III SA/Wr 1042/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Sędziowie: Sędzia WSA Anetta Chołuj, Asesor WSA Barbara Ciołek, Anna Kuczyńska-Szczytkowska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w Wydziale III w dniu 16 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. w M. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 14 października 2021 r. nr 430000/71/163618/2021 w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r., od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r., od 1 marca 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 15 czerwca 2021 r. nr 430000/71/145530/2021/RDZ-B7/3.

B. Sp. z o.o. w M. (dalej: strona, skarżąca, Spółka) złożyła do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania składek dla płatników prowadzących działalność w branżach określonych w rozporządzeniu - za grudzień 2020 r., styczeń 2021 r., luty 2021 r., marzec 2021 r., kwiecień 2021 r., wypełniając formularz RDZ-B7. We wniosku wskazała jako przeważającą działalność gospodarczą wg PKD pozycję 56.10.A, według stanu na dzień 31 marca 2021 r. Oświadczyła, że przychód z przeważającej działalności uzyskany w marcu 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego we wrześniu 2020 r. Decyzją z 15 czerwca 2021 r. (nr 430000/71//145530/2021/RDZ-B7/3) Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej: ZUS, organ) odmówił skarżącej prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., za okres od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r. oraz od 1 marca 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia ZUS wskazał art. 31zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, ze zm.; dalej: "ustawa COVID-19") w zw. z art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19 i § 10 ust. 2 i ust. 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. poz. 371 i 713, dalej: "rozporządzenie", "rozporządzenie COVID-19") i w zw. z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 423, ze zm., dalej: "u.s.u.s."). W uzasadnieniu decyzji ZUS przytoczył treść § 10 ust. 1 pkt 2, ust. 2, ust. 2a pkt 1 rozporządzenia. Wskazał, że z danych zawartych w rejestrze KRS oraz z informacji uzyskanej z Urzędu Statystycznego we Wrocławiu, na dzień 31 marca 2021 r. wynika przeważający rodzaj prowadzonej działalności wg PKD 11.05.Z. Po rozpoznaniu wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, decyzją z 14 października 2021 r. (nr 430000/71/163618/2021) Zakład Ubezpieczeń Społecznych utrzymał w mocy decyzję z 15 czerwca 2021 r. odmawiającą prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., za okres od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r. oraz od 1 marca 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. Jako podstawę prawną wskazał art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020 r. poz. 256 ze zm., dalej k.p.a.) oraz art. 31zq ust. 8 w zw. z art. 31zy ust. 1 ustawy COVID -19, § 10 ust. 1, ust. 2, ust. 2a rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. ZUS podtrzymał i powtórzył swoje dotychczasowe argumenty. Podkreślił, że Urząd Statystyczny we Wrocławiu potwierdził, że na dzień 31 marca 2021 r. spółka miała zgłoszony przeważający rodzaj działalności oznaczony symbolem 11.05.Z, tj. produkcja [...]. Rozporządzenie, na podstawie którego udzielane jest prawo do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek dla płatników w określonych branżach nie przewiduje odstępstw od konieczności spełnienia określonych w nim warunków. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając: 1. naruszenie § 10 ust. 2 rozporządzenia poprzez jego swobodną interpretację; 2. naruszenie zasad ogólnych Kodeksu postępowania administracyjnego, w szczególności art. 8, art. 7, art. 6 k.p.a. poprzez zaniechanie przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów oraz braku zbadania okoliczności podnoszonych przez skarżącą, a zawiązanych z faktem prowadzenia przez skarżącą wyłącznie działalności objętej kodem PKD 56.10.A; 3. naruszenia art. 80, art. 81a § 1 k.p.a. poprzez swobodną interpretację w/w przepisu naruszającą ograniczenie swobody interpretacyjnej organu wynikające z dyspozycji: (organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona); 4. naruszenie art. 77 § 1 i art. 107 § 3 k.p.a. poprzez błędne, niewyczerpujące zebranie materiału dowodowego skutkujące wadliwym sporządzeniem uzasadnienia wydanej decyzji tak w I jaki i II instancji; 5. naruszenie art. 80, art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 k.p.a. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na ostateczny wynik sprawy, poprzez brak staranności organu w podejmowaniu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy z uwzględnieniem interesu społecznego i słusznego interesu obywateli określone w art. 7 in fine k.p.a., który to przepis nakazuje rozstrzygać wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy na korzyść strony postępowania. Mając powyższe na względzie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji oraz przyznanie Spółce zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym. ZUS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, zgodnie z wolą stron (art. 119 pkt 2 p.p.s.a.). Wniosek o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym złożył pełnomocnik organu w odpowiedzi na skargę. Strona skarżąca powiadomiona o tym wniosku, nie zażądała przeprowadzenia rozprawy. Stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Podkreślić także należy, że sądy administracyjne nie mają kompetencji do zmiany zaskarżonej decyzji, a jedynie władne są do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Sąd administracyjny jest sądem kasacyjnym. W konsekwencji nie dokonuje ustaleń faktycznych służących merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy administracyjnej, ale ocenia prawidłowość ustaleń dotyczących stanu faktycznego dokonanych przez organ. Zgodnie z art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19 Rada Ministrów może, w celu przeciwdziałania COVID-19, w drodze rozporządzenia, określić inne okresy zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19. Możliwość skorzystania przez płatnika ze zwolnienia z obowiązku opłacania składek za grudzień 2020 r. styczeń 2021 r., luty 2021 r., marzec 2021 r. i kwiecień 2021 r. uzależniona została od spełnienia warunków określonych w będącym podstawą kontrolowanego rozstrzygnięcia § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a rozporządzenia – w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku i wydania decyzji. Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 1) 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 2) 49.32.Z, 49.39.Z, 51.10.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z - którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r. lub we wrześniu 2020 r, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. W myśl § 10 ust. 2 rozporządzenia zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 lutego 2021 r. do dnia 28 lutego 2021 r. wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten okres, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 49.32.Z, 49.39.Z, 51.10.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. Stosownie do § 10 ust. 2a rozporządzenia zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. albo za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 1) 49.32.Z, 49.39.Z, 51.10.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, 2) 47.41.Z, 47.42.Z, 47.43.Z, 47.51.Z, 47.52.Z, 47.53.Z, 47.54.Z, 47.59.Z, 47.64.Z, 47.65.Z, 47.71.Z, 47.72.Z, 47.75.Z, 47.77.Z, 77.29.Z, 77.39.Z, 96.02.Z, 96.09.Z - którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. W myśl § 10 ust. 3 rozporządzenia oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1, 2 i 2a, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r. Istota sporu w sprawie sprowadza się do tego, czy dla uznania, że płatnik objęty został zwolnieniem, o którym mowa w powołanych przepisach, decydującym jest kod PKD przeważającej działalności prowadzonej przez płatnika, ujawniony w określonej dacie w rejestrze REGON, czy też nadrzędne znaczenie w tym zakresie ma kod PKD określający działalność, jaką w rzeczywistości wykonywał wówczas ten podmiot. Prawidłowe ustalenie tej kwestii determinuje niezbędny zakres i kierunki postępowania administracyjnego prowadzonego przez organ. W ocenie Sądu, w sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem w rejestrze REGON, a faktycznie wykonywaną przez stronę działalnością gospodarczą we wskazanej dacie, pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej działalności. Wskazać należy, że zasady prowadzenia Krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (rejestru REGON) określają przepisy ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2021 r. poz. 955), z których wynika, że wpisowi do rejestru REGON podlegają m.in. informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności (art. 42 ust. 3 pkt 4). W ustawie o statystyce publicznej pojęcie "przeważająca działalność" nie zostało zdefiniowane, a sposób wpisywania do rejestru wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, został określony w § 9 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 listopada 2015 r. w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń (Dz. U. poz. 2009 z późn. zm.). Zgodnie z ust. 1 tego przepisu wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy. W § 9 ust. 2 pkt 1 powołanego rozporządzenia wskazano, że rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Katalog kodów Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 został zawarty w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) – (Dz.U. Nr 251, poz. 1885). Dane w rejestrze REGON, w tym te dotyczące kodów PKD prowadzonej działalności gospodarczej i kodu "przeważającej działalności", wynikają z informacji podawanych przez podmiot gospodarczy przy rejestracji w CEIDG (w przypadku osób prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą) lub w KRS (w przypadku spółek kapitałowych, osobowych, spółdzielni, fundacji) bądź też bezpośrednio w GUS w przypadku podmiotów nie podlegających rejestracji. Również zmiany w zakresie prowadzonej działalności wprowadzane są do rejestru REGON na podstawie informacji podawanych przez podmiot prowadzący działalność. Należy zauważyć, że dane zawarte w rejestrze REGON w zakresie kodów PKD, w tym kodu "przeważającej działalności", mogą nie odpowiadać stanowi rzeczywistemu, nie tylko z powodu nieprawdziwego oświadczenia podmiotu rejestrującego działalność, ale również z powodu braku aktualizacji wpisu w rejestrze REGON, po zmianie zakresu prowadzonej działalności, co może mieć miejsce z uwagi na zasadę stabilności przyjętą na potrzeby klasyfikacji działalności. Zgodnie z tą zasadą, wyrażoną w pkt 25 i 26 załącznika do powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), aby uniknąć zbyt częstych zmian, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną, przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki, dana działalność przeważająca (por. wyrok NSA z dnia 28 października 2022 r., sygn. akt I GSK 398/22, wyrok WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wr 614/20 dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej CBOSA). W świetle przedstawionych wyżej zasad prowadzenia rejestru REGON informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON potwierdza stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa, jest zatem kwestią dowodową (por. np. wyroki Sądu Najwyższego z 7 stycznia 2013 r. sygn. akt II UK 142/12 i z 23 listopada 2016 r. sygn. akt II UK 402/15). Wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2006 r. sygn. akt VI SA/Wa 2215/05; wyrok NSA z dnia z dnia 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1010/13, dostępne w CBOSA). Rozwiązanie przyjęte w § 10 ust. 3 rozporządzenia COVID-19, polegające na odesłaniu do danych zawartych w rejestrze REGON, wskazuje jedynie na środek dowodowy, za pomocą którego organ w pierwszej kolejności winien dokonywać ustalenia rzeczywistego zakresu prowadzonej działalności. Jeśli w sprawie nie zachodzą wątpliwości, że taka działalność jest prowadzona, to nie ma potrzeby weryfikowania stanu faktycznego w oparciu o inne dowody. Jeżeli jednak stan faktyczny objęty wpisem w rejestrze REGON jest wątpliwy (w szczególności, gdy strona go kwestionuje, a tym bardziej gdy wykazuje to innymi dowodami), to organ ma obowiązek przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w zakresie niezbędnym do ustalenia stanu rzeczywistego przy pomocy innych środków dowodowych w rozumieniu art. 75 § 1 k.p.a. Zastosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu o zwolnienie z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne wynika z art. 180 k.p.a. oraz art. 123 u.s.u.s. W świetle powyższego należy uznać, że pomoc, o jakiej mowa w § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a rozporządzenia COVID-19, nie powinna trafiać do podmiotów, które nie prowadzą działalności określonych w tych przepisach jako przeważająca. Nie można jej przyznawać z pominięciem podmiotów, które pomimo braku zgłoszenia organowi statystyki publicznej jako przeważającego rodzaju działalności tej wymienionej w § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a rozporządzenia COVID-19, rzeczywiście taki rodzaj działalności w analizowanym czasie prowadziły. Takie formalne ograniczenie wynikające z wpisu w rejestrze podmiotów REGON nie spełniłoby konstytucyjnego wymogu proporcjonalności odnośnie celu, jaki zamierzano osiągnąć omawianą regulacją ulgową. Poprzestanie na formalnej treści wpisu w rejestrze podmiotów REGON mogłoby nie pozwolić przyznać pomocy tym, do których została ona skierowana. Mogłoby dojść do naruszenia zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP). Oceny w zakresie równego prawa do wsparcia (bo o takie prawo chodzi), należy dokonać pomiędzy podmiotami, które faktycznie spełniają wymóg prowadzenia przeważającej działalności gospodarczej według podanych kodów PKD. Wprowadzenie zaś, jako jedynego sposobu weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium, wymogu wpisu w rejestrze REGON, w rubryce przeważającej działalności gospodarczej, doprowadziło więc do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji, tj. faktycznie prowadzą jako przeważającą działalność gospodarczą według PKD wymienionego w ustawie COVID-19, zostały pozbawione dostępu do ulgi. Dokonana więc przez organ wykładnia § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a rozporządzenia COVID-19, sprowadzająca się jedynie do sprawdzenia zapisu w odpowiedniej rubryce rejestru, prowadzi w skutkach do nierównego dostępu do pomocy, a tym samym, nie realizuje głównego celu przyjętej regulacji prawnej. Nie można przy wykładni odnośnych przepisów tracić z pola widzenia tego, że ustawa z dnia 2 marca 2020 r.COVID-19, w tym kolejne jej nowelizacje, miała na celu m.in. zwalczanie skutków, w tym społeczno-gospodarczych, COVID-19, np. poprzez udzielanie różnego rodzaju wsparcia materialnego wielu podmiotom, w tym przedsiębiorcom. Wprowadzane przez ustawodawcę ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej w związku z przeciwdziałaniem COVID-19, powinny wiązać się z rozwiązaniami mającymi udzielać wymiernego i realnego wsparcia tym, którzy określonymi ograniczeniami byli bezpośrednio obejmowani, a przez to doznali faktycznego, a nie tylko formalnego, ograniczenia konstytucyjnego prawa swobody prowadzenia działalności gospodarczej (art. 22 Konstytucji RP) i możliwości zarobkowania. Określenie formy wsparcia należy do ustawodawcy, a udzielenie ulgi w realizacji fiskalnych obowiązków publicznoprawnych jest jedną z nich. W konsekwencji w ocenie Sądu rozwiązania prawnego określonego w § 10 ust. 3 rozporządzenia COVID-19 nie można traktować jako wyłącznego środka dowodowego służącego wykazaniu rodzaju prowadzonej działalności, a wnioskujący podmiot gospodarczy może te okoliczności wykazać także innymi środkami dowodowymi i podważyć formalne i statystyczne znaczenie wpisu w rejestrze podmiotów REGON. Wskazany przepis zawiera rozwiązanie proceduralne mające na celu usprawnienie procesu przyznawania przez ZUS wsparcia przedsiębiorcom faktycznie prowadzącym określony rodzaj działalności, ale nie stanowi on istotnej modyfikacji procesu dowodowego obowiązującego w postępowaniu administracyjnym (zob. art. 7 i 77 § 1 k.p.a.). Na gruncie k.p.a. nie obowiązuje formalna teoria dowodów, a organy obowiązane są dojść do prawdy materialnej. (por. także: wyrok WSA w Szczecinie z 18 lutego 2021 r. o sygn. akt I SA/Sz 955/20, wyrok WSA w Białymstoku z 28 kwietnia 2021 r, sygn. akt I SA/Bk 140/21, wyrok WSA w Łodzi z 12 stycznia 2022 r., sygn. akt II SA/Łd 561/21, dostępne w CBOSA). Z uwagi na powyższe Sąd doszedł do przekonania, że organ dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie materiału dowodowego niezbędnego do podjęcia rozstrzygnięcia. Podkreślić bowiem należy, że w zaistniałym stanie faktycznym, w którym widoczna jest sprzeczność kodu PKD podana przez skarżącą w złożonym wniosku, a kodem PKD ustalonym przez ZUS na dzień 31 marca 2021 r., organ winien przed wydaniem decyzji, zwrócić się do strony o złożenie stosownych wyjaśnień oraz przedłożenie odpowiednich dowodów na poparcie jej twierdzeń na podstawie art. 79a k.p.a., zgodnie z którym w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony. Z podanych względów Sąd ocenił kontrolowaną decyzję i poprzedzającą ją decyzję za wadliwe, wydane przedwcześnie, z naruszeniem przepisów prawa materialnego (błędna wykładnia § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a i ust. 3 rozporządzenia COVID-19) oraz przepisów postępowania, których naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ wezwie do przedłożenia stosownych dowodów, z których wynikałoby, że prowadzona przez Spółkę faktyczna działalność gospodarcza w przeważającym zakresie odpowiada kodowi PKD 56.10.A, wymienionemu w § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a rozporządzenia COVID-19. Jednocześnie organ wyjaśni, jakie dokumenty Spółka powinna przedstawić w celu wykazania rzeczywiście prowadzonej działalności gospodarczej oraz prawidłowości podanego przez nią kodu PKD (np. kopie faktur oraz paragonów fiskalnych, a także inne dokumenty, mające potwierdzać, że w firmie skarżącej wartość przychodu od sprzedaży z działalności PKD 56.10.A stanowi przeważającą większość). Następnie organ dokona oceny zgromadzonego materiału dowodowego, mając na uwadze przepisy ustawy COVID- 19 oraz przepisy k.p.a. i wyda stosowne rozstrzygnięcie. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) i art. 135 p.p.s.a.