III SA/Wa 1967/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Olesińska, Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz (sprawozdawca), sędzia WSA Jacek Kaute, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę

Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez K. K. (dalej "Skarżący" lub "Zobowiązany") jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2018 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie sprawy: Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej "organ egzekucyjny") wszczął wobec majątku Skarżącego postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej w S. tytułu wykonawczego z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] obejmującego należność z tytułu kary pieniężnej w kwocie 24.000,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. W celu wyegzekwowania należności objętej wyżej wskazanym tytułem wykonawczym, organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] czerwca 2016 r. podjął próbę zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego kolejno w Powiatowym Banku S. w S. oraz [...] S.A. Przedmiotowe zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego zostały doręczone Skarżącemu w dniu 10 czerwca 2016 r., Banki otrzymały je natomiast odpowiednio w dniu 9 czerwca 2016 r. i w dniu 10 czerwca 2016 r. Zawiadomieniem z dnia [...] czerwca 2016 r. organ egzekucyjny zajął wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku P. S.A. Pismem z dnia 28 czerwca 2016 r. Bank P. S.A. poinformował, że na rachunku bankowym prowadzonym dla Skarżącego brak jest środków umożliwiających realizację zajęcia. Zawiadomieniem z dnia [...] czerwca 2016 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. Pismem z dnia 10 czerwca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zawiadomił organ egzekucyjny, iż nie posiada nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz należnego do zwrotu podatku VAT podlegającego zajęciu. Pismem z dnia 16 czerwca 2016 r. Skarżący wniósł na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm., dalej "u.p.e.a.") zarzuty w sprawie prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] maja 2016 r. postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu Zobowiązany wskazał, iż niedopuszczalna jest egzekucja odsetek albowiem kara pieniężna z tytułu urządzania gier poza kasynem gry nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, wobec czego od należności tych nie mogą być naliczane odsetki za zwłokę. Pismem z dnia 21 czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w W. wystąpił do wierzyciela, tj. Dyrektora Izby Celnej w S., o zajęcie stanowiska w przedmiocie zgłoszonych przez Skarżącego zarzutów. Dyrektor Izby Celnej w W. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016 r. wydanym w trybie art. 17 § 1, art. 19 § 5 oraz art. 35 § 1 w zw. z art. 56 § 1 pkt 5 u.p.e.a. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] maja 2016 r. do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zarzutów. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2016 r. wierzyciel - Dyrektor Izby Celnej w S. - przedstawił swoje stanowisko w zakresie zarzutów zgłoszonych przez Skarżącego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a., uznając je za nieuzasadnione. Następnie, pismem z dnia 12 września 2016 r., Dyrektor Izby Celnej w S . wystąpił w trybie art. 35 § 1 u.p.e.a. do organu egzekucyjnego o podjęcie zawieszonego postępowania. Z uwagi na powyższe, Dyrektor Izby Celnej w W. postanowieniem z dnia [...] września 2016 r. podjął, zgodnie z wnioskiem wierzyciela, zawieszone postępowanie egzekucyjne. Poszukując majątku Skarżącego, organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] września 2016 r. dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u Dyrektora Izby Celnej w W. Powyższe zajęcie Skarżący otrzymał w dniu [...] września 2016 r. Następnie wskutek złożonego przez Skarżącego zażalenia na postanowienie wierzyciela z dnia [...] lipca 2016 r. w przedmiocie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, Dyrektor Izby Celnej w S., działając jako organ drugiej instancji, postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Na mocy art. 239 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) z dniem 1 marca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. stał się organem właściwym do dalszego prowadzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., po rozpatrzeniu zarzutów wniesionych przez Skarżącego pismem z dnia 16 czerwca 2016 r., oddalił je jako niezasadne. Nie godząc się z powyższym, Skarżący, pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r., wniósł zażalenie na ww. rozstrzygniecie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że unormowanie zawarte w art. 34 § 1 u.p.e.a. nie daje organowi egzekucyjnemu prawa do ingerowania w treść stanowiska wierzyciela, dlatego też Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. nie był uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia podstaw do uwzględnienia zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. i badania stanowiska wierzyciela w tym zakresie. Słusznie więc organ egzekucyjny oddalił zarzuty Skarżącego dotyczące wykonania, wygaśnięcia, przedawnienia, nieistnienia, braku wymagalności dochodzonego zobowiązania, jak również określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią orzeczenia, błędu co do osoby zobowiązanego i braku doręczenia upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. W orzecznictwie wskazuje się wprost, że organ egzekucyjny nie jest i nie może być organem odwoławczym w stosunku do wierzyciela (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2004 r., sygn. akt FW 4/04, LEX nr 160593). Organ egzekucyjny nie może negować poglądu wierzyciela, ani też nie musi go w żaden sposób dodatkowo uzasadniać własnymi argumentami. Innymi słowy, postanowienie wierzyciela w pełni determinuje ocenę skuteczności zarzutów, a organ egzekucyjny w swoim orzeczeniu jedynie je "powiela" (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 731/07, CBOSA). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w pełni podzielił również stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. co do bezzasadności zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., tj. niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. W sprawie będącej przedmiotem rozpatrzenia, egzekwowany obowiązek to kara pieniężna za urządzanie gier poza kasynem gry, której wysokość została określona decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] listopada 2015 r. utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2016 r. Obowiązek ten podlega egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Tytuł wykonawczy został wystawiony przez uprawniony podmiot, tj. Dyrektora Izby Celnej w S. (art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a.) oraz spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 i § 2 tej ustawy. Wobec powyższego, egzekucję administracyjną należało uznać za dopuszczalną i przystąpić do niej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., odnosząc się do kolejnego zarzutu, tj. zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a.) stwierdził, że jest on również niezasadny. Zdaniem organu zajęcie innej wierzytelności pieniężnej oraz wierzytelności z rachunku bankowego, stanowią w świetle przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji jedne z najmniej uciążliwych środków egzekucyjnych. Organ podał, że za nieuzasadniony należy również uznać kolejny zarzut wniesiony przez Skarżącego, tj. polegający na naruszeniu art. 33 § 1 pkt. 9 u.p.e.a. poprzez prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ. Zgodnie z art. 19 § 5 u.p.e.a., dyrektor izby celnej był organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane były organy celne na podstawie odrębnych przepisów. W tym miejscu wskazać również należy, iż na mocy art. 239 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej, z dniem 1 marca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. stał się organem właściwym do dalszego prowadzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego. Ustosunkowując się natomiast do zarzutu Skarżącego dotyczącego niespełnienia w ww. tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 u.p.e.a., gdyż nie określa on w sposób prawidłowy wierzyciela, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził, że jest on również niezasadny. Organ wskazał, iż wbrew twierdzeniom Skarżącego, tytuł wykonawczy z dnia [...] maja 2016 r. zawiera wszystkie elementy wymienione przez ustawodawcę w art. 27 § 1 u.p.e.a., w tym również prawidłowe oznaczenie wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej w S. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: 1) art. 33 u.p.e.a., poprzez wadliwe naliczenie odsetek bowiem kara pieniężna z tytułu urządzania gier poza kasynem nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, wobec czego od należności tej nie mogą być naliczane odsetki za zwłokę, 2) art. 27 ust. 1 pkt 11 u.p.e.a., poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego, który nie zawiera wniosku obejmującego treściowo wskazanie środka egzekucyjnego do zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, gdzie kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 1 w zw. z § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej "p.p.s.a."), zakres kontroli działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Przedmiotem niniejszej skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym w sprawie zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, toteż jej rozpoznanie jest dopuszczalne. Przechodząc do pierwszego zarzutu skargi należy wskazać, iż Skarżący podniósł, że organ wadliwie naliczył odsetki, bowiem kara pieniężna z tytułu urządzania gier poza kasynem nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, wobec czego Skarżący wyprowadził wniosek, że od należności tej nie mogą być naliczane odsetki za zwłokę. Nadmienić należy, że stawiając ten zarzut nie powiązał go z żadną konkretną podstawą zarzutu, o której mowa w pkt od 1 do 10 w § 1 art. 33 u.p.e.a., odsyłając jedynie ogólnie do art. 33 u.p.e.a. Mając na uwadze, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, zaś art. 33 § 1 u.p.e.a. mający zastosowanie w niniejszej sprawie stanowi zamknięty katalog podstaw, jakie mogą stanowić zarzuty stawiane organowi, zarzut opisany przez Skarżącego należy przyporządkować do którejś z tych podstaw. W tym stanie rzeczy należy zatem zarzut Skarżącego mówiący o wadliwym naliczeniu odsetek z tytułu kary pieniężnej niemieszczącej się w katalogu zaległości podatkowych zaliczyć do podstawy z art. z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. odnoszącej się do niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. Zarzut Skarżącego należy uznać za nietrafny. Nie można zapominać, że na mocy art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 165 ze zm., dalej "u.g.h.") ustawodawca nakazał do kar pieniężnych stosować odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej "O.p."). Stosownie do ogólnie przyjętego w orzecznictwie i w doktrynie pojmowania zasad "odpowiedniego" stosowania przepisów, niektóre z nich znajdują zastosowanie wprost, bez żadnych modyfikacji i zabiegów adaptacyjnych, inne tylko pośrednio, a więc z uwzględnieniem konstrukcji, istoty i odrębności postępowania, w którym znajdują zastosowanie, a jeszcze inne w ogóle nie będą mogły być wykorzystane. Mając powyższe na uwadze Sąd nie znajduje podstaw do braku zastosowania przepisów art. 53 § 1 O.p. o odsetkach za zwłokę w stosunku do kary pieniężnej omawianej w sprawie. W szczególności nie podziela stanowiska przedstawionego przez Skarżącego z powołaniem się na orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Powyższe orzeczenia Sąd uznaje za mniejszościowe i przychyla się do stanowiska innych sądów, w tym również innego składu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, jak również Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu (wyrok z dnia 22 maja 2015 r., sygn. akt I SA/OP 696/14), gdzie zaznacza się, że odpowiednie stosowanie - do kar pieniężnych za naruszenie ustawy o grach hazardowych - przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, o czym mowa w art. 91 u.g.h. oznacza, że do przedmiotowych kar pieniężnych stosuje się unormowania Rozdziału 6 zamieszczonego w Dziale III Ordynacji podatkowej - w zakresie odsetek za zwłokę. Dla kwestii obowiązku naliczenia odsetek za zwłokę nie ma znaczenia represyjna i sankcyjna natura kar pieniężnych, skoro z woli ustawodawcy w stosunku do tych należności nie wyłączono w przepisie art. 91 u.g.h. odpowiedniego stosowania uregulowań zawartych w Dziale III Ordynacji. Wprawdzie, co nie budzi wątpliwości, administracyjna kara pieniężna nie ma, z istoty rzeczy, charakteru zobowiązania podatkowego, nie zmienia to faktu, że jest to typowa należność o charakterze finansowym. Wobec tego niedotrzymanie przez zobowiązanego ustawowego terminu uregulowania tej należności pieniężnej, określonego w art. 90 § 2 u.g.h., jest zrównane w skutkach prawnych z nieuiszczeniem zaległości podatkowych, a w konsekwencji analogicznie też zostało przez ustawodawcę obwarowane powinnością naliczenia - na tych samych zasadach jak w przypadku zaległości podatkowych - odsetek za zwłokę. Za zasadnością stosowania art. 53 O.p. do kar pieniężnych, nałożonych w trybie ustawy o grach hazardowych opowiedziano się też między innymi w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu: z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt SA/Wr 510/12; z dnia 19 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wr 228/13; z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wr 229/13 i z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wr 230/13, w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 63/14 i z dnia 17 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 65/14 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 lipca 2016, sygn. akt I SA/Gd 626/16 (wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu wyroki dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Odnośnie drugiego zarzutu skargi, mającego podstawę w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., jakoby organ prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego, który nie zawiera wniosku obejmującego treściowo wskazanie środka egzekucyjnego do zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym, należy uznać go za niezasadny. Tytuł wykonawczy zawierał wszystkiego elementy warunkujące wszczęcie egzekucji, które są wymagane w okolicznościach niniejszej sprawy przepisem art. 27 § 1 pkt 1-14 u.p.e.a., w szczególności zawierał wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a.). W tym miejscu należy rozróżnić, że czym innym jest wniosek (o wszczęcie egzekucji), o którym wspomina Skarżący, a czym innym treść tytułu wykonawczego. Zgodnie z art. 28 u.p.e.a., we wniosku o wszczęcie egzekucji administracyjnej wierzyciel może wskazać środek egzekucyjny. Wierzyciel powinien wskazać środek egzekucyjny, gdy wniosek dotyczy egzekucji obowiązku o charakterze niepieniężnym. Z treści cytowanego przepisu wynika jednoznacznie, że obligatoryjny obowiązek wskazania środka egzekucyjnego spoczywa na wierzycielu wyłącznie w sytuacji poddania egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym. Nadto ustawodawca mówi wyraźnie o wniosku, a nie tytule wykonawczym. Należy zauważyć, że w badanej sprawie mamy do czynienia nie z egzekucją należności niepieniężnych, lecz z egzekucją należności pieniężnych w postaci kary pieniężnej, a więc wskazanie przez wierzyciela - nawet we wniosku o wszczęcie takiej egzekucji - środka egzekucyjnego nie jest obligatoryjne. Jednocześnie zauważyć trzeba, że w będącym przedmiotem oceny tytule wykonawczym w części: Pouczenie, wymienione zostały wszystkie środki egzekucyjne stosowane w egzekucji należności pieniężnych, określone w art. 1a pkt 12a u.p.e.a. Przy czym ustawodawca pozostawił organowi egzekucyjnemu możliwość wyboru środka egzekucyjnego, albowiem na podstawie art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Wobec powyższego zgodzić należy się z organem, że badany tytuł wykonawczy zawiera wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, a więc element określony w art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 309/17). W zakresie pozostałych naruszeń, których skontrolowania może dokonań Sąd nie będąc związany zarzutami skargi, Sąd nie dostrzegł naruszenia prawa zarówno w postępowaniu Dyrektora Izby Administracyjnej w W., jak i organu pierwszej instancji, wobec czego postępowanie organów należy ocenić jako prawidłowe. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skarga podlegała oddaleniu.