III SA/Wa 2802/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Tomasz Grzybowski (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2015 r. i 2016 r. oddala skargę

Zaskarżoną decyzją z [...] marca 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] października 2020 r., wydaną wobec P.B. (skarżący), w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe lat 2015-2016. Kanwę do wydania ww. decyzji wymiarowych stanowiło ustalenie, że strona prowadząc działalność gospodarczą, mimo wystawiania faktur VAT dokumentujących świadczenie usług transportowych oraz sprzedaż samochodów, naczep, a także wytłoków jabłkowych, malinowych, aronii oraz suszu owocowego wraz z transportem, składała zerowe deklaracje VAT oraz nie rozliczyła podatku należnego z tytułu dostawy towarów oraz wykonania usług świadczonych na rzecz swoich kontrahentów. Sprawa stała się przedmiotem wyrokowania przez tut. Sąd po raz drugi. W pierwotnie wydanym wyroku o sygn. III SA/Wa 1156/21 uchylając zaskarżoną decyzję Sąd stwierdził, że: - wszczęcie postępowania karnego-skarbowego nastąpiło w terminie bliskim terminowi przedawnienia zobowiązań podatkowych za I-III kwartał 2015 r., natomiast uzasadnienie decyzji nie wyjaśnia, czy wszczęcie postępowania karnego-skarbowego, a co za tym idzie zastosowanie art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c Ordynacji podatkowej, nie miało charakteru instrumentalnego, - ponadto organ bez uzasadnionych powodów nie podjął próby doprowadzenia do skutku czynności przesłuchania strony, o co wnosiła na etapie postępowania odwoławczego (por. zwłaszcza pkt 5, 8.1 do 8.3 oraz 11.1 do 11.3 uzasadnienia wyroku). Na skutek skargi kasacyjnej organu Naczelny Sąd Administracyjny uchylił ww. wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania wskazując, że: - okoliczność, że organ podatkowy nie zawarł w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji pogłębionej oceny, dotyczącej zastosowania przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w kontekście instrumentalnego charakteru wszczęcia postępowania karnego skarbowego, nie mogła być samoistnym powodem dyskwalifikacji zaskarżonej decyzji; rozpoznając sprawę tut. Sąd powinien był przeanalizować opis czynności poprzedzających wszczęcie śledztwa w sprawie karnoskarbowej i skonfrontować wywód organu w tym zakresie z materiałem dowodowym, - nieprawidłowe było także wyrywkowe odniesienie się przez sąd pierwszej instancji do dokonanej w sprawie oceny materiału dowodowego; sąd pochylił się tylko nad jednym aspektem postępowania dowodowego, jakim był brak przesłuchania strony w toczącym się postępowaniu podatkowym; taka ocena abstrahowała zarówno od ustaleń faktycznych, jak i stanowiących ich podstawę dowodów; pozostawiając na uboczu okoliczność dostrzeżoną w zaskarżonym wyroku, choć niesłusznie zbagatelizowaną, że w toku postępowania przed organem pierwszej instancji strona była wzywana w trybie art. 199 Ordynacji podatkowej w celu przesłuchania, nie może umykać z pola widzenia to, że przesłuchanie strony stanowi jedną z czynności dowodowych, a wynik tego przesłuchania podlega ocenie na równi z pozostałym materiałem dowodowym, zaś organ podatkowy nie ma obowiązku przeprowadzania dowodów w sposób nieograniczony; a zatem stwierdzenie przez sąd zaniechania przeprowadzenia dowodu musi być powiązane z oceną całokształtu materiału dowodowego w celu wykazania, że stan faktyczny sprawy budzi wątpliwości i że nie zostały wyjaśniane wszystkie aspekty sprawy, czego w zaskarżonym wyroku zabrakło (s. 10 i n. uzasadnienia wyroku o sygn. I FSK 1200/22). W ponownym postępowaniu przed tut. Sądem organ zgłosił wnioski dowodowe w postaci: - odpisu wyroku Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Karny o sygn. [...], w którym skarżącego uznano za winnego zarzucanego mu czynu narażenia na uszczuplenie należności podatkowych w podatku od towarów i usług na skutek podania nieprawdy w deklaracjach dotyczących należności w ww. podatku za poszczególne okresy rozliczeniowe lat 2015-2016 (k. 168 i n. akt sąd), a także - postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z [...] listopada 2020 r. o wszczęciu śledztwa związanego z wystawianiem przez skarżącego nierzetelnych faktur w okresach od stycznia 2015 r. do grudnia 2016 r. (k. 187 i n. akt sąd.). Na rozprawie przed tut. Sądem pełnomocnicy stron wnosili i wywodzili jak dotychczas. Sąd postanowieniem wydanym na rozprawie dopuścił dowód z dokumentów przedłożonych przez pełnomocnika organu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Spór poddany obecnie kognicji składu orzekającego w granicach, w jakich sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania tut. Sądowi przez Naczelny Sąd Administracyjny, sprowadza się do dwóch zagadnień: - oceny instrumentalności zawieszenia biegu terminu przedawnienia należności podatkowych z uwagi na wszczęcie postępowania karnoskarbowego względem skarżącego, a także - ponownej weryfikacji dokonanej przez organy oceny materiału dowodowego sprawy pod kątem kluczowego ustalenia, że strona prowadząc działalność gospodarczą, mimo wystawiania faktur VAT dokumentujących świadczenie usług transportowych oraz sprzedaż samochodów, naczep, a także wytłoków jabłkowych, malinowych, aronii oraz suszu owocowego wraz z transportem, składała zerowe deklaracje VAT oraz nie rozliczyła podatku należnego z tytułu dostawy towarów oraz wykonania usług świadczonych na rzecz swoich kontrahentów. Jak chodzi o tę pierwszą kwestię, to jawi się ona jako niemal "bezprzedmiotowa" na obecnym etapie procedowania sprawy, w szczególności w świetle dowodów zgłoszonych na ww. okoliczność przez pełnomocnika organu. Fakt, że skarżący został skazany za ww. czyny, jest dla strony obciążający. Nie sposób uznać, że inicjując postępowanie karnoskarbowe organy podatkowe zmierzały do przedłużenia czasu procedowania sprawy podatkowej, a nie do wykrycia i ukarania sprawcy czynu zabronionego w sytuacji, gdy doprowadziło powyższe do skazania skarżącego. Trudno zresztą, w ocenie tut. Sądu, o bardziej oczywiste uzasadnienie dla zainicjowania postępowania karnego skarbowego, aniżeli takie, że podatnik nie deklarował żadnego podatku do zapłaty, mimo osiągania znacznych obrotów w prowadzonej działalności, tj. jak to ujęto w wyroku skazującym (pkt 2-3), "ukrył przed organem podatkowym ... transakcje sprzedaży towarów i usług". O instrumentalności zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatnika nie może być tym samym mowy. Prowadzi powyższe do drugiej z ww. kwestii, bowiem wyrok sądu karnego – mimo że niewiążący dla składu orzekającego jako nieprawomocny wg wiedzy tut. Sądu (art. 11 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi a contrario) – wpływa również pośrednio na ocenę dowodów zebranych w sprawie. Wszak mamy tu do czynienia z dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. korzystającym z domniemania prawdziwości (również w zakresie tego, co zostało w nim stwierdzone). Niemniej i bez tego ocena materiału dowodowego w jego całokształcie jest dla składu orzekającego czytelna i opiera się na wiarygodnych ustaleniach. W szczególności istotne jest to, że niemal wszyscy kontrahenci skarżącego potwierdzili zakup towarów bądź usług od strony (niektórych nie udało się przesłuchać); organ trafnie wsparł się także analizą przepływów finansowych na rachunkach bankowych podatnika (s. 13, 16 i n. decyzji). Z ustaleń tych wynika, że skarżący otrzymywał określone środki tytułem zapłaty za świadczenie usług i sprzedaż towarów. W zaskarżonej decyzji prawidłowo wywiedziono również na tym tle, że dowody ze źródeł osobowych wskazywanych przez podatnika (p. Horst, p. Wierzbicki), włączając w to wyjaśnienia samej strony, nie wniosłyby nic istotnego do sprawy, zaś postawę podatnika w tym kontekście postrzegać można jako obstrukcyjną (opis prób przesłuchania skarżącego i pozyskania dokumentów, w tym na okoliczność niestawiania się w siedzibie organu celem przesłuchania por. s. 19 i n. decyzji). Jak zwrócił uwagę Sąd kasacyjny, w toku postępowania przed organem pierwszej instancji strona była wzywana (kilkukrotnie) do stawienia się celem przesłuchania. Zarazem za zgłaszanymi, również na etapie skargi do tut. Sądu (s. 7 i n.), zarzutami związanymi z nieuwzględnieniem w tym kontekście stanu zdrowia skarżącego nie podąża żadna rzeczowa polemika z dowodami już zgromadzonymi, a wskazującymi na uzyskiwanie określonych obrotów w działalności gospodarczej. Natomiast jak zauważył Sąd drugiej instancji, a co umyka stronie skarżącej, brak przesłuchania skarżącego należy rozważać w perspektywie pozostałych zgromadzonych w sprawie dowodów. Nie można wobec tego podzielić zarzutów skargi (s. 2 i n.), bowiem stan faktyczny sprawy został ustalony prawidłowo (zgodnie zwłaszcza z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej) i dokonano również jego prawidłowej subsumpcji w szczególności pod art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W tym stanie rzeczy oddalono skargę. Podstawę prawną wyroku stanowił art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.