III SA/Wa 1735/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Zaorska, Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński, asesor WSA Tomasz Grzybowski (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2025 r. sprawy ze skargi I. Group sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 czerwca 2025 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.268.2025.2.AWY w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę

Sporną interpretacją indywidualną z 4 czerwca 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za nieprawidłowe stanowisko I. spółki z o.o. z siedzibą w W. (skarżąca) w przedmiocie opodatkowania na gruncie podatku od towarów i usług świadczeń związanych z obsługą procesu inwestycyjnego na rzecz spółki deweloperskiej. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że skarżąca obsługuje spółki celowe realizujące przedsięwzięcia deweloperskie. Obsługa procesu inwestycyjnego pod względem formalnym powinna skutkować przede wszystkim uzyskaniem dla danej spółki celowej prawomocnego pozwolenia na budowę. Wynagrodzenie należne jest za wykonanie usługi, tzn. za uzyskanie wspomnianego prawomocnego pozwolenia na budowę. Okres realizacji projektu deweloperskiego zazwyczaj przekracza 12 miesięcy. W związku z tym, okres świadczenia usługi na rzecz spółki celowej może wynosić nawet do 2-3 lat. Umowa nie przewiduje etapów realizacji poszczególnych zadań wykonywanych skarżącą. Wnioskodawca nie zakłada możliwości, że spółka celowa może nie uzyskać ostatecznie prawomocnego pozwolenia na budowę – proces uzyskiwania może się wydłużyć, ale nieruchomości nabywane przez spółki celowe nie są obciążone ryzykami uprawdopodobniającymi brak możliwości uzyskania prawomocnego pozwolenia na budowę (s. 1 i n., 10 i n. interpretacji). Na tym tle strona powzięła wątpliwość dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego. Jej zdaniem powinien on zostać rozpoznany dopiero z momentem uzyskania przez spółkę celową prawomocnego pozwolenia na budowę; wówczas można uznać usługę wnioskodawcy za wykonaną (s. 4 i n. interpretacji). Organ odniósł się krytycznie do tego zapatrywania. Jak wywiedziono, w odniesieniu do usług związanych z obsługą procesu inwestycyjnego, które skarżąca świadczy na rzecz spółki celowej przez okres dłuższy niż rok i za które otrzyma wynagrodzenie wówczas, gdy spółka celowa uzyska prawomocne pozwolenie na budowę, stosując art. 19a ust. 3 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług, strona powinna rozpoznać obowiązek podatkowy z upływem każdego roku podatkowego do momentu zakończenia świadczenia tych usług. Nie można zgodzić się z twierdzeniem, że obowiązek podatkowy powstanie dopiero z momentem uzyskania prawomocnego pozwolenia na budowę na rzecz spółki celowej (s. 11 interpretacji). W skardze do tut. Sądu zażądano uchylenia zaskarżonej interpretacji, jak też zwrotu kosztów postępowania. Jako podstawę tych wniosków powołano zarzuty naruszenia art. 19a ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 64 ust. 2 w zw. z art. 66 lit. c dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W motywach skargi strona popierała stanowisko, zgodnie z którym obowiązek podatkowy z tytułu obsługi procesu inwestycyjnego powstanie z momentem uzyskania przez spółkę celową prawomocnego pozwolenia na budowę (s. 11 i n. skargi). W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując co do istoty ocenę wyrażoną w zaskarżonym postanowieniu (por. s. 6 i n.). Na rozprawie przed tut. Sądem w imieniu strony nikt się nie stawił; pełnomocnik organu popierał stanowisko wyrażone w spornej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Stanowisko spółki zasadza się na błędnym założeniu, że przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe odpowiada formule B. (wykładni dokonanej przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-224/18). Przypomnieć należy, że w wyroku tym wskazano w szczególności, że "w zakresie, w jakim nie jest możliwe określenie wynagrodzenia należnego od usługobiorcy przed dokonaniem przez niego odbioru usług budowlanych lub budowlano-montażowych, podatek od tych usług nie może stać się wymagalny przed owym odbiorem" (pkt 34). Skarżąca uważa, że analogiczna sytuacja występuje w okolicznościach przez nią wskazanych, bowiem "nie posiada wiedzy co do istnienia oraz wysokości wynagrodzenia z tytułu wykonania usługi na rzecz spółki celowej" (s. 11 skargi, s. 4 interpretacji). To oświadczenie spółki nie znajduje jednak odzwierciedlenia w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym. Jak w szczególności wywiedziono, "wynagrodzenie ... jest określane na poziomie rynkowym adekwatnie dla tego typu usług", zaś "wnioskodawca nie zakłada ... że spółka celowa może nie uzyskać ostatecznie pozwolenia"; znany jest również czas realizacji usługi – "zazwyczaj przekracza 12 miesięcy", "może wynosić nawet do 2-3 lat" (s. 2 i n. interpretacji). Dokładnie sprecyzowane zostały wreszcie czynności związanego z obsługą procesu inwestycyjnego (tamże). Wynika z tego, że wiadome są kluczowe okoliczności wpływające na wynagrodzenie skarżącej, w tym zwłaszcza zakres czynności (uwzględniający tak ich przedmiot, jak i okres świadczenia) oraz ich rynkowa wartość. W rezultacie przedstawione zdarzenie przyszłe nie potwierdza braku możliwości określenia wartości usługi (jej części) realizowanej w sposób ciągły, tj. przekraczający okres dłuższy niż rok, "dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń", a zatem na zasadzie art. 19a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką usługę, w świetle przywołanego przepisu, "uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi." W skardze ograniczono się do obszernego cytowania orzecznictwa, nie bacząc na konieczność wykazania podobieństwa stanu faktycznego, zwłaszcza tego w którym zapadło orzeczenie w sprawie B., z okolicznościami wskazanymi przez spółkę. Wszak w wyroku tym rozważano sytuację, gdy uznanie świadczenia za wykonane, wobec możliwości weryfikacji przez zamawiającego jakości prac budowlanych lub budowlano-montażowych, nie było w realiach gospodarczych pewne; tzn. "zanim prace zostaną zaakceptowane, i obowiązek usługodawcy polegający na dokonaniu koniecznych zmian, by rezultat rzeczywiście odpowiadał temu, co zostało uzgodnione." To było powodem braku możliwości "określenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego przed odbiorem robót przez zamawiającego" (pkt 31 ww. wyroku TSUE). W przedmiotowym przypadku sytuacja jest inna, bowiem skarżącej znany jest "poziom wynagrodzenia", jak i zakres czynności (a w konsekwencji muszą być znane wydatki i marża własna). Nie ma w związku z tym przeszkód, by co roku ustalić etap zaawansowania procesu inwestycyjnego i zakres dokonanych w tym czasie czynności. Stąd trudno o forsowany przez spółkę wniosek o braku wiedzy co do wysokości wynagrodzenia. Wiedza odnośnie do wynagrodzenia skarżącej nie jest bowiem od niej niezależna, bo stanowi np. jak w przypadku B. wypadkową zachowania kontrahenta. Organ trafnie w powyższym stanie rzeczy stwierdził, że ewentualne trudności w określeniu rocznego wynagrodzenia z tytułu świadczonej usługi ciągłej nie mogą skutkować odsunięciem w czasie momentu powstania obowiązku podatkowego, wbrew regule wyrażonej w ww. art. 19a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług; zwłaszcza że nie ma ryzyka co do niewykonania usługi, ewentualnie niekompletnego jej wykonania (negatywnej weryfikacji, jak w sprawie B.); ten wariant wnioskodawca jednoznacznie wykluczył (s. 3 interpretacji). Z tych powodów orzeczono jak w sentencji, orzekając w granicach skargi, stosownie do art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.