosowanych środków (kary) względem celu, jaki ma osiągnąć ustawa o SENT. Mając na uwadze powyższe zarzuty spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] lutego 2020 roku, zasądzenie na jej rzecz od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Po rozpatrzeniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 12 maja 2021 r. sygn. akt VI SA/Wa 95/21 uchylił zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] lutego 2020 r., umorzył postępowanie administracyjne oraz zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz strony skarżącej koszty postępowania sądowego. WSA uwzględniając skargę wskazał, że wszczęcie i prowadzenie postępowania administracyjnego w rozpoznawanej sprawie było niedopuszczalne, bowiem przed doręczeniem postanowienia o wszczęciu postępowania upłynął wyznaczony przez ustawodawcę termin na dokonanie tej czynności. WSA nie podzielił stanowiska organów obu instancji, sprowadzającego się do wyłączenia z reżimu kontroli celno-skarbowej, kontroli realizowanej przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej na podstawie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Sąd I instancji wskazał, że art. 1 pkt 1 i 2 ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2020r., poz. 505 ze zm., dalej: "ustawa o KAS"), wyraźnie wskazuje, że ustawa ta określa zarówno zadania, organy i organizację Krajowej Administracji Skarbowej, oraz formy realizacji niektórych zadań KAS i szczególne uprawnienia organów KAS oraz funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej, zwanych dalej "funkcjonariuszami". Do zadań KAS, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 16b) ww. ustawy, należy wykonywanie zadań wynikających z ustawy o systemie monitorowania. Z kolei, w myśl art. 54 ust. 2 pkt 13 ustawy o KAS zakresem kontroli celno-skarbowej objęto m. in. wykonywanie innych obowiązków wynikających z przepisów odrębnych, których kontrola przestrzegania należy do zadań KAS. Warto zauważyć, że wspomniany art. 54 ustawy o KAS umieszczony został w Dziale V zatytułowanym: "Kontrola celno-skarbowa, audyt, czynności audytowe, urzędowe sprawdzenie oraz szczególne uprawnienia organów Krajowej Administracji Skarbowej oraz funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej" i Rozdziale 1 pod tytułem "Kontrola celno-skarbowa", a zgodnie z art. 62 ust. 1, ogólną zasadą jest, że wszczęcie kontroli celno-skarbowej następuje z urzędu, na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej udzielonego kontrolującemu. Natomiast w ust. 5 ww. art. 62 ustawy o KAS, wskazano przypadki, w których kontrole są wykonywane na podstawie okazywanych legitymacji służbowej oraz stałego upoważnienia do wykonywania kontroli. Jako jedną z takich kontroli, w art. 62 ust. 5 pkt 1a) wymieniono kontrolę przewozu towarów, o których mowa w art. 13 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania. Z powyższych przepisów wynika systemowe ujęcie kontroli przewozu towarów, o których mowa w art. 13 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania w ramach Rozdziału regulującego całościowo zagadnienie kontroli celno-skarbowej. Zdaniem WSA nie można więc podzielić stanowiska organów, że kontrola przewozu towarów, o których mowa w art. 13 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania, nie jest kontrolą celno-skarbową. Każda kontrola przewozu towarów, dokonywana przez funkcjonariuszy KAS, jest kontrolą celno-skarbową i nie ma znaczenia, że w jej ramach dochodzi do zatrzymania pojazdu na drodze. Jak stanowi natomiast art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS, w zakresie nieuregulowanym, do kontroli celno-skarbowej, stosuje się odpowiednio między innymi przepis art. 165b o.p. W konsekwencji WSA uznał za nietrafiony argument, że skoro kontrola nie była kontrolą przestrzegania przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 o.p., to nie podlega restrykcjom wynikającym z art 165b § 1o.p., gdyż w związku z dyspozycją art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS, przepis art 165b § 1 o.p. znajdzie odpowiednie zastosowanie. Ustanowiony w art 165b § 1 o.p. 6 miesięczny termin należało, zdaniem WSA, uznać za wiążący, przy czym, w odróżnieniu od kontroli podatkowej, w tym przypadku nie dochodzi do przekształcenia kontroli w postępowanie, a wszczęcie postępowania administracyjnego następuje zawsze w drodze odrębnego postanowienia. WSA stwierdził, że skoro kontrola miała miejsce i zakończyła się [...] stycznia 2019 r., to wszczęcie postępowania, na podstawie art. 165 § 2 i § 4 o.p., mogło nastąpić najpóźniej w [...] lipca 2019 r. Sąd wskazał, że w sprawie, doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania miało miejsce w 14 listopada 2019 r., a więc już po upływie sześciomiesięcznego terminu, o którym mowa w art. 165b § 1 o.p. Zdaniem WSA, odpowiedniemu zastosowaniu art. 165b § 1 o.p., do postępowania wszczętego na podstawie kontroli przewozu towarów, o których mowa w art. 13 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania, nie stoi na przeszkodzie przepis art. 13 ust. 4 tej ustawy, zgodnie z którym kontrolę przewozu towarów, przy wykonywaniu swoich ustawowych zadań, mogą również przeprowadzać funkcjonariusze Policji, Straży Granicznej i inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. WSA wskazał, że zgodnie z art. 26 ust. 2 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania, w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w toku kontroli, o której mowa w art. 13 ust. 2 cyt. ustawy, bez względu na to, czy kontrolę przeprowadzili funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, czy pozostałych służb (wymienionych w art. 13 ust. 4 ww. ustawy), karę pieniężną nakłada naczelnik urzędu celno-skarbowego właściwy dla miejsca kontroli. Kontrolujący, o którym mowa w art. 13 ust. 4, który ujawni naruszenie, za które ustawa przewiduje karę pieniężną, przekazuje dokumenty z przeprowadzonej kontroli przewozu towarów naczelnikowi urzędu celno-skarbowego właściwemu ze względu na miejsce kontroli przewozu towarów (art. 29 ustawy o systemie monitorowania). Gdy zatem uprawniony funkcjonariusz Policji, funkcjonariusz Straży Granicznej lub inspektor Inspekcji Transportu Drogowego w trakcie przeprowadzania kontroli przewozu "na drodze" ujawni nieprawidłowości stanowiące naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania, skutkujące możliwością nałożenia kary pieniężnej na podmiot lub podmioty odpowiedzialne, zobowiązany jest, poza udokumentowaniem czynności w sposób określony w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 13 ust. 8 ustawy o systemie monitorowania, przekazać tak sporządzoną dokumentację naczelnikowi UCS właściwemu ze względu na miejsce kontroli przewozu towarów. W ocenie WSA, zgodnie z art. 165b § 3 pkt 2 o.p., w przypadku, o którym mowa w § 1, postępowanie podatkowe może być wszczęte także po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej, jeżeli organ podatkowy otrzyma informacje od organów podatkowych lub od innych organów, uzasadniające wszczęcie postępowania podatkowego. Zatem oczywistym jest, że w przypadku wszczęcia postępowania przez naczelnika urzędu celno-skarbowego, na podstawie art. 165 § 2 o.p., w związku z przekazaniem mu dokumentów z przeprowadzonej kontroli przewozu towarów przez funkcjonariuszy Policji, Straży Granicznej, czy inspektorów Inspekcji Transportu Drogowego, zakreślony w art. 165b § 1 o.p. termin na wszczęcie postępowania, nie znajdzie zastosowania. WSA zauważył, że w sprawie z mocy art. 165b § 1 o.p. obowiązywał sześciomiesięczny terminu na wszczęcie postępowania przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], gdyż kontrolę dokonali funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], a termin ten nie został dochowany, przez co naruszono art. 165b § 1 o.p. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA z dnia 12 maja 2021 r. złożył organ i zaskarżając ten wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i rozpoznanie skargi; względnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sprawy przez WSA w Warszawie oraz zasądzenie od spółki na rzecz organu kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 165b o.p. z uwagi na błędne uznanie, że doszło do naruszenia ww. przepisu Ordynacji podatkowej z powodu wszczęcia postępowania w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej po upływie 6 miesięcy od dnia zakończenia kontroli przewozu towaru, mimo że organ nie dopuścił się naruszenia ww. przepisu Ordynacji podatkowej, z uwagi na brak podstaw prawnych do zastosowania tego przepisu w niniejszej sprawie, 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2020r., poz. 505 ze zm., dalej jako "ustawa o KAS") w związku z art. 26 ust. 5 ustawy o systemie monitorowania oraz art. 165b § 1 o.p. poprzez ich błędne zastosowanie w sprawie oraz art. 28 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania, poprzez brak jego zastosowania w sprawie, a w konsekwencji wadliwe przyjęcie, że na skutek upływu terminu 6 miesięcy od daty dokonania kontroli przewozu towarów organ stracił uprawnienie do wydania decyzji o nałożeniu kary pieniężnej, w sytuacji gdy prawo do wydania decyzji o nałożeniu kary pieniężnej stosownie do przepisu art. 28 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania wygasa po upływie 5 lat od daty niedopełnienia obowiązku, 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 54 ust. 2 pkt 13 oraz art. 2 ust. 1 pkt 16b ustawy o KAS w związku z art. 13 ust. 1, ust. 3 oraz art. 26 ust. 5 ustawy o systemie monitorowania poprzez ich wadliwą wykładnię oraz art. 13 ust. 2, ust. 4, ust. 5, ust. 6, ust. 7, art. 26 ust. 2, art. 28 ust. 1 i art. 30 ust. 1-4 ustawy o systemie monitorowania poprzez brak ich zastosowania w procesie wykładni, skutkującą błędnym przyjęciem, że kontrolę przewozu towarów (kontrolę drogową), o której mowa w ustawie o systemie monitorowania, będącą zadaniem Krajowej Administracji Skarbowej należy utożsamiać z kontrolą celno-skarbową i z takiej interpretacji wywodzić skutki prawne w zakresie konieczności odpowiedniego zastosowania przepisu art. 165b § 1 o.p., w sytuacji gdy właściwa interpretacja ww. przepisów prowadzi do przyjęcia, że unormowania ustawy o systemie monitorowania regulują zupełnie odrębny od kontroli celno-skarbowej rodzaj kontroli - kontrolę przewozu towarów, a także zawierają zapisy regulujące przebieg postępowania w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej, w tym przepisy dotyczące przedawnienia prawa do nałożenia kary pieniężnej, zatem brak jest uzasadnionych podstaw do odpowiedniego stosowania przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w tym zakresie, 4) art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. oraz art. 165b § 1 o.p. poprzez wadliwe zastosowanie tych przepisów, a w konsekwencji uchylenie decyzji organu pierwszej i drugiej instancji, w sytuacji gdy nie doszło do naruszenia prawa w stopniu istotnym, które skutkowałoby koniecznością uchylenia decyzji o nałożeniu kary pieniężnej, przywołany bowiem przepis art. 165b § 1 O.p. nie miał zastosowania w sprawie, zatem nie mógł powodować uchylenia decyzji, 5) art. 145 § 3 p.p.s.a. poprzez umorzenie przez Sąd prowadzonego w sprawie postępowania administracyjnego, w sytuacji gdy nie zaistniały podstawy do zastosowania cytowanego przepisu, prawo do nałożenia kary pieniężnej, stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania, wygasa po upływie 5 lat od dnia niedopełnienia obowiązku, w niniejszej sprawie termin ten upłynie 25 stycznia 2024 r. Po rozpoznaniu skargi kasacyjne Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 grudnia 2021 r. sygn. akt II GSK 2186/21 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. W uzasadnieniu swojego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przyjęty w ustawie o systemie monitorowania tryb prowadzenia kontroli przewozu towarów wskazuje na zastosowanie spójnej i jednolitej regulacji proceduralnej tego postępowania – wspólnej dla każdej ze służb mających wykonywać obowiązki kontrolne w jego trakcie. Oznacza to, że ustawa o systemie monitorowania wyczerpująco określa normatywne podstawy podjęcia decyzji w konkretnej sprawie, co wyłącza możliwość niebezpośredniego zastosowania innych przepisów, o ile wprost nie zostało to przewidziane w tej ustawie. Wyłączona jest więc możliwość stosowania w omawianym postępowaniu przepisu art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej. Zresztą przepis ten nie mógłby być stosowany w sprawach kontroli przewozu towarów nawet gdyby uznać, że wystąpiły szczególne powody akceptacji podwójnego odesłania, którego źródła upatruje się w art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, stanowiącego, że w zakresie nieuregulowanym do kontroli celno-skarbowej stosuje się odpowiednio – między innymi – art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej. NSA stwierdził, że ustawa o systemie monitorowania nie zawiera jednak odesłania do ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej w zakresie obejmującym Dział V, a przepisów tego działu dotyczy odesłanie zawarte w art. 94 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, co oznacza, że brak jest elementu konstrukcyjnego podwójnego odesłania, a więc nie można mówić o relacji kaskadowej, co przeczy tezie o możliwości stosowania art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w drodze podwójnego odesłania. Podstawą do stosowania w rozpoznawanej sprawie art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej (w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS) nie jest także przepis art. 2 ust. 1 pkt 16b w zw. z art. 62 ust. 5 pkt 1a tej ustawy. W myśl tych przepisów, do zadań Krajowej Administracji Skarbowej należy wykonywanie zadań wynikających z ustawy o systemie monitorowania, a kontrole przewozu towarów, o których mowa w art. 13 ust. 2 tej ustawy są wykonywane na podstawie (okazywanych) legitymacji służbowej oraz stałego upoważnienia do wykonywania kontroli. Art. 2 ust. 1 pkt 16b ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej ma bowiem charakter normy kompetencyjno-porządkującej, a art. 62 ust. 5 pkt 1a tej ustawy jest jedynie przepisem technicznym. Z tych względów nie można zaaprobować poglądu sądu pierwszej instancji, że kontrola przewozu towarów, wykonywana na podstawie przepisów ustawy o systemie monitorowania, jest kontrolą celno-skarbową w rozumieniu art. 54 ust. 2 pkt 13 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, stanowiącym, że kontroli celno-skarbowej podlega wykonywanie innych obowiązków wynikających z przepisów odrębnych, których kontrola przestrzegania należy do zadań KAS. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że kontrola przewozu towarów, polegająca na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków wskazanych w art. 13 ust. 1 i 2 ustawy o systemie monitorowania, wykonywana przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej na podstawie art. 13 ust 3 tej ustawy, przeprowadzana jest w trybie uregulowanym w tej ustawie. Zasada ta znajduje także zastosowanie do kontroli prowadzonej przez kontrolujących, o których mowa w art. 13 ust. 4 tej ustawy, z tą różnicą, że wobec odrębności pragmatyki służbowej tych osób, w przypadku ujawnienia naruszenia zasad przewozu (za które ustawa przewiduje karę pieniężną), osoby te są zobowiązane do przekazania dokumentów z przeprowadzonej kontroli właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego na podstawie przepisu szczególnego (art. 29 ustawy o systemie monitorowania). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wobec niezamieszczenia ustawowego odesłania w przepisach ogólnych ustawy o systemie monitorowania (obejmujących definicje ustawowe oraz określenie zakresu spraw regulowanych ustawą i podmiotów, których ona dotyczy, jak i spraw oraz podmiotów wyłączonych spod jej regulacji), odesłania zastosowane w przepisach szczególnych tej ustawy muszą być interpretowane ściśle, a więc przy uwzględnieniu zakresu odesłania wynikającego z treści normy szczególnej, która wprowadza dane odesłanie i jednocześnie określa granice jego stosowania. Jest bowiem zasadą, w przypadku odesłań zawartych w przepisach szczególnych, że wymagają one wskazania – w przepisie odsyłającym – zakresu spraw, dla których następuje odesłanie, oraz jednoznacznego wskazania przepisów, do których się odsyła, co bezsprzecznie wiąże każdy organ stosujący prawo. Analiza treści odesłania zawartego w art. 26 ust. 5 ustawy o systemie monitorowania także nie wskazuje na prawidłowość stanowiska wyrażonego przez sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie nieuregulowanym w tej ustawie, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Interpretacja i określenie granic tego odesłania musi uwzględniać regulację ustawy o systemie monitorowania w zakresie dotyczącym stosowania kar pieniężnych, w tym zasady przedawnienia, skoro tak określono granice tego odesłania. Zauważyć więc należy, że zgodnie z art. 28 ust. 1 i 2 tej ustawy, kara pieniężna nie może być nałożona, jeżeli od dnia niedopełnienia obowiązku upłynęło 5 lat, zaś obowiązek zapłaty kary pieniężnej przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zapłaty. Ustawa o systemie monitorowania zawiera więc regulację odnoszącą się wprost do kwestii przedawnienia, a jest przy tym oczywiste, że nie przewidziano w niej przedawnienia wszczęcia postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej. Wobec powyższego, w ocenie NSA, brak było przesłanek do uznania, że w tym zakresie występuje w analizowanej ustawie luka konstrukcyjna, wymagająca uzupełnienia tej regulacji przez organ stosujący prawo. Ustawodawca nie przewidział bowiem przedawnienia wszczęcia postępowania w ustawie o systemie monitorowania, ani nie zawarł w jej przepisach szczególnych odesłania do przepisu art. 165b Ordynacji podatkowej, który – co trzeba podkreślić – jest przepisem proceduralnym, znajdującym zastosowanie w postępowaniu podatkowym i pozostającym bez związku z przepisami dotyczącymi kar pieniężnych, a więc nieobjętym hipotezą normy prawnej zawartej w art. 26 ust. 5 ustawy o systemie monitorowania. Naczelny Sąd Administracyjny podzielił w tym zakresie pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z 18 listopada 2021 r., sygn. akt II GSK 1265/21, że art. 165b § 1 o.p. nie ma zastosowania w postępowaniu administracyjnym toczącym się w sprawie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania, bowiem przepis ten stosuje się wyłącznie do kontroli podatkowej, w wyniku której ujawniono nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości. NSA wskazał w tym orzeczeniu, że czynności kontrolne przewozu wykonane na drodze nie stanowią czynności w ramach kontroli podatkowej, a każda z tych kontroli wywołuje inne skutki i wiąże się z innymi obowiązkami tak po stronie podmiotów kontrolowanych, jak i organów administracji. Ponadto NSA przypomniał, że odpowiednie stosowanie przepisów polega na tym, że niektóre z nich stosowane są wprost, inne ulegają modyfikacji, a jeszcze inne w ogóle nie mogą być stosowane, zaś ocena zakresu odpowiedniego stosowania przepisu powinna uwzględniać systematykę i cele regulacji, w obrębie której dany przepis ma być odpowiednio zastosowany (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z 20 lutego 2019 r., sygn. akt II GSK 5673/16). NSA wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy sąd pierwszej instancji uwzględni ocenę prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny i ponownie dokona kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 roku, poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle paragrafu drugiego powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, wchodzi tutaj w grę kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów odnoszących się do słuszności rozstrzygnięcia. Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tekst jednolity Dz. U z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; zwana dalej "p.p.s.a."). W niniejszej sprawie podstawowe znaczenie ma okoliczność, że sprawa była już rozpoznawana przez Naczelny Sąd Administracyjny, który po rozpoznaniu skargi kasacyjne organu administracji wyrokiem z dnia 7 grudnia 2021 r. sygn. akt II GSK 2186/21 uchylił zaskarżony wyrok WSA z dnia 12 maja 2021 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Zgodnie z art. 190 ppsa Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny... W związku z powyższym WSA musi ponownie rozpoznać skargę P. S. A. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...], z dnia [...] października 2020 r. nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] lutego 2020 roku o nałożeniu na spółkę kary pieniężnej w wysokości 10 000 złotych za niewywiązanie się z obowiązku zapewnienia przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem. Zgodnie z art. 145 § 1 p.p.s.a. Sąd zobligowany jest do uchylenia decyzji bądź postanowienia lub stwierdzenia ich nieważności, ewentualnie niezgodności z prawem, gdy dotknięte są one naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeśli miało ono istotny wpływ na wynik sprawy, lub zachodzą przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji wymienione w art. 156 k.p.a. lub innych przepisach. Nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Jednakże zgodnie z art. 190 ppsa Sąd, rozpoznając sprawę ponownie (po wyroku NSA) związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W tych okolicznościach Sąd stwierdza, że niezasadny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 w zw. z art. 165b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez utrzymanie w mocy, przez Dyrektora, skarżonej decyzji Naczelnika o nałożeniu kary pieniężnej w wysokości 10 000,00 zł, za niewykonanie przez przewoźnika obowiązku o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT tj. niewywiązanie się z obowiązku zapewnienia przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu, w sytuacji gdy doszło do przedawnienia prawa do wszczęcia i prowadzenia przedmiotowego postępowania, co stanowi rażące naruszenie prawa. Kwestia ta bowiem została jednoznacznie przesądzona przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd stwierdza, że organ administracji prawidłowo wszczął postępowanie w sprawie i nie doszło do przekroczenia terminu do wszczęcia postępowania, organ mógł zatem wydać merytoryczne rozstrzygnięcie w sprawie ukarania skarżącej za naruszenie przepisów ustawy SENT. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu, zarówno zaskarżona decyzja, jak i decyzja organu pierwszej instancji, nie naruszają przepisów prawa procesowego w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wszczęcie i prowadzenie postępowania administracyjnego w rozpoznawanej sprawie było dopuszczalne. Do zadań KAS, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 16b) ww. ustawy, należy m.in. wykonywanie zadań wynikających z ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 859 oraz z 2021 r. poz. 255). Zasady systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów określa ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017r., poz. 708) - "ustawa SENT", znowelizowana kilkakrotnie m.in. ustawą z dnia 30 maja 2018r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018r., poz. 1039), która weszła w życie z dniem 14.06.2018r. oraz ustawą z dnia 15 czerwca 2018r. zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz.U. z 2018r. poz. 1539), którą dodano m.in. art. 10 a oraz art. 22 ust. 2a i 2b. Z kolei ustawą z dnia 19 lipca 2019r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019r" poz. 1556) zmieniono jej tytuł, który otrzymał obecne brzmienie "o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi". Art. 3 ust. 1 ustawy określa elementy z których składa się system monitorowania, którym objęty jest przewóz towarów. System ten obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów z zastosowaniem środków technicznych służących monitorowaniu oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy przez podmioty obowiązane. W ust. 2 tego artykułu przedstawiono katalog towarów, które podlegają systemowi monitorowania, wraz z określającymi je pozycjami Nomenklatury Scalonej wraz z uszczegółowieniem dotyczącym masy brutto lub objętości przesyłki czy rodzaju opakowań jednostkowych. Do tego katalogu należą m.in. paliwa silnikowe i ich pochodne, paliwa opałowe, oleje smarowe i inne preparaty smarowe, w tym również przewożony towar objęty kodem [...]. Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy środki techniczne służące monitorowaniu przewozu towarów obejmują: 1. rejestr zgłoszeń wraz z modułem gromadzącym i przetwarzającym dane geolokalizacyjne, zwany dalej "rejestrem"; 2. lokalizator; 3. zewnętrzny system lokalizacji, który przekazuje do rejestru dane geolokalizacyjne środka transportu. Rejestr prowadzi Szef Krajowej Administracji Skarbowej, który jest administratorem danych przetwarzanych w rejestrze (art. 4 ust. 3 ustawy). W rejestrze gromadzone są m.in. dane geolokalizacyjne przekazywane z lokalizatorów oraz zewnętrznych systemów lokalizacji, obejmujące współrzędne geograficzne dotyczące położenia środka transportu, jego prędkość, datę i godzinę pozyskania tych współrzędnych, azymut środka transportu, błąd przekazywania danych satelitarnych oraz numer lokalizatora albo numer urządzenia (art. 4 ust. 4 pkt la ustawy). Zgodnie z definicją ustawową lokalizator to - telekomunikacyjne urządzenie końcowe wykorzystujące technologie pozycjonowania satelitarnego i transmisji danych, na których zainstalowano oprogramowanie udostępnione przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, służące do monitorowania trasy przewozu towaru (art. 2 ust. 2a ustawy). Z kolei zewnętrzny system lokalizacji to - system używany przez przewoźnika gromadzący dane geolokalizacyjne środka transportu przekazywane z zainstalowanego w tym środku transportu urządzenia wykorzystującego technologie pozycjonowania satelitarnego i transmisji danych (art. 2 ust. 15a ustawy). Stosownie do postanowień art. 9 ustawy, przesyłanie, uzupełnianie i aktualizacja zgłoszenia następują za pośrednictwem Platformy Usług Elektronicznych Skarbowo - Celnych. W przypadku niedostępności rejestru podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik, w zakresie swojej właściwości, przesyła do wyznaczonego organu Krajowej Administracji Skarbowej dokument zastępujący zgłoszenie i uzyskuje potwierdzenie przyjęcia tego dokumentu. W celu zapewnienia przestrzegania ustawowych obowiązków w zakresie odpowiednio: dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia; zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym; posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia dokumentu zastępującego zgłoszenie, przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu sprawowana jest kontrola przewozu towarów. Kontrola obejmuje weryfikacje danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego oraz dokonanie oględzin towaru w tym pobranie próbek oraz weryfikację wskazań lokalizatora albo zewnętrznego systemu lokalizacji. Kontrole przeprowadzają funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej a także Policji, Straży Granicznej, inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości kontrolujący sporządza protokół. Obowiązek sporządzenia protokołu wynika wprost z przepisu art. 13 ust. 7 pkt 1 ustawy i stanowi dowód obrazujący stan faktyczny zatrzymania oraz kontroli środka przewozowego wraz z towarem, poruszającego się po drodze publicznej. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], wydając orzeczenie w niniejszej sprawie oparł się na faktach ustalonych bezpośrednio podczas kontroli, zawartych w protokole nr [...] z dnia [...].01.2019r. Jak wynika z akt sprawy w trakcie kontroli ustalono, że podmiotem wysyłającym i jednocześnie przewoźnikiem była firma P. Odbiorcą towaru była firma R. W myśl art. 5 ust. 4 pkt 1 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o: a) dane przewoźnika obejmujące : - imię i nazwisko albo nazwę, - adres zamieszkania albo siedziby, b) numer identyfikacji podatkowej przewoźnika albo numer, za pomocą którego przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, c) numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, d) datę faktycznego rozpoczęcia przewozu towaru, e) planowaną datę zakończenia przewozu towaru, f) numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2017r. poz. 2200 oraz z 2018r. poz. 12, 79, 138, 650 i 1039), o ile są wymagane, ■ g) dane adresowe miejsca dostarczenia towaru albo miejsce zakończenia przewozu na terytorium kraju, h) numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi, i) numer lokalizatora albo numer urządzenia. Stosownie do art. 10a ust. 1 przewoźnik, w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, jest obowiązany zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem. W wyniku kontroli zgłoszenia [...], w którym zadeklarowano przewóz 11000 litrów oleju napędowego ([...]), stwierdzono nieprawidłowość w postaci niewidoczności lokalizacji lokalizatora [...] oraz brak trasy przejazdu pojazdu, co stanowi naruszenie przez przewoźnika przepisu art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. i. Zgodnie z art. 22 ust. 2a ustawy w przypadku niewywiązania się z obowiązku, o którym mowa w art. 10 a ust. 1, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Sąd zauważa, że z akt sprawy wynika, iż kontrolujący uzyskali z Działu Systemów Centralnych Izby Administracji Skarbowej [...] informację, iż kontrolowany pojazd był widoczny w systemie w dniu [...].01.2019r. o godz. [...] w momencie włączenia lokalizatora; sygnał nie był przekazywany podczas przemieszczania pojazdu (vide notatka urzędowa z dnia [...].01.2019r.). W aktach sprawy znajduje się również wygenerowane z systemu [...], zgłoszenie nr [...] z dnia [...].01.2019r. dot. potwierdzenia czy urządzenie/lokalizator GSP o numerze [...] było włączone oraz nadawało sygnał w dniach [...].01.2019 r. podczas wykonywania transportu zestawem nr rej. [...] ze zgłoszeniami [...]. W odpowiedzi na powyższe zgłoszenie uzyskano odpowiedź: "Lokalizator GPS pojazdu [...] o numerze [...] realizujący przewozy ze zgłoszeniami [...], w dniu [...].01.2019 nie jest widoczny w systemie SENT." Brak przekazywania danych z ww. lokalizatora potwierdza również wydruk wygenerowany na etapie postępowania przed organem I instancji do zgłoszenia [...]. Powyższy wydruk sporządzono wpisując w kryteriach wyszukiwania: numer referencyjny [...]. Po wygenerowaniu wydruku uzyskano dane: monitorowanie od [...] do [...]; brak danych z lokalizatora GPS i kamer [...] dla wskazanego zgłoszenia przewozu/ lokalizatora w podanym przedziale czasu. W trakcie prowadzonego postępowania przed organem I instancji sprawdzono również komunikaty umieszczane na platformie [...], zakładka [...] dot. utrudnień bądź niedostępności systemu SENT. Analiza komunikatów nie wykazała wpisów o niedostępności rejestru lub utrudnień w usłudze [...] w dniu [...].01.2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] pismem nr [...] z dnia [...].11.2019 r. wezwał Stronę do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia posiadanej dokumentacji dot. przekazywania z lokalizatora GSP: [...] do systemu [...], danych geolokalizacyjnych środka transportu [...] w trakcie całej trasy przewozu towaru, objętego zgłoszeniem [...]. W odpowiedzi Pełnomocnik Strony w piśmie z dnia [...].12.2019r. Stwierdził jedynie, że Spółka dokonuje przewozów w oparciu o aplikację mobilną, tym samym nie ma możliwości technicznej przekazania wskazanej dokumentacji. Z uwagi na zarzut strony, że brak przekazywania danych geolokalizacyjnych leżał po stronie systemu [...], Sąd stwierdza, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] pismem nr [...] z dnia [...].06.2020r. zwrócił się do Izby Administracji Skarbowej w [...], Referat Usług Komunikacji Elektronicznej oraz Usługi Elektronicznego Monitorowania Przewozu Towarów, z prośbą o udzielenie informacji czy w dniu [...].01.2019r. zostały zarejestrowane problemy z dostępnością platformy [...], w tym problemy techniczne w funkcjonowaniu systemu [...]. Pismem nr [...] z dnia [...].06.2020r. Izba Administracji Skarbowej w [...] poinformowała, że w dniu [...].01.2019r. nie stwierdzono utrudnień na [...] oraz utrudnień w dostępie do rejestru SENT. Jednocześnie przekazała zapytanie Dyrektora IAS w [...] do Izby Administracji Skarbowej [...] w zakresie udzielenia odpowiedzi odnośnie [...]. Pismem nr [...] z dnia [...].08.2020r. Izba Administracji Skarbowej [...] poinformowała, że w dniu [...] stycznia 2019r. nie odnotowano wadliwego działania systemu lokalizacji pojazdów [...], które mogłyby wpłynąć na przyjmowanie danych z urządzeń mobilnych i/lub Operatorów [...]. Jednocześnie Izba poinformowała, że nie odnotowano zgłoszenia przez przewoźnika problemu z działaniem lokalizatora w trakcie przewozu towarów za numerami referencyjnymi [...]. Zdaniem Sądu w pełni zasadne było zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stanowisko Dyrektora Izby Administarcji Skarbowej w [...] stwierdzające, że zgromadzony materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie jednoznacznie wskazuje, że to przewoźnik nie zapewnił prawidłowego przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu, do czego obligowały go przepisy art. 10 a ust. 1 ustawy SENT. Pojazd wraz z lokalizatorem nie był widoczny w systemie dla funkcjonariuszy służby celno-skarbowej dokonujących kontroli; stwierdzono również brak trasy przejazdu. Jak wynika z ustaleń poczynionych w trakcie kontroli pojazd był widoczny w dniu [...].01.2019r. o godz. [...] w momencie włączenia lokalizatora, jednak sygnał nie był przekazywany podczas przemieszczania pojazdu. Powyższe oznacza, że nie było możliwe prawidłowe śledzenie przewozu przedmiotowego towaru. Słusznie zatem zdaniem Sądu organy administracji uznały, że to Skarżąca nie wypełniła ustawowego obowiązku wynikającego z art. 10a ustawy SENT, w zakresie przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych. Stosownie bowiem do art. 22 ust. 2a ustawy w przypadku niewywiązania się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Ustawodawca w art. 22 ust. 2b przewidział co prawda możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej za niewykonanie ww. obowiązku w sytuacji gdy jego niedopełnienie wynikało z niedostępności rejestru. Jak jednak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego w dniu [...].01.2019r. nie odnotowano utrudnień w dostępie do rejestru SENT, ani wadliwego działania systemu lokalizacji pojazdów [...]. Sąd zauważa, że w toku postępowania Skarżąca spółka nie przedstawiła dowodów potwierdzających, że nie ponosi odpowiedzialności za brak przesyłania danych geolokalizacyjnych. Za ujawnione nieprawidłowości kara pieniężna nakładana jest obligatoryjnie przez organ. Ustawa nie przewiduje możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z powodu braku winy podmiotu czy braku uszczuplenia w podatkach, na które powoływał się pełnomocnik Strony. Sam fakt widoczności ikon w urządzeniu mobilnym sugerujący włączenie aplikacji nie oznacza, że w przypadku stwierdzenia braku przesyłania danych z lokalizatora przewoźnik nie ponosi odpowiedzialności na gruncie ustawy SENT (oczywiście w sytuacji dostępności systemu [...]). Jak słusznie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, to przewoźnik odpowiada za prawidłowe przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych, do których jest zobligowany przepisami ustawy. Dla sprawnego funkcjonowania systemu monitorowania, jak i stosowania narzędzi analizy ryzyka, brak informacji o przemieszczaniu środka transportu, a tym samym o uruchomieniu przewozu towarów nie pozwala na pełne monitorowanie przewozu towarów, jak również na typowanie do kontroli poprzez wskazanie czasu i miejsca kontroli. Zdaniem Sądu działające w sprawie organy administracji obu instancji wykazały ponad wszelką wątpliwość, że ukarany podmiot nie zapewnił prawidłowego przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu, do czego obligowały go przepisy art. 10 a ust. 1 ustawy SENT. W tych okolicznościach nałożenia kary w wysokości 10 000 było w pełni uzasadnione. W przedmiotowej sprawie organy administracji dochowały należytej staranności w celu wyjaśnienia stanu faktycznego mającego być podstawą rozstrzygnięcia, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.