III SA/Wa 1992/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Baran, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Czarkowski, asesor WSA Kamil Kowalewski (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 marca 2023 r. sprawy ze skargi Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 5 sp. k. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lipca 2022 r. nr 0111-KDWB.4010.46.2022.1.HK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 5 sp. k. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżoną interpretacją z dnia 7 lipca 2022 r., 0111-KDWB.4010.46.2022.1.HK, wydaną na wniosek Y. Sp. z o.o. [...] Sp. k. z siedzibą w W. (dalej też jako Wnioskodawca lub Skarżący) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej też jako Dyrektor KIS lub DKIS) uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na opłaty z tytułu użytkowania wieczystego. Jak wynika z akt sprawy, a także uzasadnienia zaskarżonego aktu, Skarżąca w dniu 25 kwietnia 2022 r. skierowała do Dyrektora KIS wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Nakreśliła w nim następujący stan faktyczny, Wnioskodawca jest spółką komandytową i podmiotem działającym w branży deweloperskiej, posiada przy tym siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski oraz nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce. Wnioskodawca zaznaczył też, że realizuje przedsięwzięcie deweloperskie obejmującego budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym, aktualnie będąc na etapie ubiegania się o uzyskanie pozwolenia na budowę. W zależności od treści tego pozwolenia Wnioskodawca nie wyklucza, że niektóre z planowanych lokali będą miały status lokali użytkowych i również będą przeznaczone do zbycia. Przedmiotem przyszłej sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę w związku z ukończeniem Inwestycji będą, co do zasady, poszczególne lokale mieszkalne, a także miejsca postojowe (wraz z odpowiednim udziałem w gruncie) lub ewentualnie również lokale użytkowe. Wnioskodawca dodał, że spółka Y. została utworzona wyłącznie na potrzeby realizacji wspomnianej inwestycji i sprzedaży jej poszczególnych elementów, po czym ma zostać zlikwidowana bądź rozwiązana w innym trybie przewidzianym przepisami kodeksu spółek handlowych. Realizacji inwestycji służą wszelkie zasoby, którymi dysponuje Spółka – i brak jest innych zasobów, które mogą służyć realizacji innych celów niż te, które finalnie zostaną osiągnięte poprzez sprzedaż lokali mieszkalnych, lokali użytkowych oraz miejsc parkingowych w Inwestycji (wraz z proporcjonalnym udziałem w gruncie pod Inwestycją). Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że celu realizacji inwestycji nabył prawo użytkowania wieczystego działek, na których zrealizowana ma być Inwestycja (dalej też jako PUW) i z tego tytułu ponosi również koszty corocznych opłat za użytkowanie wieczyste (dalej też jako opłaty PUW). Z opisu Wnioskodawcy wynika, że całkowita cena sprzedaży poszczególnych elementów inwestycji (lokali mieszkalnych, użytkowych i miejsc postojowych) będzie ustalona w oparciu o łączne wydatki poniesione przez spółkę Y. na realizację inwestycji, na które składają się również wszystkie poniesione opłaty PUW, oraz odpowiednią marżę. Koszt opłat PUW przewidziany jest w budżecie projektu polegającego na realizacji inwestycji i jako jeden z jego elementów, będzie kształtował ostateczną cenę poszczególnych lokali i miejsc parkingowych sprzedawanych przez Spółkę w ramach inwestycji. Wnioskodawca podkreślił, że bez ponoszenia przez Spółkę opłaty PUW, niemożliwe będzie sfinalizowanie inwestycji i sprzedaż jej poszczególnych elementów. Na tle tak zarysowanego stanu faktycznego Wnioskodawca sformułował pytanie czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, opłaty PUW stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów ze zbycia poszczególnych części Inwestycji i należy je rozliczać przy zastosowaniu proporcji powierzchniowej (proporcja powierzchni sprzedanego lokalu do łącznej powierzchni wszystkich lokali)? Prezentując własne stanowisko Wnioskodawca stwierdził, że zamierza kwalifikować ponoszone przez siebie wydatki z tytułu opłat PUW jako bezpośrednie koszty uzyskania przychodów ze zbycia inwestycji, tj. w momencie uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych, a także miejsc postojowych wybudowanych w ramach Inwestycji, przy zastosowaniu proporcji powierzchniowej (proporcja powierzchni sprzedanego lokalu do łącznej powierzchni wszystkich lokali). W jego ocenie koszty nabycia PUW, jak i corocznych opłat PUW są elementem cenotwórczym produktów sprzedażowych składających się na Inwestycję. Wnioskodawca uwzględnia bowiem te wydatki w puli wydatków inwestycyjnych, które stanowią podstawę ustalenia ostatecznej ceny produktów sprzedażowych składających się na Inwestycję. Opłaty PUW nie są zatem kosztami niezależnymi, ale mającymi bezpośredni, wymierny wartościowo i czasowo związek z konkretnymi przychodami. DKIS w powołanej na wstępie interpretacji uznał za nieprawidłowe stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę. Prezentując argumentację DKIS uzasadniająca postanioną tezę przypomniał definicję kosztów uzyskania przychodu zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm. – dalej też jako u.p.d.o.p.), z której wywiódł, że aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki, tj.: - musi być poniesiony przez podatnika, czyli w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik), - musi być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, - winien pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, - musi być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, - musi być właściwie udokumentowany, - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Eksponując przesłankę przesłankę celowości kosztu DKIS wskazał, że uważa się ją za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie jest zaś istotne, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Z tego punktu widzenia, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, Dyrektor KIS przyjął, że ustawodawca wyróżnia: - koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów – w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego); - koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia – są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną). Jak odnotował DKIS, w trakcie realizacji danego przedsięwzięcia deweloperzy ponoszą zarówno wydatki, których poniesie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (koszty bezpośrednie), jak również inne wydatki, których nie można powiązać z konkretnymi przychodami z inwestycji (koszty pośrednie). Odnosząc się zaś do pytania Wnioskodawcy o to, opłaty PUW stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów ze zbycia poszczególnych części Inwestycji i należy je rozliczać przy zastosowaniu proporcji powierzchniowej, DKIS stwierdził zaś, że powyższe wydatki powinny być traktowane dla celów podatkowych – co do zasady – jako tzw. koszty pośrednie. Wynika to – jego zdaniem – z faktu, że opłata za użytkowanie wieczyste jako wydatki nie są wprost, celowo ukierunkowane na osiągnięcie konkretnego przychodu w przyszłości, lecz wynikają ze statusu Wnioskodawcy jako użytkownika wieczystego gruntu. W konsekwencji zaliczenie powyższych wydatków do kosztów pośrednich DKIS przyjął, że podlegają one potrąceniu zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie zgadzając się z otrzymaną interpretacją Wnioskodawca w piśmie z dnia 10 siertpnia 2022 r. zaskarżył ją w całości do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła błędną wykładnię: - art. 15 ust 4 i 4b u.p.d.o.p. i w konsekwencji nieuprawnioną odmowę zastosowania tych przepisów, wynikające z błędnego stwierdzenia, że opłaty dotyczące prawa użytkowania wieczystego nie stanowią bezpośrednich kosztów uzyskania przychodu; - art. 15 ust 4d u.p.d.o.p. i w konsekwencji jego niewłaściwe zastosowanie, poprzez przyjęcie, że koszty związane z opłatami za prawo użytkowanie wieczyste stanowią koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami potrącalne w dacie ich poniesienia. Wskazując na powyższe naruszenia Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. DKIS w podpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Tytułem wstępu wyjaśnić należy, że sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy należy potwierdzić wypełnienie się powyższych warunków, akcentując istotne zagrożenie zakażeniem wirusem SARS-CoV-2. Należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 - dalej też jako P.p.s.a.), kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sprawując kontrolę sądowoadministracyjną interpretacji podatkowych w sprawach wszczętych po 15 sierpnia 2015 r., sąd nie może wykraczać poza zarzuty skargi oraz powołaną w skardze podstawą prawną. Stosownie bowiem do treści art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co zastosowania przepisu prawa materialnego. Zdanie drugie tego przepisu wprowadza zasadę związania sądu zarzutami skargi i powołaną podstawą prawną. W myśl z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga rozpoznana w świetle przywołanych wyżej kryteriów zasługuje na uwzględnienie, albowiem w zaskarżonej interpretacji indywidualnej dokonano błędnej wykładni przepisów prawa materialnego. Przechodząc do istoty sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest w istocie sposób wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Spornym pomiędzy Skarżącą, a Dyrektorem KIS jest bowiem to czy do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu tego przepisu zaliczyć można wydatki, jakie Skarżąca, będąca podmiotem realizującym inwestycję polegającą na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażem podziemnym, ponosi z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste nieruchomości, na której ów budynek ma być posadowiony. Spór pomiędzy stronami wynika zaś z tego, że w ocenie Skarżącej wydatki jakie ponosi z tego tytułu należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, z kolei w ocenie DKIS mogą one być powiązane z przychodami uzyskiwanymi przez Skarżącą jedynie pośrednio i w związku z tym nie stanowią kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. DKIS akcentuje przy tym to, że wydatki opisywane we wniosku Skarżącej wynikają z jej statusu jako użytkownika wieczystego, a nie są powiązane z przychodami jakie ma ona uzyskać z tytułu sprzedaży lokali w budowanym obiekcie. Rozstrzygając ten spór należy przypomnieć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 zd. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Trzeba przyznać rację organowi interpretacyjnemu, który stwierdził, że przepis ten wyraża ogólną definicję pojęcia kosztów uzyskania przychodu, która ukształtowana została przez ustawodawcę w ten sposób celowo. To bowiem, co będzie mogło być zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodu, zawsze warunkowane jest okolicznościami danej sprawy, z których najważniejszą jest profil prowadzonej działalności. Zważywszy na to jak zróżnicowane mogą być źródła przychodu uzyskiwanego przez przedsiębiorcę nie byłoby możliwe stworzenie definicji pojęcia kosztów uzyskania takiego przychodu polegającej na stworzeniu choćby przykładowego wyliczenia wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodu. Dlatego art. 15 ust. 1 in concreto u.p.d.o.p., jako koszty uzyskania przychodu nakazuje traktować te koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu z określonego źródła przychodu. Treść tego przepisu wskazuje, że by dany wydatek mógł zostać zliczony do kosztów uzyskania przychodu musi zachodzić korelacja pomiędzy jego poniesieniem, a uzyskaniem przychodu z danego źródła. O tym na czym polegać ma owa korelacja wielokrotnie wypowiadały się już sądy administracyjne dochodząc w swych rozważaniach do wniosku, że poniesienie wydatku, ażeby stanowił on koszt uzyskania przychodu, musi być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów. Wydatek powinien więc przynajmniej potencjalnie wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności (por. min. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 4 października 2022 r., I SA/Gd 809/22). W tym zakresie DKIS prawidłowo przyjmuje, że ustalenie, czy dany wydatek może być potraktowany jako koszt uzyskania przychodu winno być poprzedzone oceną, czy ten wydatek: - został poniesiony przez podatnika, tj. w rzeczywistości nie poniósł go ktoś inny niż podatnik, - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, - został właściwie udokumentowany, - nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Istotne jest to, że zaskarżonej interpretacji DKIS spośród wymienionych wyżej przesłanek skupia się wyłącznie na jednej, jaką jest przesłanka celowości poniesienia wydatku. Wprawdzie prawidłowo przyjmuje w tym zakresie, że przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Natomiast dochodzi następnie do błędnego wniosku, że koszty jakie ponosić ma Skarżąca z tytułu opłat na użytkowanie wieczyste – oczywiście w warunkach przedstawionych w opisie stanu faktycznego – nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z przychodem jaki ma być uzyskany przez Skarżącą ze zbycia lokali w projektowanym budynku wielorodzinnym. W ocenie Sądu skoro kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., należałoby bowiem dojść do wniosków odmiennych niż te zaprezentowane przez DKIS. Zauważyć należy bowiem, że nie można łączyć faktu ponoszenia przez Skarżącą opłata z tytułu użytkowania wieczystego wyłącznie z posiadanym przez nią statusem użytkownika wieczystego. Ocena taka okazuje się bowiem sformułowana zupełnie w oderwaniu od ekonomicznych celów jakimi kierowała się Skarżąca nabywając prawo użytkowania wieczystego. To zaś, jak wynika z zaprezentowanego we wniosku opisu stanu faktycznego, zostało nabyte wyłącznie po to, by na nieruchomości, której wieczystym użytkownikiem pozostaje Skarżąca wybudować budynek/budynki mieszkalne wielorodzinne z garażem podziemnym. Następnie lokale wyodrębnione w ramach tego budynku mają zostać sprzedane wraz z miejscami postojowymi przewidzianymi garażu podziemnym. Z tak przedstawionego stanu faktycznego wyraźnie wynika korelacja pomiędzy faktem nabycia prawa użytkowania wieczystego, a prowadzoną przez Skarżącą działalnością gospodarczą w branży deweloperskiej, polegającą na sprzedaży lokali w budowanych obiektach wielorodzinnych. Prawo użytkowania wieczystego nie zostało więc nabyte przez Skarżącą do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a wręcz przeciwnie dostrzec można wyraźny – bezpośredni związek pomiędzy faktem nabycia tego prawa, a działalnością Skarżącej i generowanego z tego tytułu przychodem. DKIS w swych rozważaniach nie dostrzega również niezwykle istotnego elementu, o którym wspomina Skarżąca mianowicie wpływu jaki opłaty ponoszone z tytułu użytkowania wieczystego mają na cenę oferowanych lokali, jak wyjaśniła bowiem Skarżąca, koszty wynikające z tych opłat kalkulowane są w cenie planowanych do sprzedaży lokali. Skoro zaś koszty takie mają bezpośredni wpływ na cenę oferowanego towaru nie sposób jest uznać, że koszt ten nie ma związku z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę. Z tych powodów Sąd uznał za zasadne podniesione przez Skarżącą zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego polegające na niewłaściwej wykładni przepisów art. 15 u.p.d.o.p. Z opisanych wyżej powodów Sąd uznał, że DKIS błędnie zinterpretował treść tego przepisu, a to spowodowało, że zajął stanowisko nieprawidłowe. Wbrew bowiem jego twierdzeniom wydatki ponoszone z tytułu opłat na użytkowanie wieczyste – w warunkach opisanych we wniosku Skarżącej – należało uznać za koszty uzyskania przychodu. Zatem DKIS w sposób przekonujący nie wykazał przesłanek uzasadniających twierdzenie o nieprawidłowości stanowiska zaprezentowanego przez Skarżącą. Z tych względów Sąd uznając skargę za uzasadnioną, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. Ponownie rozpoznając sprawę, organ podatkowy, stosownie do art. 153 p.p.s.a. zobowiązany jest uwzględnić przy orzekaniu, przedstawioną w niniejszym uzasadnieniu, ocenę prawną. O kosztach postępowania w kwocie 697 zł orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., zaliczając do nich uiszczony wpis od skargi w kwocie 200 zł, wynagrodzenie doradcy podatkowego w kwocie 480 zł, ustalone na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. poz. 1687) oraz opłatę skarbową od udzielonego pełnomocnictwa w wysokości 17 zł