III SA/Wa 302/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Protokolant referent Jolanta Replin, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2019 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za marzec 2017 r. oddala skargę

Pismem z 14 stycznia 2019 r. B. Sp. z o.o. z siedzibą w S. (zwana dalej: "Skarżącą" lub "Spółką") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za marzec 2017 r. Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy. 1.1. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej "Prezes Zarządu PFRON") pismem z 27 lutego 2018 r. wezwał Skarżącą do złożenia deklaracji za okres marzec 2017 – styczeń 2018 r. Skarżąca nie dostarczyła wymaganych dokumentów, dlatego postanowieniem z [...] maja 2018 Prezes Zarządu PFRON wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na PFRON za marzec 2017, a pismem z tego samego dnia wezwał Spółkę do uzupełnienia materiału dowodowego w zakresie wskazanym w tym piśmie. Strona, pomimo wezwań do złożenia wyjaśnień i uzupełnienia materiału dowodowego, nie przesłała żadnych dokumentów, które miałyby wpływ na wysokość zobowiązań Spółki z tytułu wpłat na PFRON. W związku z powyższym, na podstawie danych uzyskanych z ZUS, Prezes Zarządu PFRON ustalił liczbę zatrudnionych pracowników w przeliczeniu na pełne etaty w Spółce w okresie marzec 2017 - 65,63, a następnie decyzją z [...] lipca 2018 r. określił wysokość zobowiązań Spółki z tytułu wpłat na PFRON za marzec 2017 r. w wysokości 6 753 zł. 1.2. Od wyżej wymienionej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie zarzucając jej naruszenie art. 49 ust. 1 i 4 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. nr 123 poz. 776 z późn. zm.) – dalej "ustawa o rehabilitacji" - w zw. z art. 12 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 w sprawie koordynacji i systemów zabezpieczenia społecznego w związku z art. 14 ust. 2 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 987/2009 z 16 września 2009 r. dotyczącego wykonywania rozporządzenia (WE) nr 883/2004 w sprawie koordynacji systemów zabezpieczeń społecznych poprzez przyjęcie, iż pracodawca, który w świetle ww. regulacji jest traktowany jako podmiot nieprowadzący na terenie państwa członkowskiego, w którym ma siedzibę znacznej części działalności jest obowiązany do uiszczenia wpłat na Fundusz utworzony na podstawie ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 ww. ustawy. Z uwagi na powyższe, Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i obciążenie Prezesa Zarządu PFRON kosztami postępowania, w tym kosztami zastępstwa procesowego, których wysokość została wykazana odrębnie złożonym zestawieniem. 1.3. Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej decyzją z [...] grudnia 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że Spółka pomimo wezwań do złożenia wyjaśnień i uzupełnienia materiału dowodowego nie przesłała żadnych dokumentów, które miałyby wpływ na wysokość zobowiązania Spółki z tytułu wpłat na PEFRON. Dlatego na podstawie danych uzyskanych z ZUS organ pierwszej instancji określił Spółce wysokość zobowiązań z tytułu wpłat na Fundusz. Organ odwoławczy dodał, że także on w celu przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego wezwał Spółkę do nadesłania szeregu dokumentów i wyjaśnień, które mogłyby się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, jednak Spółka nie odpowiedziała na powyższe wezwanie. Organ odwoławczy podkreślił, że podatnik nie może czuć się zwolniony od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego. Ponieważ Spółka nie przedstawiła żadnych dokumentów, które wskazywałby na inną liczbę zatrudnionych przez nią pracowników nie było podstaw, aby poddać w wątpliwość informacje przekazane przez ZUS. Dlatego też, w ocenie Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej, Prezes Zarządu PFRON w decyzji w sposób prawidłowy określił wysokość zobowiązań Spółki z tytułu wpłat na PFRON za wskazany w skarżonej decyzji okres. 2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W skardze powtórzyła zarzuty względem decyzji podnoszone wcześniej w odwołaniu. W uzasadnieniu skargi wskazano m.in., że dane, na których oparto wyliczenia wielkości opłat za poszczególne miesiące objęte zaskarżoną decyzją uległy zasadniczej zmianie i w chwili obecnej nie mogą stanowić podstawy ustalania stanu zatrudnienia pracowników Skarżącej spółki. Organy ZUS przeprowadziły na przestrzeni lat 2016/2017 szeroko zakrojona kontrolę w zakresie prawidłowości zastosowania polskiego prawodawstwa w zakresie ubezpieczenia społecznego, zdrowotnego i wypadkowego wobec zatrudnionych przez Skarżącą pracowników. W wyniku przeprowadzonej kontroli właściwe jednostki organizacyjne ZUS uznały, iż wobec pracowników zatrudnianych przez Skarżącą spółkę, w celu wykonywania czynności opiekuńczych na terenie Niemiec, brak jest podstawy by przyjąć, iż możliwym jest zastosowanie polskich przepisów w zakresie ubezpieczenia społecznego, zdrowotnego i wypadkowego. Skarżąca zgodziła się z powyższym stanowiskiem i z chwilą uprawomocnienia się wydawanych indywidualnie decyzji, rozpoczęła proces "wyrejestrowania" pracowników z ewidencji ZUS, a jednocześnie rozpoczęła rejestrację wszystkich pracowników za cały okres prowadzenia działalności w jednostkach ubezpieczeniowych działających na terenie Niemiec. Mając na względzie znaczną ilość zatrudnianych pracowników zarówno w ZUS jak i kasie chorych w Niemczech proces ten jest w chwili obecnej kontynuowany. Z tych względów wskazuje, że dane liczbowe dotyczące wielkości zatrudnienia w Skarżącej spółce nie mogą stanowić podstawy zaskarżonej decyzji, gdyż w ewidencji ZUS takowe zatrudnienie nie jest odnotowane i nie może stanowić podstawy ustaleń wielkości zatrudnienia. 2.2. W odpowiedzi na skargę Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. 3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2018, poz. 1302, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. 4. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy istnieje prawny związek pojęcia pracodawcy, obowiązanego do dokonywania wpłat na PFRON, z podleganiem jego pracowników ubezpieczeniu społecznemu w Polsce. 5. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 6. 1. Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany, z zastrzeżeniem ust. 2–5 i art. 22, dokonywać miesięcznych wpłat na Fundusz, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn 40,65% przeciętnego wynagrodzenia i liczby pracowników odpowiadającej różnicy między zatrudnieniem zapewniającym osiągnięcie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości 6% a rzeczywistym zatrudnieniem osób niepełnosprawnych. Zatem z przepisu tego wynika wprost obowiązek dokonywania wpłat przez pracodawcę zatrudniającego powyżej 25 osób. Pojęcie pracodawcy jest określone przepisem art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej. Ustawa o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych nie zawiera własnej definicji pracodawcy, tym samym stosuje się do niej art. 3 K.p. Pracodawcą, o którym mowa w treści ww. przepisu, jest pracodawca w rozumieniu art. 3 tj. jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników. Dla ustalenia istnienia bądź nieistnienia omawianego obowiązku konieczne jest więc określenie stanu zatrudnienia ogółem u konkretnego pracodawcy. Analizę tej kwestii rozpocząć należy od stwierdzenia, że wliczeniu do stanu zatrudnienia podlegają wyłącznie te osoby, które mają status pracownika. Ponieważ ustawodawca w analizowanej ustawie nie definiuje tego pojęcia, należy przez art. 66 ustawy o rehabilitacji odwołać się do przepisów Kodeksu pracy. Zgodnie z art. 2 Kodeksu pracy, pracownikiem jest osoba fizyczna zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania albo spółdzielczej umowy o pracę. Wyliczenie to ma charakter wyczerpujący. 6.2. Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że dla pracowników skarżącej zatrudnionych zarówno na terenie Polski, jak i na terenie Niemiec, pracodawcą jest Skarżąca, zatrudniająca w badanym okresie powyżej 25 osób. Liczba pracowników zatrudnionych w marcu 2017 r. to 65,63 co ustalono na podstawie danych uzyskanych z ZUS. Skarżąca tej liczby wprost nie podważa. Wywodzi natomiast, że obecnie znajduje się w procesie wyrejestrowywania pracowników z ZUS. Z tego względu uważa, że "dane liczbowe dotyczące wielkości zatrudnienia w Skarżącej spółce nie mogą stanowić podstawy zaskarżonej decyzji, gdyż w ewidencji ZUS takowe zatrudnienie nie jest odnotowane i nie może stanowić podstawy ustaleń wielkości zatrudnienia". Skarżącej umyka jednak, że zaskarżona decyzja obejmuje zobowiązanie za marzec 2017 r. Ewentualne zmiany stanu zatrudnienia zachodzące po tym okresie nie podważają prawidłowości ustaleń organu co do stanu zatrudnienia z ten okres. 6.3. Dla pracowników Skarżącej, zatrudnionych zarówno na terenie Polski, jak i na terenie innego kraju, pracodawcą jest więc skarżąca Spółka, nie zaś jej np. zagraniczny oddział. W takiej sytuacji organy administracji zasadnie uznały, że w rozpoznanej sprawie to Spółka była pracodawcą w rozumieniu Kodeksu pracy - także w stosunku do pracowników wykonujących pracę poza terytorium Polski. Skoro zatem Skarżąca nie przedstawiła wiarygodnej dokumentacji w tym przedmiocie, organy administracji słusznie przyjęły prawidłowość danych uzyskanych z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. W tej sytuacji przedstawienie ewentualnego przeciwdowodu w postaci dokumentacji, z której wynikałoby, że to np. zagraniczny oddział Skarżącej Spółki, a nie bezpośrednio Spółka w marcu 2017 r. zatrudniał pracowników oraz ponosił ciężary związane z zatrudnianiem - spoczywało na Spółce. Wobec zaniechania Skarżącej w tym zakresie organ prawidłowo przyjął, że ustalony w toku postępowania administracyjnego stan faktyczny sprawy uzasadniał wydanie rozstrzygnięć w sprawie określenia wysokości zobowiązań z tytułu obowiązkowych wpłat na PFRON (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2014 r., II FSK 1395/12). 6.4. Odnośnie do wykonywania przez zatrudnionych pracy na terenie Niemiec, w ocenie Sądu, nie ma to wpływu na obowiązek płacenia składek na PFRON w Polsce. Wpłaty na PFRON nie podlegają harmonizacji, nie podlegają wyłączeniu w ramach unikania podwójnego opodatkowania ani kompensatom z wpłatami uiszczonymi na terytorium innych państw, gdyż nie mają one charakteru podatkowego. PFRON jest bowiem funduszem celowym, posiadającym odrębność organizacyjną, prawną i finansową. Jako taki należy do sektora finansów publicznych (art. 5 ustawy o finansach publicznych). Środki gromadzone przez ten Fundusz nie stanowią środków budżetowych, a gospodarowanie nimi należy do organów Funduszu zgodnie z uregulowaniami ustawy o rehabilitacji (art. 45–56 ustawy o rehabilitacji). Warto wskazać, że umowa między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) dotyczy, zgodnie z samym jej tytułem oraz treścią art. 2 ust. 1, tylko podatków od dochodu i od majątku, bez względu na sposób ich poboru, które pobiera się na rzecz Umawiającego się Państwa lub jego jednostek terytorialnych. W myśl art. 2 ust. 2 ww. umowy za podatki od dochodu i od majątku uważa się wszystkie podatki, które pobiera się od całego dochodu, od całego majątku albo od części dochodu lub majątku, włączając podatki od zysku z przeniesienia własności majątku ruchomego lub nieruchomego, podatki od ogólnych kwot wynagrodzeń wypłacanych przez przedsiębiorstwa, jak również podatki od przyrostu majątku. W ustępie 3 art. 2 postanowiono z kolei, że do aktualnie istniejących podatków, których dotyczy umowa, należą w szczególności: - w Republice Federalnej Niemiec: podatek dochodowy (Einkommensteuer), podatek od osób prawnych (Körperschaftsteuer) i podatek od działalności przemysłowej i handlowej (Gewerbesteuer), w tym domiary pobierane od każdego z tych podatków (zwane dalej "podatkiem niemieckim"); - w Rzeczypospolitej Polskiej: podatek dochodowy od osób fizycznych i podatek dochodowy od osób prawnych (zwane dalej "podatkiem polskim"). Jak wynika z treści przytoczonych powyżej przepisów, w umowie tej nie przewidziano, że miałaby ona obejmować swoim zakresem również świadczenia tego rodzaju, jakimi są wpłaty na PFRON. Zapisów takich próżno poszukiwać również w pozostałej części tego aktu. Wpłaty na rzecz PFRON nie są daniną publiczną o charakterze podatku. Definicja ustawowa podatku zawarta jest w art. 6 O.p., gdzie publicznoprawny charakter świadczenia jest tylko jednym z elementów definiujących omawiane pojęcie. Skoncentrowanie się tylko na tym elemencie pomija dalsze decydujące cechy, jakim świadczenie ma odpowiadać, aby być podatkiem. W szczególności świadczenie podatkowe powinno wynikać z ustawy podatkowej. Taką ustawą nie jest niewątpliwie ustawa o rehabilitacji. Za tezą tą przemawia nie tylko analiza całej materii zawartej w tej ustawie, ale także treść art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, który stanowi, że do wpłat na rzecz PFRON stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej. Takie odesłanie nie byłoby potrzebne, gdyby wpłaty stanowiły podatek. 6.5. Nawet gdyby przyznać rację Skarżącej, z czym Sąd się nie zgadza, że stosuje się przepisy rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 wyłączające obowiązek uiszczenia PFRON, to zgodnie z art. 12 ust. 11 tego rozporządzenia, pracownik taki musiałby pracować powyżej 24 miesięcy poza granicami kraju. W niniejszej sprawie Skarżąca niczego takiego nie dowodziła. Z art. 12 ust. 11 ww. rozporządzenia wynika, że osoba, która wykonuje działalność jako pracownik najemny w państwie członkowskim w imieniu pracodawcy, który normalnie prowadzi tam swą działalność, a która jest delegowana przez tego pracodawcę do innego państwa członkowskiego do wykonywania pracy w imieniu tego pracodawcy, nadal podlega ustawodawstwu pierwszego państwa członkowskiego, pod warunkiem że przewidywany czas takiej pracy nie przekracza 24 miesięcy i że osoba ta nie jest wysłana, by zastąpić inną delegowaną osobę. Skarżąca nie wykazała, że zatrudnione osoby przebywały poza granicami kraju powyżej 24 miesięcy. Odnośnie braku zastosowania ww. rozporządzenia w sprawie, należy zauważyć, że już sam tytuł omawianego rozporządzenia "w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego" wyraźnie wskazuje, że dotyczy ono właśnie owych systemów, a nie innych dziedzin, mając na celu ich zharmonizowanie i ujednolicenie. Taki sposób rozumienia pojęcia "ustawodawstwo państwa członkowskiego" musi determinować przyjęcie, że użyte w art. 12 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 oraz w art. 14 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 987/2009 sformułowania "podlega ustawodawstwu państwa członkowskiego" oznacza właśnie podleganie przepisom tworzącym w danym państwie członkowskim system zabezpieczenia społecznego. Przy czym chodzi tu tylko o podleganie ubezpieczeniu społecznemu na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o podleganie ubezpieczeniu zdrowotnemu na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Nie wchodzą zatem w zakres regulacji ww. rozporządzenia takie świadczenia jak składki na PFRON. 6.6. Reasumując, pracownik, mimo delegowania go do pracy w innym państwie, nadal jest pracownikiem tejże spółki. Tym samym pracodawcą dla tego pracownika jest spółka i to ona powinna uwzględniać pracownika w stanie zatrudnienia, biorąc pod uwagę przepis art. 21 ustawy o rehabilitacji, jeżeli zatrudnia co najmniej 25 pracowników (etaty) i nie osiąga wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych, Spółka musi dokonywać wpłat na PFRON. 6.7. Z powyższych względów nie można uznać za uzasadnione zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego stawianych w skardze. 7. 1. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części. 7.2. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.