III SA/Wa 2439/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Hanna Filipczyk (sprawozdawca), sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant sekretarz sądowy Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2017 r. oddala skargę

1. Postępowanie przed organami podatkowymi 1. Decyzją z dnia [...] maja 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. (dalej: "NUS" lub "organ I instancji") określił A. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka", "Strona" lub "Skarżąca") wysokości kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okresy od lutego do grudnia 2017 r. i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe według stawki 30%. Organ I instancji wskazał, że Spółka: - nie wykazała sprzedaży w stawce VAT 23% z tytułu zabawy sylwestrowej od 106 osób (53 par) i zaniżyła podatek należny w stawce VAT 23% z tytułu opodatkowania w nieprawidłowej stawce VAT 8% wpłat od 64 osób (32 par); - w okresie od lutego do grudnia 2017 r. nie wykazała obrotu z tytułu 12 przyjęć okolicznościowych, przez co zaniżyła podatek należny; - odliczyła podatek naliczony z wystawionych przez S. sp. z o.o. i E. sp. z o.o. faktur VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (wykonania robót budowlanych). 1.2. Spółka odwołała się od tej decyzji. 1.3. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS" lub "organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że Strona nie rozliczyła w badanym okresie podatku należnego z tytułu zorganizowania jednej zabawy sylwestrowej i 12 imprez okolicznościowych. Do wyliczenia nieopodatkowanego obrotu przyjęto dane z faktur VAT sprzedaży, raportów dobowych i miesięcznych z kas fiskalnych, okazanych wyciągów bankowych, z przesłuchań świadków oraz przesłuchań wiceprezesów zarządu Spółki – pana P.R. i pana J.W. , informacji pozyskanych w toku przesłuchania Pani J.S. , oraz zestawienia faktur VAT zakupowych dokumentujące nabycia artykułów spożywczych. Ponieważ Strona nie wykazała i nie rozliczyła podatku należnego z tytułu organizacji zabawy sylwestrowej zorganizowanej w grudniu 2017 r., jak też nie przedłożyła żadnych dokumentów (w postaci wiarygodnych umów, zamówień towarów, dowodów KP dotyczących przyjmowanych zaliczek) związanych z organizacją tej imprezy, zasadne było oszacowanie obrotu z tego tytułu na podstawie posiadanych dowodów. Zgromadzony materiał dowodowy w postaci zeznań świadków pozwala przyjąć, że zabawa sylwestrowa została zorganizowana dla 170 osób (85 par), w tym: 64 osób (32 pary), które dokonały płatności z tytułu zabawy sylwestrowej w 2017 r. na łączną kwotę 14.080,00 zł, 106 osób (53 pary) - od których Spółka nie wykazała sprzedaży z tytułu uczestnictwa w zabawie sylwestrowej zorganizowanej w 2017 r. Organ podatkowy przyjął, że organizacja zabawy sylwestrowej ma charakter świadczenia kompleksowego opodatkowanego VAT według stawki 23%. Sprzedaż w wysokości 14.080,00 zł z tytułu zorganizowania zabawy sylwestrowej dla 64 osób (32 par) została nieprawidłowo wykazana w stawce VAT 8% (wartość brutto: 14.080,00 zł, kwota netto: 13.037,04 zł, podatek VAT 8%: 1.042,97 zł). Organ podatkowy dokonał wyliczenia prawidłowej kwoty podatku należnego według stawki 23% (wartość brutto: 14.080,00 zł, kwota netto: 11.447,16 zł, podatek VAT 23%: 2.632,85 zł). W toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego Spółka nie przedłożyła rolek z kas rejestrujących o numerach unikatowych [...] i [...] . Na tę okoliczność Spółka wyjaśniła, że nie jest w stanie dostarczyć kopii rolek fiskalnych za 2017 r., gdyż rolki zostały zagubione, a w przypadku ich odnalezienia zobowiązuje się do natychmiastowego dostarczenia do Urzędu Skarbowego (pismo z dnia 6 września 2019 r.); mimo podjętych starań rolki nie zostały odnalezione, a co za tym idzie Spółka nie jest w stanie ich przedłożyć organowi (pismo z dnia 25 września 2020 r.). Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego w tym zeznań Strony: pana J.W. i pana P.R. , świadków: Pana P.M. i Pani J.S. oraz faktur VAT dotyczących nabycia towarów ustalono, że Spółka nie wykazała obrotu z tytułu zorganizowania w okresie od lutego do grudnia 2017 r. dwunastu imprez okolicznościowych, w tym wesel. Co do zakwestionowanych faktur mających dokumentować wykonanie usług budowlano-montażowych – z ustaleń organów podatkowych wynika, że wprawdzie remonty pokojów hotelowych zostały wykonane, jednak nie przez S. Sp. z o.o. i E. sp. z o.o., a Spółka nie pozostawała w warunkach dobrej wiary co do zgodności podmiotowej wystawionych przez nie faktur z rzeczywistością (z zeznań jej członków zarządu wynika m.in., że przed podjęciem współpracy nie oglądano obiektów, które były remontowane przez te spółki, nie badano technicznych możliwości wywiązywania się tych podmiotów z powierzonych robót, ich potencjału gospodarczego itd.). 2. Postępowanie sądowoadministracyjne 1. W skardze na tę decyzję Spółka zarzuciła jej naruszenie: 1) art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 181, art 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.; dalej: "O.p."); 2) art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.; dalej: "u.p.t.u."). Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania administracyjnego, a także zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego. 2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. 2.3. W piśmie procesowym z dnia 12 kwietnia 2023 r. Spółka podtrzymała dotychczasowe stanowisko i uzupełniła skargę o zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 120, art. 122, art. 123 § 1 i art. 180 § 1 oraz art. 188 O.p. przez bezpodstawne oddalenie wniosków dowodowych o przesłuchanie świadków, tj. M.Z. i M.W. , a także o zobowiązanie pana S.P. do przedłożenia będących w jego posiadaniu dokumentów dotyczących działalności S. Sp. z o.o. Spółka przedstawiła również szczegółową polemikę z ustaleniami organów podatkowych dotyczącymi organizowanych przez nią imprez okolicznościowych i zabawy sylwestrowej. Wreszcie, wniosła o przeprowadzenie na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 (dalej: "p.p.s.a.") dowodów z dokumentów: umowy zlecenia z dnia [...] maja 2018 r. zawartej z panem R.P. , Polityki Bezpieczeństwa Danych Osobowych przygotowanej dla Hotelu [...] oraz załączników nr 3 i 12 do tego dokumentu. 4. Na rozprawie Sąd postanowił odmówić przeprowadzenia tych dowodów. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. 1. Skarga jest niezasadna. 2. Strony spierają się o to, czy zgodnie z prawem organy podatkowe uznały, że Spółka: - nie rozliczyła podatku należnego z tytułu organizacji zabawy sylwestrowej (w części nie opodatkowała usług z tego tytułu, w części błędnie je opodatkowała według stawki 8% zamiast 23%) - nie rozliczyła podatku należnego z tytułu organizacji dwunastu imprez okolicznościowych (nie wykazała obrotu z tego tytułu); - niezgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. odliczyła podatek naliczony wynikający z siedmiu faktur wystawionych przez S. Sp. z o.o. i jednej faktury wystawionej przez E. sp. z o.o. mających dokumentować usługi remontu pokojów hotelowych. W skardze Spółka polemizuje głównie z ustaleniami dotyczącymi tej ostatniej kwestii spornej, w dodatkowym piśmie procesowym – z ustaleniami dotyczącymi głównie pierwszych dwóch. 3. Sąd ocenił ustalenia faktyczne i kwalifikacje prawne dokonane przez organy podatkowe jako poprawne. 4. W punkcie wyjścia należy zauważyć, że Spółka nie dostarczyła dobrej podstawy do solidnych ustaleń faktycznych. Przeciwnie, przez swoje zaniedbania lub celowe działanie nie sporządzała i nie gromadziła stosownej dokumentacji (w odniesieniu do imprez okolicznościowych – umów, zamówień towarów, dowodów KP dotyczących zaliczek, w odniesieniu do usług remontowych – umów, protokołów odbioru prac, kosztorysów itd.). Jej kopie rolek z kasy fiskalnej zaginęły (pismo z dnia 25 września 2020 r., k. 8/2 akt administracyjnych). Gdy organ I instancji wezwał Spółkę do sporządzenia wykazu imprez okolicznościowych za poszczególne miesiące 2017 r. w formie tabelarycznej, Strona nie przedłożyła tego zestawienia; zamiast tego pismem wyjaśniła, że imprezy okolicznościowe są szczątkowym zakresem działalności Spółki, dlatego nie są prowadzone zbiorcze zestawienia i rozliczenia tego typu imprez; dodatkowym powodem są przepisy RODO, zgodnie z którymi Spółka niszczy "wszelkie dane osobowe, meldunkowe, umowy i korespondencję mailową bezpośrednio po wykonaniu usługi (...)" (pismo z dnia 11 lipca 2019 r., k. 7/2 akt administracyjnych sprawy). W odniesieniu do imprezy sylwestrowej w piśmie z dnia 30 września 2019 r. Spółka wskazała: "[m]ając na uwadze odpowiedzialność karną za składanie niezgodnych z prawdą oświadczeń informuję, że nie pamiętam, ile osób było gośćmi na wspomnianej zabawie. Mogę jedynie zgodnie z pamięcią oszacować, że na zabawie mogło gościć do około 140 osób" (pismo podpisał pan J.W. ; k. 20 akt administracyjnych). Członkowie zarządu podczas przesłuchań w charakterze strony (składanych pod rygorem odpowiedzialności za fałszywe zeznania) w odniesieniu do kwestii spornych na większość pytań odpowiadali w sposób mało treściwy, zwykle wskazując na swoją niepamięć. Dotyczy to również takich okoliczności, co do których teraz w skardze lub wcześniej w odwołaniu sama Spółka była gotowa stawiać stanowcze tezy. Także składając u kresu postępowania podatkowe wnioski dowodowe Spółka nie wyjaśniła, skąd czerpie wiedzę na temat tego, że wskazane w tych wnioskach osoby dysponują informacjami istotnymi dla sprawy. W takim razie organy podatkowe były zdane na własny wysiłek rekonstrukcyjny – siłą rzeczy opierały się w tym względzie na szacunkach. Rekonstrukcję tę Sąd uznał za poprawną, ponieważ dobrze osadzoną w zgromadzonych dowodach. 5. Co do imprezy sylwestrowej – Strona nie przedłożyła żadnych dokumentów (w postaci umów, zamówień towarów, dowodów KP dotyczących zaliczek, kopii paragonów z kasy fiskalnej) związanych z organizacją tej imprezy. Członkowie zarządu nie byli w stanie podać ściśle, ilu było uczestników tej imprezy i ile za swój udział zapłacili. Organy podatkowe przyjęły, że zabawa sylwestrowa została zorganizowana dla 170 osób (85 par), w tym: 64 osób (32 pary), które dokonały płatności na łączną kwotę 14.080,00 zł, 106 osób (53 pary) - od których Spółka nie wykazała sprzedaży z tytułu uczestnictwa w zabawie sylwestrowej. Liczba uczestników została oparta na szacunkach pochodzących z zeznań świadków, cena – z treści faktur VAT i wpłat zidentyfikowanych przez organy podatkowe. 6. Skarżąca twierdzi, że przyjęta liczba uczestników jest zawyżona – podaje własną (142 osoby, w tym 10 osób biorących udział nieodpłatnie, do których grona dwaj członkowie zarządu) – por. s. 6 pisma procesowego z dnia 12 kwietnia 2023 r. Zdaniem Sądu nie ma podstaw do zakwestionowania prawidłowości przyjętej przez organy podatkowe liczby 170 uczestników. Z zeznań M.K. (świadka) wynika, że uczestników było ok. 160-180 osób (k. 32/29-32/33 akt administracyjnych), z zeznań świadka S.J. , że 180 (k. 32/13-15 akt administracyjnych). Skoro górna granica wskazana przez świadków wynosi 180, szacunek, ze gości było 170, jest rozsądny. Skarżąca nieściśle przytacza wypowiedź świadka D.S. – ta w odpowiedzi na pytanie, ile osób bawiło się na balu, odparła: "[p]onad sto na pewno, ale dokładnie nie powiem bo nie wiem". Zarazem stwierdziła, że "[j]ak byli wszyscy na parkiecie, to było dość ciasno" (k. 27/4 akt administracyjnych). Niezasadnie Skarżąca przyjmuje, że z zeznania tej osoby wynika liczba 100 (którą Skarżąca uwzględnia przy kalkulacji liczby gości jako średniej arytmetycznej poszczególnych liczb wskazanych przez świadków – por. s. 6 pisma procesowego z dnia 12 kwietnia 2023 r.). Liczba 170, którą przyjęły organy podatkowe, stanowi zdaniem Sądu dobre przybliżenie rzeczywistej liczby gości. 7. Spółka twierdzi, że członkowie zarządu wraz z osobami towarzyszącymi brali udział w imprezie sylwestrowej; ci jednak nie wskazali na to podczas przesłuchania (nie pamiętali zarazem szczegółów na temat tej imprezy, co pośrednio wskazuje na brak bezpośredniej, naocznej wiedzy o przebiegu tego zdarzenia). Twierdzi także, że sześć innych osób także uczestniczyło w niej nieodpłatnie ("osoby, które otrzymały zaproszenie" – s. 6 pisma procesowego z dnia 12 kwietnia 2023 r.), nie wskazuje jednak, kim byli ci uczestnicy (w szczególności, nie wskazała tego w toku postępowania podatkowego). Podobnie, Skarżąca twierdzi że część kart wstępu była sprzedawana po niższych cenach m.in. pracownikom hotelu i jego wcześniejszym gościom, a także gościom wcześniejszym imprez sylwestrowych. Jednak nie wskazuje ceny ani osób, o które chodzi. Spółka nie podaje na ten temat informacji precyzyjnej i opartej na dowodach. 3.8. Skarżąca twierdzi także, że organy podatkowe niesłusznie wzięły pod uwagę tylko wpłaty z grudnia 2017 r., bo przecież uczestnicy imprezy dokonywali wpłat na poczet imprezy sylwestrowej także w listopadzie. Na poparcie tej tezy Skarżąca nie przedstawiła jednak w toku postępowania podatkowego dowodu, przykładowo, nie przedstawiła żadnych szczegółów na temat prowadzenia przez siebie akcji marketingowej dotyczącej imprezy sylwestrowej (nie dowiodła choćby, że zwykle prowadzi taką akcję już w listopadzie). Sam fakt, że w raportach z kasy fiskalnej znajdują się zapisy, które potencjalnie można związać z wpłatami na imprezę sylwestrową, nie może przesądzać o tym, że rzeczywiście odpowiadają one takim wpłatom; raporty te wskazują jedynie sumaryczną wartość dzienną ze wskazaniem na liczbę paragonów (należy przypomnieć, że Spółka nie przedstawiła kopii rolek z kasy fiskalnej). Nie można też zgodzić się, że "wiedza i doświadczenie życiowe podpowiada, że rezerwacji na poczet zabawy sylwestrowej dokonuje się nie tylko w grudniu, ale także w listopadzie, tudzież przede wszystkim w listopadzie" (s. 7-8 pisma procesowego z dnia 12 kwietnia 2023 r.). Nie stanowi to bynajmniej wiedzy notoryjnej. 3.9. Co do imprez okolicznościowych – organy podatkowe oparły się na zeznaniach pani J.S. (zatrudnionej w Spółce jako kucharka) i analizie poczynionych przez Spółkę wydatków (w tym na tzw. chleb weselny) – w rezultacie wytypowały dwanaście dat, w których odbywały się takie imprezy. Do wyliczenia nieopodatkowanego obrotu przyjęto informacje dotyczące wesela pana P.M. , informacje pozyskane w toku przesłuchania pani J.S. , wiceprezesa Spółki Pana J.W. , wiceprezesa Spółki Pana P.R. i zestawienia faktur VAT obrazujące zakupy artykułów spożywczych. W rezultacie organy podatkowe przyjęły, że przyjęcia zorganizowane były średnio na 130 osób, odpłatność od tzw. talerzyka wynosiła średnio 140 zł. Do wyliczenia sprzedaży przyjęto podatek należny w stawce 8% stanowiący 82,5% całej usługi oraz podatek należny w stawce VAT 23% stanowiący 17,5% wartości usługi (z tytułu serwowania napojów). Jak wcześniej wspomniano, Spółka nie przedstawiła zestawienia tych imprez. Członkowie zarządu nie pamiętali, ile, w jakich datach i jakiego rodzaju (wesele, przyjęcia komunijne) imprezy miały miejsce, nie byli także w stanie wskazać dokładnej ceny za "talerzyk" (tj. za osobę uczestniczącą w przyjęciu) – pan J.W. wskazał na odpłatność rzędu 140-160 zł za osobę, pan P.R. – na cenę wyjściową 140 zł, tymczasem świadek P.M. – na cenę od 150-170 zł. 3.10. Spółka wskazuje, że organy podatkowe niesłusznie założyły, że wpłaty były dokonywane tylko bezpośrednio po imprezie (w ciągu tygodnia), przecież mogły być dokonywane wcześniej i później; stosowny schemat zaliczkowania przedstawiła w toku postępowania podatkowego (oświadczenie z dnia 10 marca 2020 r., por. k. 48/1 akt administracyjnych). Jednak w ten sposób nie obala twierdzeń organów podatkowych, ponieważ nie wskazuje precyzyjnie, czy i kiedy dokonano takich wpłat i czy zostały one opodatkowane. Trzeba odnotować, że na podstawie wyciągów z rachunków bankowych używanych do prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej organy podatkowe zbadały wpłaty za okres od dnia 1 lutego 2017 r. do dnia 31 grudnia 2017 r., nie stwierdzając w tym okresie wpłat zaliczek na poczet imprez okolicznościowych. Być może wpłaty następowały w okresach późniejszych niż tydzień po imprezie, być może też zaliczki były wpłacane wcześniej przed imprezą (weselem). Problem w tym, że Skarżąca nie przedstawiła na ten temat ani precyzyjnych wyliczeń, ani dowodów. 11. Spółka wskazuje również, że jedna z imprez miała charakter charytatywny, co utożsamia z brakiem za nią odpłatności. Jak bowiem wskazuje, "wydatki związane z balem charytatywnym z dnia 4 lutego 2017 roku poniosła Skarżąca, nie uzyskując z tego tytułu żadnego przychodu" – s. 8 pisma z dnia 12 kwietnia 2023 r. Inaczej jednak zeznawali w tej kwestii członkowie zarządu. Pan J.W. , przesłuchiwany w charakterze strony, zeznał, że "[z] pewnością ponosiliśmy koszty tego balu ale nie jestem w stanie powiedzieć w jakim zakresie i w jakiej wysokości. Traktujemy ten bal jako marketing a nie imprezę dochodową. Z pewnością był z tytułu organizacji balu przychód ale nie pamiętam w jakiej wysokości, wystawiliśmy z tego tytułu paragon dokumentujący sprzedaż" (k. 45/2 akt administracyjnych). Podobnie pan P.R. wskazał, że "[k]siądz zwraca nam część poniesionych kosztów, z tego tytułu dostaje paragon fiskalny, często jest to w kilku ratach, nie pamiętam żeby ksiądz życzył sobie fakturę" (k. 46/5 akt administracyjnych). Skoro Spółka osiągnęła w związku z balem przychód, osiągnęła także obrót; zresztą jeszcze na etapie przesłuchania członkowie zarządu Skarżącej twierdzili, że obrót ten został zaewidencjonowany. Dlatego nie ma racji Skarżąca również, gdy twierdzi, że "żaden z członków zarządu (...) w czasie przesłuchań prowadzonych przez Naczelnika, nie został zapytany o ww. bal charytatywny" (s. 8 pisma procesowego z dnia 12 kwietnia 2023 r.). 3.12. Spółka argumentuje, że organy podatkowe przyjęły, iż wartość podstawy opodatkowania w zakresie serwowania napojów gazowanych wynosi 17,5% całości obrotu – 28.483,73 zł, tymczasem łączna wartość netto nabytych przez nią napojów gazowanych wynosi 4.514,40 zł – k. 11 pisma z dnia 12 kwietnia 2023 r. Jednak po pierwsze, napoje to nie tylko napoje gazowane (których dotyczą faktury wskazane przez Skarżącą), po drugie, wartość 17,5% została przyjęta na podstawie oświadczenia członka zarządu Spółki, pana J.W. . Ten oświadczył w dniu 10 marca 2020 r.: "procentowy udział napojów zimnych i gorących w koszcie organizacji przyjęć okolicznościowych oscyluje między 10 a 25%" (k. 49 akt administracyjnych). To na tej podstawie organy podatkowe przyjęły średnią 17,5% udziału napojów zimnych i gorących w koszcie organizacji przyjęć okolicznościowych, z organizacji których Spółka nie wykazała obrotu. 3.13. Ogólnie, ponieważ Spółka nie dostarczyła sama precyzyjnych informacji, organy podatkowe musiały dokonać rekonstrukcji zdarzeń. Polemika Skarżącej z tą rekonstrukcją nie powinna polegać na spekulacji – o tym, co być "mogło" – lecz na podaniu faktów i potwierdzających je dowodów. To Spółka jako podatnik powinna prowadzić księgi podatkowe w sposób, który nie wymusza rekonstrukcji zdarzeń post factum. Ponadto na wiarygodność tez Skarżącej negatywnie wpływa fakt, że gdy tezy te dają się w ogóle skonfrontować z materiałem dowodowym, okazują się fałszywe. 3.14. W odniesieniu do usług S. Sp. zo.o. i E. Sp. z o.o. – Sąd nie daje wiary, że usługi te zostały rzeczywiście wykonane. 15. S. Sp. z o.o. była w toku postępowania podatkowego nieuchwytna; organy podatkowe ustaliły, że nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej (działalność ta została zawieszona), a budynek znajdujący się pod jej adresem ujawnionym w KRS został wyburzony. Spółka ta w 2017 r. nie złożyła PIT-4R i PIT-11 – z czego organy podatkowe wniosły, że nie zatrudniała pracowników. Pan P.R. i pan J.W. zeznali, że nie zawierali umowy pisemnej z tą spółką. Na potwierdzenie wykonanych przez nią usług nie posiadają żadnej innej dokumentacji, w tym protokołów odbioru robót, z wyjątkiem wystawionych faktur VAT i potwierdzeń przelewu. Nie pamiętali nazwisk osób wchodzących w skład zarządu spółki S. Sp. z o.o., nie pamiętali też, przez kogo dokładnie nawiązali współpracę z tą spółką, według zeznań była to firma z polecenia. Nie pamiętali żadnych nazwisk osób, z którymi kontaktowali się telefonicznie bądź bezpośrednio w hotelu, w sprawie remontu, nie posiadali żadnych kontaktów do tych osób. Nie wiedzieli, kto dokładnie wykonywał prace w ich hotelu, czy byli to pracownicy S. sp. z o.o. czy podwykonawcy. Nigdy nie byli w siedzibie S. sp. z o.o. i nie posiadali wiedzy na temat zaplecza gospodarczego, technicznego i personalnego tej spółki. Trzeba odnotować, że łączna wartość faktur VAT wystawionych przez S. Sp. z o.o. to 207.912,70 zł. Mimo sumy tak poważnej Spółka nie była w stanie dostarczyć praktycznie żadnych informacji na temat podmiotu wykonującego usługę. Zdaniem Sądu rzeczywiście brak podstaw, by uznać, że S. Sp. z o.o. wykonała tę usługę. 16. Spółka, w osobach członków swojego zarządu, nie wie także prawie nic o E. Sp. z o.o., nie posiada żadnej dokumentacji i nie jest skłonna lub nie jest w stanie podzielić się żadnymi szczegółami na temat prac, jakie miały być wykonane przez ten podmiot. Pewnej wiedzy na ten temat nie dostarczają także zeznania pana A.R. , wspólnika E. Sp. z o.o., z dnia 14 stycznia 2021 r. (por. k. 37/1-37/4 akt administracyjnych). Już na pytanie o to, jaką funkcję pełnił w tej spółce w okresie od lutego do grudnia 2017 r., odpowiedział "[n]ie pamiętam, mogłem być prezesem w tej spółce, ale nie pamiętam, bo tam były zmiany". Potem wskazał m.in., że podwykonawcą w zakresie prac remontowych w Spółce był S. Sp. z o.o. Świadek nie pamiętał ilu pracowało pracowników, przez ile dni i w jakich godzinach wykonywało remont na rzecz Spółki Hotel [...] w W. , nie znał danych personalnych tych pracowników, ponieważ – jak twierdził – byli to pracownicy ze spółki S. Sp. z o.o. Jednak organy podatkowe ustaliły, że spółka S. Sp. z o.o. nie pełniła roli płatnika; nie złożyła deklaracji PIT-4R i PI-11. Co więcej, pomimo kilkukrotnych prób nawiązania kontaktu nie było możliwe przeprowadzenie czynności sprawdzających w tym podmiocie. Świadek wskazał również, że prace były wykonywane częściowo z materiałów nabytych przez E. Sp. z o.o. Nie przedłożył jednak żadnych faktur dokumentujących zakup materiałów budowlanych związanych z wykonaniem remontu pokoju hotelowego. Zeznania pana A.R. (jak też jego oświadczenie z dnia 24 października 2019 r., także wskazujące na wykonanie usług na rzecz Spółki), nie są zdaniem Sądu wiarygodne (Sąd podziela tym samym ocenę organu odwoławczego). 17. Skarżąca jest jednak odmiennego zdania, a na poparcie swoich tez przedstawia trzy główne argumenty: - organy podatkowe są niekonsekwentne, kwestionują bowiem wykonanie usług przez S. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o., nie kwestionują natomiast wykonania innych usług mimo takiego samego modelu działania Skarżącej (polegającego zwłaszcza na umowie ustnej, braku dokumentacji takiej jak protokół odbioru, kosztorysy itd.); - świadkowe pamiętają wykonywanie usług przez S. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o.; - organy podatkowe dowiodły formalnej, a nie faktycznej niemożności wykonania usług przez kontrahentów (którzy mogli zatrudniać pracowników nielegalnie – "na czarno"); - organy podatkowe nie kwestionują, że remont pokojów hotelowych został wykonany. 18. Argumenty te nie przekonały Sądu. 19. Po pierwsze, organy podatkowe zasadnie odróżniły sytuację M. od sytuacji S. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o., ponieważ: - zeznania świadków związanych z M. są bardziej treściwe i wzajem spójne (por. protokół przesłuchania pana A.Z. w dniu 23 kwietnia 2021 r., k. 56/1-56/4 akt administracyjnych; protokół przesłuchania pana M.W. w dniu 16 grudnia 2020 r., k. 35/1-35/4 akt administracyjnych; protokół przesłuchania pana A.W. w dniu 23 kwietnia 2021 r., k. 55/1-55/4 akt administracyjnych); - pan M. W. przedstawił kosztorys wykonanych prac i oświadczył (w trybie art. 180 § 2 O.p.), że "[p]rotokół z przeglądu obiektów budowlanych został doręczony właścicielowi i dokonano wpisów w księdze obiektów" (oświadczenie z dnia 23 września 2019 r., k. 14/2-14/16 akt administracyjnych); - wykonanie przez ten podmiot usługi potwierdził podwykonawca – J.Z. z B. , który w oświadczeniu z dnia 22 listopada 2019 r. wskazał: "byłem tam [tj. w hotelu [...] kilka razy ale w tym czasie nie widziałem żadnych firm które zajmowały się remontami w hotelu poza M. W. "; "[n]a wiosnę byłem podwykonawcą M.W. robiłem remont korytarza w hotelu od ulicy włącznie z układaniem nowej wykładziny" (k. 33/4 akt administracyjnych); - Przedsiębiorstwo [...] Sp. z o.o. pismem z dnia 16 grudnia 2019 r. potwierdziło, że w 2017 r. był podstawiany i odbierany kontener na odpady pod firmę "Hotel [...] " Sp. z o.o., a faktura za tę usługę została wystawiona na M. (20 i 29 grudnia 2017 r.) – k. 36/2 akt administracyjnych; Te (lub podobne) elementy nie wystąpiły w przypadku S. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o. 20. Trafnie wskazuje organ odwoławczy: "[r]zecz w tym, że w tych przypadkach usługodawcy Strony potwierdzili wykonanie usług, czego nie ma w przypadku usług wykonanych przez S. , a co w przypadku E. zostało racjonalnie podważone (Pan R. nie okazał żadnych faktur nabycia towarów wykorzystanych przy wykonywaniu prac, a faktura dotycząca wynajmu pracowników, którzy mieli te prace wykonać, jest nierzetelna)" – s. 17 odpowiedzi na skargę. 21. W każdym przypadku tego typu kwestii spornych ocena jest dokonywana na podstawie całokształtu przeprowadzonych dowodów i ustalonych okoliczności (nie w oparciu o pojedyncze znamię podobieństwa). Zespół tych dowodów i okoliczności przedstawia się natomiast odmiennie w przypadku M. odmiennie – w przypadku S. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o. 22. Po drugie, nie jest prawdą, jakoby świadkowe pamiętali wykonywanie usług dokumentowanych kwestionowanymi fakturami. Spółka argumentuje: "[t]akże przedstawiciele firm wykonujących remonty wskazywali, że w czasie wykonywania przez nich prac, w hotelu, w częściach które były remontowane były osoby (pracownicy) z innych podmiotów, które również wykonywały prace remontowe" i w związku z tym "ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że "w badanym okresie były to co najmniej trzy różne podmioty (M. , S. Sp. z o.o. oraz E. Sp. z o.o.) – s. 19-20 skargi. Tymczasem świadkowie odżegnują się od jakiejkolwiek ścisłej wiedzy na ten temat. Przykładowo, pan A.Z. zeznał: "wiele osób z narzędziami też się tam kręciło i być może były to też inne firmy remontowe, ale ja nie wnikałem, gdyż byłem skoncentrowany na swojej pracy" (odpowiedź na pytanie 10), pan M.W. : "[o]dnośnie tego w jakim zakresie, w jakich budynkach dokładnie, ilu pracowało pracowników oraz jakie firmy wykonywały remont to tego nie wiem, wiedzę na ten temat może posiadać A.W. (...)" (odpowiedź na pytanie 11), a ten ostatni zeznał: "[w]iem że tam robili hydraulicy, elektrycy coś się tam kręciło na tej samej kondygnacji co my robiliśmy, ale mnie to nigdy nie interesowało (...) co robili i jak to nie wiem (...)" (odpowiedź na pytanie 11). Spółka twierdzi więc bezpodstawnie, że świadkowie potwierdzili obecność pracowników S. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o. 23. Z kolei pan A.R. z E. Sp. z o.o. w oświadczeniu z dnia 24 października 2019 r. wskazał: "[n]ie mam wiedzy, czy w tamtym czasie trwały inne prace remontowe" (k. 15/8 akt administracyjnych). 24. Skarżąca argumentuje również, że domniemani usługodawcy mogli zatrudniać pracowników nielegalnie ("na czarno", "bez jakiejkolwiek umowy" – por. s. 24 i 28 skargi) i że niekwestionowane jest przecież, że remont wykonano. Wskazuje również, że pan P.R. , wiceprezes Spółki, jest inżynierem budownictwa, mógł więc na bieżąco i na miejscu nadzorować prace remontowe (s. 23 skargi). Jednak to, że remont wykonano, nie implikuje, że wykonały go właśnie S. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o. 25. Skarżąca twierdzi, że "[n]ie ustalono, jaki[e] informacje i okoliczności towarzyszyły zawieraniu umów, w szczególności z uwzględnieniem charakterystyki branży budowlanej" (s. 14 skargi). To jednak sama Spółka nie chciała lub nie mogła dostarczyć na ten temat żadnych konkretnych i ścisłych informacji. 26. Nie sposób też zgodzić się z oceną, że "mamy do czynienia z usługami budowlanymi, których ceny są powszechnie znane" (s. 13 skargi) i że "kwoty, na które opiewają faktury, nie są duże" (s. 15 skargi) – skoro kwoty te wynoszą łącznie ponad dwieście tysięcy złotych. 27. Słusznie także organy podatkowe przypisały Skarżącej brak dobrej wiary w odliczeniu podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT. Albo bowiem Spółka wiedziała, że podmioty S. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o. wystawiły na jej rzecz "puste faktury" (remont wykonała natomiast na przykład we własnym zakresie, korzystając z wiedzy budowlanej członka zarządu), albo było jej zgoła obojętne, czy wystawcy faktur są wykonawcami usługi (skoro nie posiadała żadnych informacji na temat tych wystawców). 28. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2022 r. odmówił przeprowadzenia żądanych przez Skarżącego dowodów: o zobowiązanie pana S.P. do przedłożenia dokumentów będących w jego posiadaniu dotyczących S. Sp. z o.o. i o przesłuchanie świadków, M.Z. i M.W. na okoliczność wykonania przez tę spółkę kwestionowanych usług. DIAS ma rację, że Skarżąca nie wskazała, dlaczego uważa, że osoby te są w posiadaniu, odpowiednio, dokumentacji i wiedzy na ważne dla sprawy okoliczności. Uprawnienia strony postępowania z art. 188 O.p. nie można rozumieć w ten sposób, że organ podatkowy jest zobowiązany przesłuchać dowolną osobę (osoby), której (których) personalia wskaże strona. Strona – która wcześniej (w osobach członków zarządu) twierdziła, że nie była sporządzana żadna dokumentacja usług S. Sp. z o.o. i że nie zna personaliów zatrudnionych w tej spółce osób wykonujących na jej rzecz usługi – powinna była wskazać, co i w jaki sposób wpłynęło na zmianę stanu jej wiedzy (np. od kogo dowiedziała się, że pan M.Z. pracował dla S. Sp. z o.o.). Skoro tego nie uczyniła, zamiast tego posługując się sformułowaniami ogólnikowymi i enigmatycznymi (jak to, że "dotarła do informacji"), jej wnioski dowodowe mogły być ocenione jako obliczone tylko na przedłużenie postępowania. 29. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa, w tym przepisów wskazanych w skardze i piśmie procesowym z dnia 12 kwietnia 2023 r. 30. Sąd odmówił przeprowadzenia dowodów z dokumentów na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a – uznał bowiem, że nie jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie. Nie ulega wątpliwości, że zgodnie z przepisami prawa podatnik ma obowiązek posiadać i przedstawić organom podatkowym informacje i dokumenty umożliwiające sprawdzenie poprawności jego rozliczenia podatkowego, w tym stosowne dokumenty księgowe. W szczególności, podatnik powinien być w stanie udzielić odpowiedzi na podstawowe pytania – do których należy pytanie, w jakich datach (dniach) zorganizował imprezy, w związku z którymi dokonał dostaw w rozumieniu u.p.t.u. oraz kiedy i w jaki sposób je opodatkował VAT. Na te podstawowe pytania Skarżąca nie była w stanie odpowiedzieć. 31. Z tych powodów Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.