III SA/Wa 1556/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, asesor WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania od decyzji odmawiającej przywrócenia zarejestrowania jako czynnego podatnika od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M. K. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Decyzją z [...] marca 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej NUS) odmówił przywrócenia zarejestrowania M. K. jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedmiotowa decyzja została doręczona stronie w trybie art. 150 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej Op), w dniu 9 kwietnia 2020 r. Strona złożyła odwołanie od tej decyzji, które w dniu 31 marca 2020 r. przesłała drogą elektroniczną na skrzynkę ePUAP, zaś 1 kwietnia 2020 r. nadała w placówce pocztowej. Postanowieniem z [...] czerwca 2020 r., wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 i art. 150 § 4 Op, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej DIAS) stwierdził niedopuszczalność wniesionego odwołania. W uzasadnieniu DIAS wskazał, że jednym z formalnych warunków decydujących o dopuszczalności wniesienia odwołania jest zachowanie przewidzianego w przywołanym przepisie terminu. Oznacza to, że bieg terminu do wniesienia odwołania rozpoczyna się wraz z doręczeniem decyzji. Wobec tego wniesienie odwołania od decyzji, która nie została doręczona stronie, czyli przed rozpoczęciem biegu terminu do dokonania tej czynności jest przedwczesne i nie wywołuje skutków prawnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie M.K. wniósł o uchylenie postanowienia DIAS oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Strona zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127 i art. 223 § 2 pkt 1 Op, polegające na stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania wniesionego przez skarżącego w okresie między pozostawieniem decyzji w placówce pocztowej a przed formalnym jej doręczeniem w trybie art. 150 Op, podczas gdy wniesienie przez Skarżącego przedmiotowego odwołania we wskazanym okresie, a więc przed upływem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Op, nie zwalniało organu z obowiązku jego merytorycznego rozpatrzenia, to jest z zastosowaniem art. 233 Op; w tych bowiem okolicznościach ewentualne uchybienia formalne związane z doręczeniem nie miały wpływu na wynik sprawy. DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w tej sprawie skarga została przez sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej Ppsa), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie. Po analizie akt sprawy Sąd stwierdza, że wniesiona skarga jest zasadna. Przed przystąpieniem do oceny postawionego zarzutu Sąd zauważa, że strona w skardze podniosła, iż podniesiona przez nią argumentacja ma szczególny wydźwięk w kontekście wyjątkowego okresu, w jakim próby doręczenia i pozostawienie zawiadomień o możliwości osobistego odbioru decyzji na poczcie miały miejsce. Strona wskazała, że zgodnie z §1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 13 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego (Dz. U. poz. 433 z późn. zm.) od dnia 14 marca 2020 r. na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej obowiązywał stan zagrożenia epidemicznego w związku z zakażeniami wirusem SARS-CoV-2. Mając jednak na uwadze rzeczywistą skalę zagrożenia związaną z epidemią SARS-CoV-2, rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii (Dz. U. poz. 491 z póżn. zm.), od dnia 20 marca 2020 r. na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej ogłoszono się stan epidemii w związku z zakażeniami wirusem SARS-CoV-2. Do dnia dzisiejszego, stan epidemii na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej nie został odwołany. Strona zaznaczyła należy, iż okres pomiędzy 26 marca a 9 kwietnia (czyli do daty w której decyzja została uznana za doręczoną) był czasem szczególnej niepewności co do zasięgu i konsekwencji epidemii. Odbiór osobisty decyzji na poczcie tworzyłby dla skarżącego szczególne ryzyko, trudno zatem w tym kontekście wymagać od niego stawienia się placówce poczty - w sytuacji, gdy kontakty międzyludzkie były wówczas uważane za potencjalnie zagrażające zdrowiu i życiu. Końcowo, skarżący podkreślił, że w tym okresie nie było także możliwe doręczenie decyzji z wykorzystaniem trybu art. 148 § 2 pkt 1 Op, zgodnie z którym pisma osobom fizycznym mogą być także doręczane w siedzibie organu podatkowego. Mając na uwadze opisane powyżej ryzyka dotykające osobiście skarżącego, w okresie między 26 marca a 9 kwietnia siedziba Naczelnika - budynek urzędu, była ze względów na epidemię SARS-CoV-2 zamknięta, i nie przyjmowano tam interesantów. Powyższa argumentacja nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem jak słusznie wskazał DIAS w odpowiedzi na skargę, to właśnie w okresie zagrożenia epidemiologicznego, tj. w dniu 1 kwietnia 2020 r. skarżący nadał w placówce pocztowej przesyłkę poleconą wraz ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru, zawierającą odwołanie od decyzji NUS z [...] marca 2020 r., która to w tym czasie oczekiwała w urzędzie pocztowym na odbiór, o czym skarżący był poinformowany za pomocą pozostawionego awiza. Tym samym twierdzenie skarżącego, że w kontekście szczególnych okoliczności trudno wymagać od niego stawienia się w placówce poczty nie znajdowało oparcia w stanie faktycznym sprawy. Niemniej jednak rację ma skarżący podnosząc, że niezależnie od faktu, iż przed wniesieniem odwołania nie odebrał on decyzji NUS w urzędzie pocztowym, odwołanie winno być rozpoznane. Postanowienie stwierdzające niedopuszczalność odwołania jest bowiem datowane na dzień 23 czerwca 2020 r. W dacie orzekania przez DIAS decyzja NUS była już zatem wydana i została prawidłowo wprowadzona do obrotu w trybie art. 150 § 4 Op, zaś strona złożyła odwołanie od tej decyzji przed datą końcową (ostatnim dniem terminu do wniesienia odwołania). Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 Op, odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Doręczenie nastąpiło 9 kwietnia 2020 r., a zatem w sprawie jest bezspornym, że odwołanie strona wniosła przed rozpoczęciem biegu wspomnianego terminu. Przyjęcie jednak przez organ, że "przedwczesne" złożenie odwołania winno skutkować uznaniem go za niedopuszczalne Sąd uznaje za zbędny formalizm, który nie znajduje uzasadnienia w funkcjonalnej wykładni analizowanego przepisu. Otóż należy zauważyć, że istotą wprowadzenia 14 dniowego terminu liczonego od dnia doręczenia decyzji było doprowadzenie do sytuacji, w której decyzja organu pierwszej instancji staje się ostateczna, gdyż strona nie korzysta z przysługującego jej środka zaskarżenia. Ustawodawca uznał, że upływ wspomnianego terminu stanowi dla organu informację, iż podatnik godzi się z wydanym aktem i nie zamierza poddawać go weryfikacji w administracyjnym toku instancji. Celem wprowadzenia rzeczonego terminu było więc ograniczenie w czasie możliwości odwoływania się od decyzji organów pierwszej instancji, tak by decyzja nie mogła być wzruszana po upływie 14 dni od skutecznego wprowadzenia jej do obrotu prawnego. Zasadniczym warunkiem rozpoznania odwołania jest, zdaniem Sądu, wniesienie go od decyzji wydanej w pierwszej instancji (art. 220 § 1 Op). Decyzja NUS została wydana [...] marca 2020 r., a zatem niemal miesiąc przez wniesieniem odwołania przez stronę. Odwołanie dotyczyło zatem aktu istniejącego, który do dnia prawidłowego doręczenia nie wywoływał skutków prawnych. Zgodnie bowiem z art. 212 Op, organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Skutek oddziaływania przez rzeczoną decyzję na sferę praw i obowiązków strony zmaterializował się dopiero 9 kwietnia 2020 r., kiedy to decyzja została doręczona. Podatnik złożył jednak odwołanie wcześniej, tj. 31 marca 2020 r. Zdaniem Sądu, od 31 marca 2020 r. do 9 kwietnia 2020 r. postępowanie odwoławcze nie mogło być skutecznie zainicjowane, gdyż z uwagi na niedoręczenie decyzji jego prowadzenie byłoby bezprzedmiotowe. W tym okresie organ nie wydał jednak żadnego postanowienia kończącego postępowanie w sprawie, a konkretnie postanowienia stwierdzającego niedopuszczalność odwołania. Przesłanka bezprzedmiotowości postępowania ustała z chwilą doręczenia decyzji stronie, zatem znajdujące się w aktach sprawy odwołanie winno być rozpoznane. Dotyczyło ono bowiem aktu istniejącego i wywołującego skutki prawne (wprowadzonego do obrotu). W ocenie Sądu, przyjęcie wykładni organu nie przyczynia się do ochrony interesów procesowych strony, jak również ochrony zasady trwałości decyzji ostatecznych, a także zasady dwuinstancyjności postępowania. W okolicznościach faktycznych tej sprawy stanowi natomiast wybieg formalny, który prowadzi do naruszenia wspomnianych zasad. Zdaniem Sądu, nie sposób również pominąć, że postępowanie odwoławcze zmierza zasadniczo do ponownego rozpoznania tej samej sprawy przez organ wyższej instancji. Dominuje w nim zasada oficjalności, która sprawia, że organ odwoławczy z urzędu weryfikuje legalność decyzji organu pierwszej instancji. Strona postępowania może zatem stawiać konkretne zarzuty względem wydanej decyzji lub zdać się na aktywność organu odwoławczego. Dla skuteczności odwołania irrelewantne jest zatem czy podatnik zapoznał się z zaskarżonym aktem. Powyższe argumenty nakazują uznać zasadność zarzutów skargi, dlatego też Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa, orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach Sąd postanowił na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 Ppsa. Na koszty składał się wpis od skargi 100 zł.