III SA/Wa 2632/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2019 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lipca 2019 r., nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] października 2019r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor IAS") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. ("Naczelnik US") z dnia [...] lipca 2019r. przedłużające [...] sp. z o.o. z/s w W. (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2016r. w wysokości 60.095,00 zł do dnia 31 grudnia 2019r. Postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu 17 stycznia 2017r. Spółka złożyła deklarację VAT-7 za grudzień 2016r. z zadeklarowaną kwotą do zwrotu w wysokości 60.095,00 zł, w terminie 60 dni w trybie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018r., poz. 2174 ze zm.; dalej: "u.p.t.u."). W trakcie prowadzonych czynności sprawdzających został zgromadzony materiał dowodowy, na podstawie którego ustalono, że zadeklarowana kwota zwrotu VAT za grudzień 2016r. wynika z zakupu różnego rodzaju towarów handlowych, które były następnie sprzedane przy zastosowaniu procedury TAX FREE. Podczas czynności sprawdzających i weryfikacyjnych sprawdzeniu została poddana prawidłowość i zasadność zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług do czynności dostaw towarów realizowanych przez Spółkę na rzecz osób fizycznych nieposiadających stałego miejsca zamieszkania na terenie Unii Europejskiej, w ramach procedury TAX FREE. W tym zakresie zostały wystosowane zapytania do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B., których celem było uzyskanie informacji dotyczących wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej w ramach procedury TAX FREE. W celu zweryfikowania prawidłowości i rzetelności zadeklarowanych transakcji zakupu, skierowano również stosowne wezwania do kontrahentów Spółki. Z uwagi na fakt, że w toku podjętych czynności sprawdzających nie było możliwe pełne wyjaśnienie okoliczności faktycznych i prawnych potwierdzających poprawność i zasadność wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, Naczelnik US uznał, że zaszła konieczność dokładnego sprawdzenia zadeklarowanych rozliczeń podatkowych VAT Spółki w ramach kontroli podatkowej. Kontrola podatkowa w Spółce w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od października 2016r. do marca 2017r. została wszczęta w dniu 4 sierpnia 2017r. Dokumentacja źródłowa z zakresu kontroli została przedłożona przez Spółkę w dniu 13 września 2017r. W toku kontroli ustalono, że Spółka w rozliczeniu VAT za grudzień 2016r. zadeklarowała transakcje sprzedaży towarów w ramach procedury TAX FREE. Z dokonanych ustaleń wynikało też, że Skarżąca nie zatrudniała pracowników, a wszelkie czynności związane z realizacją transakcji sprzedaży na rzecz osób fizycznych niemających miejsca zamieszkania poza terytorium UE, były dokonywane przez prezesa Spółki. Czynności zakupu i sprzedaży dokonywane były w punkcie znajdującym się pod adresem: B., ul. [...]. Celem ustalenia i zweryfikowania wszelkich okoliczności związanych z faktycznym prowadzeniem działalności przez Spółkę, skierowano m.in. wnioski o wymianę informacji do białoruskich władz podatkowych w celu weryfikacji przeprowadzonych przez Spółkę transakcji sprzedaży towarów w ramach mechanizmu TAX FREE na rzecz osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terytorium Białorusi. Dodatkowo skierowano do białoruskich władz podatkowych wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania większościowego udziałowca Spółki, pełniącego do dnia 24 listopada 2016r. funkcję prezesa zarządu Spółki - Y. K. Z uwagi na fakt niestawienia się Y. K. na przesłuchanie, został skierowany w dniu 20 sierpnia 2018r. do białoruskich władz podatkowych ponowny wniosek w celu uzyskania informacji dotyczących ww. osoby. Jednocześnie w celu weryfikacji miejsca pobytu Y. K. w dniu 17 sierpnia 2018r. wystąpiono ze stosownym wnioskiem do Dyrektora Zarządu Granicznego Komendy Głównej Straży Granicznej. Dodatkowo podjęto szereg czynności mających na celu wyjaśnienie wszelkich okoliczności faktycznych i prawnych dotyczących zadeklarowanych transakcji zakupu towarów handlowych, a następnie ich sprzedaży osobom fizycznym w ramach procedury TAX FREE. W toku kontroli wezwano bezpośrednich kontrahentów Spółki o przedłożenie dokumentacji dowodowej oraz złożenie wyjaśnień, skierowano wezwania do wybranych podmiotów występujących we wcześniejszych ogniwach łańcucha dostaw. Naczelnik US, w ramach prowadzonych czynności sprawdzających poprzedzających kontrolę oraz w czasie trwania kontroli podatkowej, z uwagi na konieczność przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, przedłużył termin zwrotu wykazanego w deklaracji podatkowej VAT-7 za grudzień 2016r.: - do dnia 22 maja 2017r. postanowieniem z [...] marca 2017r., - do dnia 24 sierpnia 2017r. postanowieniem z [...] maja 2017r., - do dnia 17 listopada 2017r. postanowieniem z [...] sierpnia 2017r., - do dnia 28 lutego 2018r. postanowieniem z [...] listopada 2017r., - do dnia 29 czerwca 2018r. postanowieniem z [...] lutego 2018r., - do dnia 31 października 2018 r. postanowieniem z [...] czerwca 2018r., - do dnia 30 sierpnia 2019 r. postanowieniem z [...] marca 2019r. Postanowienia Naczelnika US z [...] maja 2017r. oraz z [...] sierpnia 2017r. zostały przez Spółkę zaskarżone do Dyrektora IAS oraz w dalszej kolejności do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W przedmiotowych sprawach Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokami z 12 i 13 września 2018r., sygn. akt III SA/Wa 3431/17 oraz III SA/Wa 31/18 uchylił postanowienia organu odwoławczego. Następnie w wyniku rozpatrzenia skarg kasacyjnych Naczelny Sąd Administracyjny wyrokami z 20 marca 2019r. o sygn. akt I FSK 97/19 oraz I FSK 115/19 oddalił skargi kasacyjne Dyrektora IAS i podtrzymał stanowisko WSA w Warszawie. Dwoma postanowieniami z [...] lipca 2019r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy ww. postanowienia organu I instancji z [...] maja 2017r. oraz z [...] sierpnia 2017r. W toku kontroli podatkowej uzyskano informację od Straży Granicznej, że Y. K. nie przekroczył granicy Rzeczpospolitej Polskiej. W oparciu o analizę zgromadzonego materiału dowodowego Naczelnik US uznał, że zachodzi konieczność dalszego szczegółowego ustalenia wszystkich okoliczności związanych z całym procesem realizowania przez Spółkę czynności sprzedaży w ramach mechanizmu TAX FREE. W szczególności ustalenia wymaga sposób przeprowadzenia czynności sprzedaży, począwszy od pozyskania przez Spółkę tak licznej grupy zagranicznych osób zainteresowanych nabyciem w tym samym czasie, takiego samego asortymentu towarów. Spółka w toku prowadzonych czynności sprawdzających i kontrolnych nie przedstawiła stosownych dokumentów wskazujących na sposób i okoliczności, w których doszło do pozyskania potencjalnych kupujących, tj. obywateli Białorusi. W związku z tym po raz kolejny wystąpiono w dniu 12 marca 2019r. do Spółki w celu uzyskania dokumentacji dowodowej pozwalającej na wyjaśnienie kwestii będącej przedmiotem badania. Jednocześnie w dniu 19 kwietnia 2019r. przesłuchano prezesa Spółki M. Z. w zakresie realizowanych transakcji obrotu towarem przez Spółkę. Dokonane ustalenia wykazały, że w prowadzeniu spraw Spółki uczestniczył pośrednio lub bezpośrednio Y. S. pełniący funkcję prokurenta samoistnego. W związku z powyższym wnioskiem z 6 maja 2019r. wystąpiono do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. o dokonanie ustaleń faktycznych w ramach czynności przesłuchania świadka. W związku ze zbliżającym się upływem terminu dokonania zwrotu podatku VAT wskazanym w postanowieniu z [...] marca 2019r. oraz wobec niezakończenia kontroli podatkowej, Naczelnik US postanowieniem z dnia [...] lipca 2019r. przedłużył termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w terminie 60 dni wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016r. do dnia 31 grudnia 2019r. Organ I instancji, powołując się na art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oraz art. 274b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019r., poz. 900 ze zm.; dalej: "O.p."), przedłużył termin zwrotu podatku z uwagi na fakt, że do dnia sporządzenia postanowienia nie otrzymano odpowiedzi na wystosowany wniosek do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. o przesłuchanie w charakterze świadka Y. S. pełniącego do 23 listopada 2016r. funkcję prokurenta samoistnego Spółki. W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie, zarzucając naruszenie: - art. 217 § 2 i art. 124 O.p. oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 219 i art. 122 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., poprzez zaniechanie należytego uzasadnienia postanowienia co do powstania wymogu dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku; - art. 191 O.p. poprzez dowolne uznanie, że w chwili wydania postanowienia zaistniała przesłanka do przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT opierająca się na okolicznościach, które w żaden obiektywny sposób nie mogły wskazywać na istnienie konieczności weryfikacji rozliczenia Spółki; - art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 273 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006r. Nr 347, str. 1 ze zm., dalej: "Dyrektywa 112"), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przedłużeniu terminu zwrotu, pomimo wcześniejszego wyekspirowania terminu na przedłużenie zwroty nadwyżki VAT, w związku z doręczeniem "kolejnego" postanowienia z 14 marca 2019r. w dniu 1 kwietnia 2019r., tj. po upływie terminu wcześniejszego przedłużenia terminu zwrotu (do dnia 29 marca 2019r.) określonego postanowieniem Naczelnika US z dnia 15 października 2018r. Wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] października 2019r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy powyższe postanowienie Naczelnika US z [...] lipca 2019r. W pierwszej kolejności organ odwoławczy podał, że przedmiotem rozpatrzenia w sprawie jest jedynie prawidłowość wydania postanowienia z [...] lipca 2019r. Wskazał, że istota sporu w niniejszej sprawie ograniczona jest przede wszystkim do ustalenia, czy Naczelnik US skutecznie przedłużył termin zwrotu podatku postanowieniem z [...] lipca 2019r. na dzień 31 grudnia 2019r. Następnie organ odwoławczy zaznaczył, że kontrola podatkowa w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2016r. zakończyła się w dniu 31 sierpnia 2019r. Dyrektor IAS wskazał, że termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016r. został przedłużony w związku z koniecznością dokonania czynności sprawdzających, a następnie kontrolnych niezbędnych do ustalenia prawidłowości kwoty zwrotu podatku wykazanej w deklaracji za grudzień 2016r. Organ odwoławczy podał, że w toku kontroli ustalono, że Spółka w rozliczeniu VAT za grudzień 2016r. zadeklarowała transakcje dostawy towarów handlowych na rzecz osób fizycznych nie posiadających miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej w ramach procedury TAX FREE. Z dokonanych przez organ I instancji ustaleń wynikało, że Spółka nie zatrudniała pracowników, a wszelkie czynności związane z realizacją transakcji sprzedaży na rzecz osób fizycznych niemających miejsca zamieszkania na terytorium UE były dokonywane przez prezesa Spółki. Wobec powyższego wystosowano zapytania do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B., których celem było uzyskanie informacji dotyczących wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej w ramach procedury TAX FREE. W toku kontroli organ I instancji podjął działania zmierzające do ustalenia i zweryfikowania wszelkich okoliczności związanych z faktycznym prowadzeniem działalności przez Spółkę oraz prowadzeniem przez nią działalności handlowej na terytorium Polski. W tym zakresie skierowano wnioski o wymianę informacji do białoruskich władz podatkowych w celu weryfikacji przeprowadzonych przez Spółkę transakcji sprzedaży towarów w ramach mechanizmu TAX FREE na rzecz osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terytorium Białorusi. Ponadto skierowano do białoruskich władz podatkowych wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania większościowego udziałowca Spółki, pełniącego do dnia 24 listopada 2016r. funkcję prezesa zarządu Spółki – Y. K. Z uwagi na fakt niestawienia się Y. K. na przesłuchanie, został skierowany w dniu 20 sierpnia 2018r. do białoruskich władz podatkowych ponowny wniosek w celu uzyskania informacji dotyczących ww. osoby. Jednocześnie w celu weryfikacji miejsca pobytu Y. K. w dniu 17 sierpnia 2018r. wystąpiono ze stosownym wnioskiem do Dyrektora Zarządu Granicznego Komendy Głównej Straży Granicznej. Dodatkowo Naczelnik US podjął czynności mające na celu wyjaśnienie wszelkich okoliczności faktycznych i prawnych dotyczących zadeklarowanych transakcji zakupu towarów handlowych, a następnie ich sprzedaży osobom fizycznym w ramach procedury TAX FREE. W toku kontroli organ I instancji wezwał bezpośrednich kontrahentów Spółki o przedłożenie dokumentacji dowodowej oraz złożenie wyjaśnień, skierowano wezwania do wybranych podmiotów występujących we wcześniejszych ogniwach łańcucha dostaw. Ponadto w dniu 19 kwietnia 2019r. przesłuchano prezesa Spółki M. Z. w zakresie realizowanych transakcji obrotu towarem przez Spółkę, z zeznań którego wynikało, że w prowadzeniu spraw Spółki uczestniczył pośrednio lub bezpośrednio Y. S. pełniący funkcję prokurenta samoistnego. W związku z powyższym wnioskiem z 6 maja 2019r. wystąpiono do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. o dokonanie ustaleń faktycznych w ramach czynności przesłuchania świadka. Do momentu wydania postanowienia organu I instancji nie uzyskano odpowiedzi na wystosowany wniosek. Organ odwoławczy uznał, że przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahentów Spółki w zakresie ustalenia rzeczywistych transakcji zakupu znajduje swoje uzasadnienie w stanie faktycznym sprawy. Zauważył, że zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Podał, że Spółka wykazała w deklaracji transakcje dostaw towarów, które przy spełnieniu warunków przewidzianych w art. 129 ust. 1 u.p.t.u. (procedura TAX FREE) dają uprawnienie do zastosowania stawki podatku VAT 0%, czyli stawki preferencyjnej. W ocenie Dyrektora IAS zasadnym jest więc ustalenie, czy sprzedaż wykazana na kolejnym etapie transakcji miała rzeczywisty charakter, a także czy spełniała warunki pozwalające na zastosowanie preferencyjnej stawki 0% w ramach procedury TAX FREE. Organ odwoławczy mając powyższe na względzie stwierdził, że Naczelnik US zasadnie wydał postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu, bowiem nie zostały wyjaśnione wątpliwości odnośnie kwot wykazanych w deklaracji za grudzień 2016r. dotyczących zakupu i sprzedaży towarów. Do dnia wydania postanowienia z [...] sierpnia 2019r. nie otrzymano odpowiedzi na wystosowany wniosek o przesłuchanie Y. S. Dyrektor IAS nie zgodził się z zarzutem Spółki dotyczącym przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku po upływie terminu wyznaczonego w poprzedzającym postanowieniu z dnia [...] marca 2019r. przedłużającym termin zwrotu podatku wykazanego w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016r. do dnia 26 marca 2019r. Wskazał, że postanowienie Naczelnika US z [...] marca 2019r. zostało wyekspediowane z odpowiednim wyprzedzeniem, które umożliwiało terminowe doręczenie go profesjonalnemu pełnomocnikowi. Zaznaczył, że przedmiotowe postanowienie zostało odebrane przez pełnomocnika w dniu 1 kwietnia 2019r., jednakże zostało podjęte z placówki Poczty Polskiej po upływie dwóch tygodni z powodu niemożności doręczenia go adresatowi pod wskazanym przez niego adresem. Organ odwoławczy zauważył, że kancelaria zajmująca się świadczeniem usług prawnych powinna tak zorganizować pracę przy odbiorze i wysyłaniu korespondencji oraz nadzór nad tymi czynnościami, aby korespondencja była odbierana właściwie, w której nie mają miejsca nadzwyczajne okoliczności. Zaznaczył, że profesjonalny pełnomocnik ma obowiązek działania w imieniu i na rzecz mocodawcy z należytą starannością, gdyż to właśnie Spółkę obciążają wszelkie pozytywne i negatywne skutki działań ustanowionego pełnomocnika. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora IAS oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przypisanych. Zaskarżonemu postanowieniu Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 273 Dyrektywy 112 poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na przedłużeniu terminu zwrotu, pomimo wcześniejszego wyekspirowania terminu na przedłużenie zwroty nadwyżki VAT, w związku z doręczeniem "kolejnego" postanowienia z [...] marca 2019r. w dniu 1 kwietnia 2019r., tj. po upływie terminu wcześniejszego przedłużenia terminu zwrotu (do dnia 29 marca 2019r.) określonego postanowieniem Naczelnika US z [...]października 2018r., jak również wcześniejszego wyekspirowania terminów przedłużenia zwrotu nadwyżki podatku określonych w postanowieniach z [...] sierpnia 2017r., z [...] listopada 2017r. oraz z [...] lutego 2018r.; - art. 217 § 2 i art. 124 O.p. oraz art. 210 §4 w zw. z art. 219 i art. 122 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., poprzez zaniechanie należytego uzasadnienia postanowienia co do powstania wymogu dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku; - art. 191 O.p. poprzez dowolne uznanie, że w chwili wydania postanowienia zaistniała przesłanka do przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT opierająca się na okolicznościach, które w żaden obiektywny sposób nie mogły wskazywać na istnienie konieczności weryfikacji rozliczenia Spółki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Stosownie do treści przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018r., poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy albo też przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tekst jedn. Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm., dalej jako: "P.p.s.a."). Na podstawie art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd przy rozstrzyganiu sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Niniejsza sprawa została przy tym rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. W ocenie Sądu, skarga Spółki na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] października 2019r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] lipca 2019r., zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia było przedłużenie, na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u., terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za grudzień 2016r. do dnia 31 grudnia 2019r. W pierwszej kolejności należy poczynić kilka uwag natury ogólnej na temat instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku, uregulowanej w art. 87 u.p.t.u. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej (art. 87 ust. 2 u.p.t.u.). Na tle powyższych przepisów, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego trafnie podnosi się, że zastosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT stanowi w istocie wyjątek od zasady natychmiastowości zwrotu. Regulacje dotyczące tej materii w założeniu mają stanowić rozwiązanie charakteryzujące się ważeniem sprzecznych interesów podatnika oraz Skarbu Państwa. Podatnik zainteresowany jest otrzymaniem natychmiastowego zwrotu kwoty nadpłaconego podatku VAT (w zgodzie z zasadą neutralności). Z kolei organy podatkowe, weryfikując zasadność dokonania zwrotu zainteresowane są wyeliminowaniem potencjalnych oszustw podatkowych i nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT działających na szkodę Skarbu Państwa (zob. np. wyrok NSA z 3 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1025/18; CBOSA). Występujący pomiędzy tymi wartościami swoisty konflikt, a w konsekwencji konieczność ich wyważenia, zauważalny jest również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które wyznacza wspólne dla wszystkich państw członkowskich zasady składające się na unijny system podatku od wartości dodanej (por. wyrok z 10 lipca 2008r., C-25/07, EU:C:2008:395). Z orzecznictwa tego wynika, że państwa członkowskie mogą podejmować stosowne kroki w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę VAT, którą implementują przepisy ustawy o VAT (por. np. wyrok w sprawie Sosnowska, pkt 22 oraz powołane tam orzecznictwo). W judykaturze nie nasuwa wątpliwości, że jednym z takich środków jest przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku (por. np. wyrok NSA z 14 lutego 2017r., sygn. akt I FSK 1532/15; CBOSA). Dlatego też, w tego rodzaju sprawach – w ramach oceny wykładni i stosowania przepisów dotyczących analizowanej instytucji – nieodzowne staje się dostrzeganie dwóch przeciwstawnych sfer ochrony interesów prawnych, tj. sfery interesów podatnika oraz sfery interesów Skarbu Państwa. Na potrzebę takiego postrzegania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT zwrócono uwagę m.in. w uchwale NSA z dnia 24 października 2016r. sygn. akt I FPS 2/16. We wspomnianej uchwale, jakkolwiek odnosiła się ona wprost do zagadnienia kontroli instancyjnej i zaskarżalności tego rodzaju postanowień, podkreślono również, że w ramach przedłużenia terminu zwrotu podatku istotne jest określenie daty, do której będzie trwała weryfikacja zasadności zwrotu. NSA w składzie siedmiu sędziów podkreślił, że: "Pewność stosowania prawa wymaga zatem formułowania rozstrzygnięcia o przedłużeniu w sposób konkretny, niewymagający doszukiwania się tego, jaką datę przesunięcia zwrotu organ miał na uwadze w przyjętych przez siebie okolicznościach. Biorąc pod uwagę, że zwrot powinien nastąpić w konkretnym terminie ustawowo przewidzianym (określonym dniami), to jego odsuwanie w czasie (przedłużenie) też musi być konkretne, czyli wprost wskazywać na jaki dzień organ wydłuża termin zwrotu w stosunku do terminu ustawowego (lub tego, który już był postanowieniem wcześniej wydłużony)." Dalej zaś wskazał, że: "Tylko przedłużenia według dat dają możliwość zachowania i respektowania wspomnianej już reguły, że przedłużyć można tylko taki termin, który jeszcze nie upłynął". Tym samym w powołanej uchwale NSA zwrócił uwagę na dwie istotne kwestie. Po pierwsze, na konieczność przedłużania zwrotu do konkretnego terminu (daty). Po drugie, na dopuszczalność przedłużenia tylko takiego terminu, który jeszcze nie wyekspirował. W związku z powyższym przyjąć należy, że próba przedłużenia terminu po jego upływie nie może być skuteczna. Ewentualne wydanie postanowienia przedłużającego termin już po jego upływie nie wywiera żadnych skutków prawnych (zob. również wyrok NSA z 9 stycznia 2001r., sygn. akt III SA 2803/99, PP z 2001r., nr 10, s. 63, powołany w ww. uchwale). Powyższe reguły zachowują swoją aktualność również w przypadku kilkukrotnego przedłużania terminu zwrotu na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Brzmienie tego przepisu – stosownie do przedstawionych wyżej uwag na temat wyposażenia organów w realne instrumenty pozwalające na weryfikację zasadności zwrotu w celu zapobieżeniu oszustwom i nadużyciom – nie zawiera bowiem ograniczenia, że przedłużenie terminu może być dokonane wyłącznie jednokrotnie. W konsekwencji, w ramach oceny postanowienia przedłużającego po raz kolejny termin zwrotu (tak jak w niniejszej sprawie) konieczne jest dokonanie ustaleń co do skuteczności przedłużenia terminu zwrotu uprzednio dokonanego. Tego rodzaju ustalenie faktyczne jest istotne z punktu widzenia wspomnianej zasady, że przedłużenie terminu zwrotu może nastąpić, jeśli tenże termin jeszcze nie upłynął. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, przypomnieć trzeba, że termin zwrotu Skarżącej podatku VAT za grudzień 2016r. był kilkukrotnie przedłużany. Mianowicie, termin zwrotu został przedłużony postanowieniem Naczelnika US z [...] marca 2017r. do dnia 22 maja 2017r. Postanowieniem z [...] maja 2017r. Naczelnik US przedłużył termin zwrotu do dnia 24 sierpnia 2017r. Postanowieniem z [...] sierpnia 2017r. Naczelnik US przedłużył termin zwrotu do dnia 17 listopada 2017r. Następnie przedłużono termin zwrotu postanowieniem Naczelnika US z dnia [...] listopada 2017r. do dnia 28 lutego 2018r. Z kolei postanowieniem Naczelnika US z [...] lutego 2018r. termin zwrotu został przedłużony do dnia 29 czerwca 2018r. Postanowieniem zaś z [...] czerwca 2018r. termin zwrotu został przedłużony do dnia 31 października 2018r. Postanowieniem z [...] października 2018r. termin zwrotu został przedłużony do dnia 29 marca 2019r. Następnie postanowieniem z [...] marca 2019r. (doręczonym wg zwrotnego potwierdzenia odbioru w dniu 1 kwietnia 2019r.) termin zwrotu został przedłużony do dnia 30 sierpnia 2019r. Zważyć w związku z powyższym należy, że tutejszy Sąd wyrokiem z dnia 14 stycznia 2020r., sygn. akt III SA/Wa 2220/19 uchylił postanowienie Dyrektora IAS z [...] lipca 2019r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika US z [...] maja 2017r. przedłużające termin zwrotu różnicy podatku VAT za grudzień 2016r. do dnia 24 sierpnia 2017r. Ponadto co istotne prawomocnym wyrokiem z 22 października 2019r., sygn. akt III SA/Wa 636/19 tutejszy Sąd uchylił postanowienie Dyrektora IAS z [...] stycznia 2019r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika US z [...] października 2018r. przedłużające termin zwrotu różnicy podatku VAT za grudzień 2016r. do dnia 29 marca 2019r. Zarówno w wyroku z 22 października 2019r., sygn. akt III SA/Wa 636/19, jak i w wyroku z 14 stycznia 2020r., sygn. akt III SA/Wa 2220/19, tutejszy Sąd uznał, że organy obu instancji nie wykazały, aby nastąpiły istotne i uzasadnione zdarzenia, które wskazywałyby na zasadność kolejnego przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Co też istotne w wyniku rozpoznania skargi na postanowienie Dyrektora IAS z [...] sierpnia 2019r., wyrokiem z 13 lutego 2020r. sygn. akt III SA/Wa 2258/19, tutejszy Sąd uchylił zarówno zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je postanowienie Naczelnika US z [...] marca 2019r. W motywach tego orzeczenia podniesiono, że utrzymane w mocy przez Dyrektora IAS postanowienie Naczelnika US z [...] marca 2019r. zostało doręczone Skarżącej w dniu 1 kwietnia 2019r., tj. po upływie okresu przedłużenia wskazanego w poprzednim postanowieniu Naczelnika US z dnia [...] października 2018r., czyli 29 marca 2019r. Podkreślono, że ustanowione w art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. terminy są terminami prawa materialnoprawnego. Ich upływ wywołuje bowiem skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 u.p.t.u.). Tym samym w powołanym powyżej wyroku z 13 lutego 2020r. sygn. akt III SA/Wa 2258/19 tut. Sąd stanął na stanowisku, że termin zwrotu różnicy podatku VAT za grudzień 2016r. wyekspirował i nie było możliwe jego przedłużenie. Jak już wskazano ustanowione w art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. terminy są terminami prawa materialnoprawnego. Ich upływ wywołuje skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej. Materialnoprawny charakter terminów określony w art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 6 u.p.t.u. oznacza także, że po ich upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie jest nieskuteczna. Chwilą natomiast przedłużenia terminu jest data skutecznego wprowadzenia postanowienia przedłużającego termin zwrotu do obrotu prawnego, tak aby było ono wiążące zarówno dla organu, jak i dla podatnika. Organ jest związany postanowieniem od dnia jego doręczenia, niezależnie od sposobu, w jaki doręczenie to nastąpiło. Zatem jeżeli podatnikowi nie doręczono postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku przed upływem terminu przewidzianego w art. 87 ust. 2 lub w ust. 6 u.p.t.u., to tym samym ma on uprawnione przekonanie, że zwrot różnicy podatku nastąpi w terminie 60 dni (ust. 2) lub 25 dni (ust. 6) od dnia złożenia rozliczenia, lub w terminie wskazanym w uprzednio wydanym postanowieniu przedłużającym termin zwrotu (zob. też wyroki NSA z 29 sierpnia 2019r. sygn. akt I FSK 976/19 i z 16 października 2019r. sygn. akt I FSK 1152/19 oraz I FSK 1223/19; CBOSA). Wskazane powyżej orzeczenia tut. Sądu dotyczyły postanowień, które wydano wobec Skarżącej za ten sam okres i które poprzedzały postanowienie Naczelnika US wydane w rozpoznanej sprawie – z 22 lipca 2019r. Ustalenia faktyczne i prawne zawarte w tych orzeczeniach niewątpliwie determinują kolejne rozstrzygnięcia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2016r. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą bowiem w sprawie organy, których działanie było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie (por. art. 153 P.p.s.a. oraz stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 19 czerwca 2019r. sygn. akt I FSK 689/19; CBOSA). Stan faktyczny sprawy w sposób niewątpliwy wskazuje zatem, że nastąpiło przerwanie ciągłości w przedłużaniu terminu zwrotu nadwyżki podatku za grudzień 2016r., a zatem jakiekolwiek dalsze czynności procesowe, w szczególności wydanie kolejnych postanowień o przedłużeniu terminu tego zwrotu, nie były prawnie skuteczne. W konsekwencji, mając na uwadze zarówno szczególnego rodzaju zależność pomiędzy kolejnymi postanowieniami w zakresie przedłużenia terminu zwrotu VAT za ten sam okres, jak i ekonomikę postępowania oraz związanie w sprawie wydanym wcześniej orzeczeniem, wynikające z art. 153 P.p.s.a., na gruncie rozpoznawanej sprawy, również należało przyjąć, że wydanie zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS z [...] października 2019r. oraz poprzedzającego ten akt postanowienia Naczelnika US z [...] lipca 2019r. nastąpiło po upływie terminu do dokonania zwrotu podatku VAT za grudzień 2016r. Skoro bowiem tut. Sąd wyrokiem z 13 lutego 2020r. sygn. akt III SA/Wa 2258/19 uchylił postanowienie Naczelnika US z [...] marca 2019r. przedłużające termin zwrotu tego podatku do dnia 30 sierpnia 2019r. przyjmując, że termin ten wyekspirował, to nie mógł być on przedłużony po raz kolejny. W konsekwencji również na gruncie rozpoznanej sprawy przyjąć należało, że postanowienia organów obu instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Wynikające z nich przedłużenie terminu zwrotu obiektywnie nie mogło nastąpić wobec stwierdzonej wcześniejszym wyrokiem tutejszego Sądu wadliwości postanowienia, na podstawie którego wcześniej przedłużono termin zwrotu. Ponadto Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, mając na uwadze zarówno szczególnego rodzaju zależność pomiędzy kolejnymi postanowieniami w zakresie przedłużenia terminu zwrotu VAT za ten sam okres, jak i ekonomikę postępowania oraz związanie w sprawie wydanym wcześniej orzeczeniem (art. 153 P.p.s.a.), obowiązany był również do uwzględnienia, że uchylenie przez tut. Sąd: wyrokiem z 14 stycznia 2020r. sygn. akt III SA/Wa 2220/19 postanowienia Naczelnika US z [...] maja 2017r., wyrokiem z 22 października 2019r. sygn. akt III SA/Wa 636/19 postanowienia Naczelnika US z [...] października 2018r. oraz wyrokiem z 13 lutego 2020r. sygn. akt III SA/Wa 2258/19 postanowienia Naczelnika US z [...] marca 2019r. – oznacza, że wyeliminowane zostały z obrotu prawnego postanowienia warunkujące wydanie przez Naczelnika US kolejnych postanowień o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu nadwyżki naliczonego nad należnym podatku od towarów i usług za grudzień 2016r. Okoliczność ta wynikająca ze wskazanych wyroków stanowi przesłankę do wznowienia postępowań w zakresie przedłużenia terminu zwrotu za grudzień 2016r. w odniesieniu do tych postanowień, które zostały wydane jako następne po tych uchylonych postanowieniach, a które pozostają w obrocie prawnym np. z uwagi na ich niezaskarżenie przez Spółkę. Zgodnie bowiem z art. 240 § 1 pkt 7 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Przepis ten na mocy art. 219 O.p. stosuje się odpowiednio do postanowień, na które przysługuje zażalenie, z tym że zamiast decyzji, o których mowa w art. 243 § 3, wydaje się postanowienie. Innymi słowy, w sytuacji gdy wydane zostało kilka następujących po sobie postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT, uchylenie jednego postanowienia poprzedzającego inne postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT, stanowi podstawę do wznowienia postępowania w sprawie postanowienia, które zostało wydane po tym postanowieniu, które zostało uchylone (art. 240 § 1 pkt 7 O.p.). Ten sposób procedowania jest wskazany o ile wcześniej organ nie wyda decyzji wymiarowej w zakresie podatku od towarów i usług za grudzień 2016r. Niezależnie od powyższego zważyć również należy, że organ – przedłużając termin zwrotu VAT – nie musi wykazywać istnienia dowodów przemawiających za niezasadnością zwrotu podatku. Musi natomiast wykazać, że istnieją okoliczności decydujące o potrzebie dalszej weryfikacji zasadności takiego zwrotu. Mimo, iż art. 87 ust. 2 u.p.t.u. daje możliwość prolongowania zwrotu podatku, to rozwiązanie takie stanowi istotną ingerencję w prawo do zwrotu nadwyżki VAT, a więc w prawo będące fundamentalnym czynnikiem gwarantującym realizację podstawowych cech konstrukcyjnych tego podatku, to jest zasady neutralności i proporcjonalności (zob. przykładowo: wyrok ETS z 25 października 2001r., C-78/00 Komisja v. Republika Włoska; wyrok TSUE z 18 października 2012r., C-525/11 Mednis SIA v. Valst sieņēmumu dienests). Korzystanie z możliwości przedłużenia terminu zwrotu podatku, jako odstępstwo od zasady zwrotu w terminie określonym ustawowo, powinno być zatem zastrzeżone dla sytuacji wyjątkowych, w których prawo podatnika musi ustąpić potrzebie ochrony interesów budżetowych państwa. Ten szczególny charakter analizowanej instytucji, niewątpliwie dolegliwej dla podatnika, pociąga za sobą określone obowiązki po stronie organu podatkowego. W konsekwencji odroczenie zwrotu VAT powinno być należycie i wyczerpująco uzasadnione, tak by nie było wątpliwości, że w danej sprawie rzeczywiście istnieje konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie do opóźniania realizacji praw podatnika. Tym samym organy podatkowe, wykazując przesłanki zastosowania powołanego wyżej przepisu, powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (określając jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także wyjaśnić źródło zaistniałych wątpliwości. Innymi słowy, powinny w szczególności wykazać, co wzbudziło ich wątpliwość (np. wskazać na istniejące rozbieżności, czy nieścisłości lub braki w materiale dowodowym) i wytłumaczyć dlaczego uznały, że istnieje potrzeba dalszej weryfikacji (zob. wyroki NSA: z 20 marca 2019r. I FSK 97/19, z 29 stycznia 2019r. I FSK 2268/18; z 12 grudnia 2018r. I FSK 1840/18). Tylko takie uzasadnienie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT może sprostać wymogom procesowym przewidzianym w Ordynacji podatkowej, w tym zasadzie przekonywania (art. 124 O.p.) i zasadzie budowania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), a w konsekwencji uchronić organ przed zarzutem nadużywania konstrukcji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Tymczasem analiza uzasadnień zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia Naczelnika US z [...] lipca 2019r. potwierdza, że nie wynika z nich na jakiej podstawie organ podatkowy powziął uzasadnione wątpliwości co do przebiegu transakcji dokonywanych przez Spółkę. Tym samym nie wynikają z nich istotne wątpliwości, co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. I tak, wskazywana przez organy okoliczność posiadania przez Skarżącą adresu siedziby w tzw. wirtualnym biurze, może mieć wprawdzie potencjalne znaczenie, ale w zestawieniu z innymi aspektami działalności podatnika. Przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT nie może jednak nastąpić wyłącznie z tej przyczyny, że podatnik ma adres siedziby w tzw. wirtualnym biurze. Podobnie nie ma znaczenia ogólny pogląd organów na temat instytucji TAX FREE. Nie można przyjąć "z góry" założenia, że sama okoliczność dokonania sprzedaży w ramach procedury TAX FREE powoduje automatycznie wystąpienie wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku VAT. Ponadto sama okoliczność sprawdzania kontrahentów Skarżącej, nie stanowi uzasadnionych wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku VAT. Podobnie okoliczność prowadzenia kontroli podatkowej nie jest samoistną przesłanką wstrzymania zwrotu podatku VAT (zob. wyrok tut. Sądu z 12 września 2018r., sygn. akt. III SA/Wa 3431/17 oraz wyrok NSA z 20 marca 2019r. I FSK 97/19). Biorąc pod uwagę powyższe należało stwierdzić, że organy podatkowe nie wskazały żadnych okoliczności, które mogłyby stanowić podstawy do orzeczenia, że w przypadku Skarżącej wystąpiły istotne wątpliwości co do zasadności zwrotu. Uzasadnienie postanowień organów obu instancji ogranicza się do wskazania na konieczność dodatkowego wyjaśnienia badanych rozliczeń. W istocie zatem, Skarżąca nie otrzymała żadnej konkretnej informacji co do przesłanek jakimi kierował się organ przedłużając kolejny raz termin zwrotu różnicy podatku VAT. Co prawda, sprawa niniejsza dotyczy kwestii zasadności przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT za grudzień 2016r., a nie oceny sprawności działania organów podatkowych, niemniej istotnym jest, że w sprawie termin do dokonania tego zwrotu był przedłużany już kilkukrotnie bez wskazania na jakiekolwiek wątpliwości dotyczące zasadności zwrotu podatku. Zdaniem Sądu, organy podatkowe nie wykazały, aby nastąpiły istotne i uzasadnione zdarzenia, które wskazywałyby na kolejne przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Organ podatkowy w uzasadnieniu zakażonego postanowienia nie wskazał na jakiekolwiek istotne wątpliwości związane z transakcjami przeprowadzonymi przez Skarżącą. Z treści tego postanowienia nie wynika, co było przyczyną przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT. Taką okolicznością nie jest niezakończenie prowadzonej weryfikacji, ani nawet oczekiwanie przez organ podatkowy na odpowiedź innego organu czy podmiotu (kontrahenta). Czynności te mogą co prawda wskazywać na szeroko zakrojone postępowanie wyjaśniające, lecz nie podważają ani nie poddają w wątpliwość zasadności zwrotu VAT za grudzień 2016r. Stwierdzenie przez organ podatkowy, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" musi opierać się co najmniej na uprawdopodobnionych przesłankach (por. wyrok 7 sędziów NSA z 23 kwietnia 2018r., sygn. akt I FSK 255/17). W istocie ani organ pierwszej instancji, ani Dyrektor IAS, przedłużając zaskarżonym postanowieniem termin zwrotu podatku VAT, nie wskazał na żadne czynności uzasadniające dodatkową weryfikację tego zwrotu, ani nie wyjaśnił jakie jeszcze dodatkowe ustalenia organ musi poczynić, celem należytej weryfikacji zasadności zwrotu. Sąd nie wyklucza, że przedłużenie terminu zwrotu VAT mogło w tej sprawie znajdować uzasadnienie. Zasadność przedłużenia zwrotu musi być jednak wskazana na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych. Ich brak i powołanie się przykładowo na wezwanie o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Y. S. (pełniącego funkcję prokurenta samoistnego), czy też skierowanie wezwań do bezpośrednich kontrahentów Spółki o przedłożenie dokumentacji dowodowej oraz złożenia szczegółowych wyjaśnień, nie spełnia przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 274b § 1 O.p. Stanowi to jednocześnie naruszenie powyższych przepisów, jak również podstawowych zasad procedury podatkowej wyrażonych w art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 i art. 191, także art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy uwzględni ocenę prawną przedstawioną w niniejszym wyroku. Organ podatkowy obowiązany będzie zatem uwzględnić, że termin zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za grudzień 2016r. nie został skutecznie przedłużony. Mając powyższe na uwadze, Sąd – na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 P.p.s.a. – uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika US z 22 lipca 2019r. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. Koszty te stanowiły: wpis sądowy w wysokości 100 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł. ----------------------- 17