III SAB/Wa 45/23

Dnia 25 października 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie: , Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, po rozpoznaniu w dniu 25 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi D.R. na przewlekłe prowadzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. postępowania podatkowego w przedmiocie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2021 r. postanawia 1) odrzucić skargę; 2) zwrócić ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na rzecz D.R. kwotę 100 (słownie: sto) złotych uiszczoną tytułem wpisu sądowego od skargi.

D. R. (dalej jako "Skarżąca") pismem z dnia 26 maja 2023 r., złożonym osobiście w dniu 29 maja 2023 r., wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. w przedmiocie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2021 r. Z akt sprawy wynika, że przed wniesieniem będącej przedmiotem rozpoznania skargi, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., decyzją z dnia [...] maja 2023 r., określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za 2021 r., zajmując merytoryczne stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skargę należało odrzucić. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, dalej "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 § 2 art. 3 p.p.s.a. lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a, tj. w sprawach gdy właściwy organ ma wydać decyzje, postanowienie, o jakim mowa w pkt 2 i 3, jak też wydać akt, czy dokonać czynności o których mowa w pkt 4. Zasadniczym celem skargi na bezczynność/przewlekłe prowadzenie przez organ administracyjny postępowania jest doprowadzenie do usunięcia stanu bezczynności/przewlekłości, a więc załatwienie sprawy. W związku z powyższym, nie jest możliwe merytoryczne rozpoznanie skargi na bezczynność/przewlekłe prowadzenie przez organ postępowania w danej sprawie w sytuacji, gdy została ona załatwiona. Pogląd taki przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w dwóch uchwałach składu siedmiu sędziów: z 22 czerwca 2020 r., sygn. akt II OPS 5/19 (w odniesieniu do bezczynności) oraz z 7 marca 2022 r., sygn. II OPS 1/21 (w odniesieniu do przewlekłości). Choć wskazane uchwały dotyczą wniesienia skarg na bezczynność/przewlekłość po zakończeniu przez organ administracji publicznej prowadzonego postępowania poprzez wydanie decyzji ostatecznej, to jednak stanowią one wskazówkę w zakresie koniecznego podejścia do sprawowania sądowej kontroli także w sprawach skarg bezczynność/przewlekłość postępowań administracyjnych inicjowanych po wydaniu nieostatecznego rozstrzygnięcia przez organ administracji publicznej. Za takim wnioskiem przemawia cel takich skarg. Jest nim bowiem doprowadzenie do zwalczenia opieszałości organu administracji w zakresie prowadzonego postępowania i nadania sprawie należytego biegu, prowadzącego do merytorycznego jej zakończenia. Zarówno bowiem skarga na bezczynność, jak i na przewlekłe prowadzenie postępowania, skierowane są przeciwko wadliwemu procedowaniu organu, w wyniku którego konkretna i indywidualna sprawa administracyjna nie jest załatwiona. Podobny sposób myślenia przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 8 września 2023 r. o sygn. akt I OZ 361/23, konstatując, że o ile skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania można wnieść w każdym czasie po wniesieniu ponaglenia do właściwego organu (art. 53 § 2b p.p.s.a.), o tyle jej wniesienie po wydaniu decyzji przez organ, któremu zarzucono przewlekłe prowadzenie postępowania, nawet wówczas, gdy decyzja ta nie jest jeszcze ostateczna, w świetle aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych, należy ocenić jako niedopuszczalne (postanowienie NSA z 24.1.2023 r., II OSK 1575/22; postanowienie WSA w Olsztynie z 23.3.2023 r., I SAB/Ol 4/23; postanowienia WSA w Lublinie z: 4.5.2023 r., II SAB/Lu 45/23; 10.5.2023 r., II SAB/Lu 70/23; postanowienie WSA w Łodzi z 10.5.2023 r., III SAB/Łd 13/23; postanowienie WSA we Wrocławiu z 29.5.2023 r., III SAB/Wr 215/23; postanowienia WSA w Gdańsku z: 6.6.2023 r., II SAB/Gd 66/23; 7.7.2023 r., II SAB/Gd 89/23, cbosa). Sąd uznał, że przytoczone orzecznictwo należy odnieść przez analogię również do skargi na bezczynność organu wniesionej po wydaniu przez ten organ decyzji załatwiającej sprawę administracyjną, dodając, że jeżeli w dniu wniesienia skargi na bezczynność lub przewlekłość przedmiot postępowania sądowoadministracyjnego w postaci bezczynności lub przewlekłości miał charakter historyczny, a więc nieaktualny, gdyż ewentualny stan bezczynności lub przewlekłości kończy się wraz z załatwieniem sprawy przez organ, to uznać trzeba, że skarga nie może dotyczyć przedmiotu, który nie istnieje w chwili jej wniesienia. Podkreślić przy tym trzeba, że ocena wystąpienia każdego ze stanów opieszałości organu administracji dokonywana winna być przez sąd administracyjny każdorazowo na dzień wniesienia skargi. Skoro więc w ocenianej sprawie, w momencie wniesienia skargi nie mógł występować zarzucany skargą stan przewlekłości Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., ponieważ postępowanie prowadzone przed tym organem zostało uprzednio zakończone decyzją z [...] maja 2023 r. – doręczoną Skarżącej 31 maja 2023 r., to – w kontekście wskazanych wyżej uchwał – brak było podstaw do merytorycznego rozpoznania takiej skargi przez sąd administracyjny w zakresie stwierdzania o tym, czy organ administracji dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania (art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a.). Skarga została bowiem wniesiona 29 maja 2023 r. Z uwagi na stan sprawy, wniesiona skarga nie mogła zatem zmierzać do uchylenia zarzucanego stanu opieszałości organu administracyjnego, a zatem, nie mogła realizować przedstawionego wyżej celu tej skargi (jej istoty) co uzasadniało jej odrzucenie (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2020 r., sygn. akt II OSK 26/20). Wniesienie w takim przypadku skargi na przewlekłość stanowi przeszkodę w merytorycznym rozpoznaniu takiej skargi przez sąd administracyjny w zakresie rozstrzygnięcia podjętego na podstawie art. 149 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Podobne stanowisko prezentowane jest także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 24 stycznia 2023 r. o sygn. akt II OSK 1575/22 wysnuł jasną tezę, że skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania administracyjnego podlega odrzuceniu, jeżeli została wniesiona po wydaniu decyzji przez organ, któremu zarzucono przewlekłe prowadzenie postępowania, nawet wówczas, gdy decyzja ta nie jest jeszcze ostateczna. Sąd podkreślił, że zdarzeniem prawnym, które kończy stan bezczynności lub przewlekłości, jest załatwienie sprawy przez organ, odwołał się przy tym do art. 104 § 1 k.p.a., zgodnie z którym, organ administracji publicznej załatwia sprawę przez wydanie decyzji, chyba że przepisy kodeksu stanowią inaczej. W świetle art. 104 § 1 k.p.a. NSA przyjął zatem, że momentem załatwienia sprawy jest wydanie decyzji (por. np. R. Hauser, Terminy załatwiania spraw w k.p.a. w doktrynie i orzecznictwie sądowym, RPEiS 1997, z. 1, s. 3). NSA w rezultacie jednocześnie uznał, że momentem tym nie jest doręczenie decyzji, w szczególności, sąd ten odrzucił pogląd skarżącego, iż w dacie wydania (sporządzenia) decyzja jest tylko projektem decyzji i zdarzenie to nie wywołuje żadnych skutków prawnych, które następują dopiero z momentem (datą) doręczenia decyzji stronie lub stronom, a ponadto, że doręczenie decyzji w istocie kończy postępowanie administracyjne, skutku takiego zaś nie wywołuje wydanie (sporządzenie decyzji). Określenie w art. 107 § 1 pkt 2 k.p.a. daty wydania decyzji jako niezbędnego elementu jej treści ma przeciwdziałać sytuacji, w której za datę wydania decyzji należałoby uznać datę doręczenia jej stronie lub stronom. Bez tego elementu (daty) w postępowaniach administracyjnych, w których uczestniczyłoby wiele stron, powstałaby konieczność przyjęcia kilku różnych dat wydania decyzji, trudno bowiem założyć, aby w praktyce doręczenie stronom decyzji nastąpiło w tym samym czasie. Uznanie sprawy za załatwioną w kilku różnych datach pozostawałoby w sprzeczności z racjonalnym interpretowaniem prawa. Powyżej przedstawione poglądy sąd orzekający w sprawie w pełni podziela. Zgodnie z art. 207 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.2022.2651, dalej: O.p.), organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji (§ 2). W rezultacie także na gruncie Ordynacji podatkowej znaczenie należy przypisać dacie wydania decyzji, a nie jej doręczenia stronie. Reasumując stwierdzić należy, że skoro w chwili wniesienia skargi, tj. 29 maja 2023 r., organ załatwił już sprawę administracyjną poprzez wydanie [...] maja 2023 r. decyzji, to zachodziła pierwotna, bo istniejąca w dniu wniesienia skargi, bezprzedmiotowość postępowania. W dniu wniesienia skargi nie istniał już bowiem przedmiot postępowania, jakim w realiach niniejszej sprawy był stan przewlekłości organu. Konsekwentnie, skarga winna podlegać odrzuceniu jako niedopuszczalna z innych przyczyn (art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a.; por. np. postanowienie NSA z 4 marca 2021 r., sygn. akt II OSK 332/21, CBOSA). Mając zatem na uwadze, że skarga nie mogła zrealizować stawianego jej celu, jakim jest zwalczanie bezczynności/przewlekle prowadzonego postępowania, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji. O zwrocie wpisu sądowego od skargi orzeczono na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a.