III SA/Wa 1080/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Artur Kuś, Sędziowie sędzia WSA Monika Świercz, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Jolanta Replin, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lutego 2019 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na czynność Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie czynności wykreślenia z rejestru podatników podatku od towarów i usług 1. stwierdza bezskuteczność czynności, 2. zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. na rzecz T.sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: NUS) zawiadomieniem z dnia [...] marca 2018 r. poinformował T. Sp. z o.o. z/s w W. (dalej: Spółka, Skarżąca) o wykreśleniu z rejestru podatników podatku od towarów i usług, w związku z nie wykazaniem w deklaracjach dla podatku od towarów i usług składanych za ostatnie sześć miesięcy sprzedaży lub nabycia towarów lub usług. Zgodnie z art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.); (dalej: ustawa o VAT) wykreśleniu z urzędu z rejestru jako podatnika VAT podlega także podatnik, który składał przez 6 kolejnych miesięcy lub 2 kolejne kwartały deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 1, 2 lub 3, w których nie wykazał sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia. Stosowanie do art. 97 ust. 16 ustawy o VAT, wykreślenie podatnika z rejestru jako podatnika VAT, o którym mowa w art. 96 ust 6, ust. 8-9a, jest równoznaczne z wykreśleniem go z rejestru jako podatnika VAT-UE. W związku z niewykazywaniem przez Spółkę sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia w deklaracjach dla podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe sierpień 2017 r., wrzesień 2017 r., październik 2017 r., listopad 2017 r., grudzień 2017 r. oraz styczeń 2018 r. ustalono, że zaistniały okoliczności przewidziane w art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT. Wobec powyższego NUS w dniu [...] marca 2018 r. wykreślił podatnika z rejestru VAT. Spółka w skardze zarzuciła: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj. przyjęcie, że występują przesłanki do zastosowania tego przepisu, podczas gdy stan faktyczny nie spełnia dyspozycji powołanego przepisu, konsekwencją czego było wykreślenie Skarżącego z rejestru podatników VAT, - art. 97 ust. 16 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj. błędne przyjęcie, że ma zastosowanie art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT, to jest poprzez wykreślenie z rejestru podatników VAT-UE mimo, że nie doszło do skutecznego wykreślenia Spółki jako podatnika VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT; - art. 96 ust. 9e w związku z art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię, tj. przyjęcie, że brak wykazania jedynie sprzedaży uprawnia do wykreślenia podatnika z rejestru oraz art. 96 ust. 9e. poprzez jego niezastosowanie i nie podjęcie prób kontaktu ze Skarżącą w celu złożenia wyjaśnień, konsekwencją czego było wykreślenie Spółki z rejestru podatników VAT; 2. naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.: - art. 122 w związku z art. 180 § 1 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.); (dalej: Ordynacja podatkowa) oraz art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 96 ust. 9a i ust. 9e ustawy o VAT; - art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wykreślenie podmiotu z rejestru podatników podatku od towarów i usług bez zachowania formy decyzji, co pozbawiło Spółkę prawa do czynnego udziału w postępowaniu oraz wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym akcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Przystępując do rozstrzygnięcia sprawy wskazać należy, że wykreślenie Skarżącego nastąpiło na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT. Przepis ten nie ma jednak zastosowania, w przypadku gdy niewykazanie sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia wynikało, zgodnie z wyjaśnieniami podatnika, ze specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej, jak stanowi art. 96 ust. 9e ustawy o VAT. W związku z powyższym, wbrew twierdzeniu NUS, organ ten miał obowiązek wystąpić do Spółki o dodatkowe wyjaśnienia przed wykreśleniem jej z rejestru podatników VAT. Dotyczy to w szczególności informacji, na podstawie których możliwe byłoby określenie czy niewykazanie sprzedaży wynikało ze specyfiki prowadzonej przez Spółkę działalności. Tymczasem organ, pomimo konieczności prawidłowego ustalenia stanu faktycznego oparł się jedynie na materiale dowodowym, którym dysponował na dzień [...] marca 2018 r. i na tej podstawie dokonał wykreślenia Spółki z rejestru podatników VAT. NUS nie poddał zatem ocenie całokształtu materiału dowodowego, na który składają się również informacje przekazane przez Spółkę. Zważyć bowiem należy na fakt, że Spółka po doręczeniu jej ww. zawiadomienia z dnia [...] marca 2018 r. złożyła w dniu 26 marca 2018 r. korekty deklaracji za poszczególne okresy rozliczeniowa od kwietnia 2017 r. do stycznia 2018 r. oraz deklarację za luty 2018 r., wykazując w części nabycia towarów i usług oraz we wszystkich kwotę nadwyżki z poprzedniej deklaracji. Jednocześnie podkreślić należy, że Spółka wbrew twierdzeniom NUS nie mogła przedstawić stanu faktycznego na dzień wydania ww. zawiadomienia z dnia [...] marca 2018 r. o wykreśleniu z rejestru podatników podatku VAT, gdyż w niniejszej sprawie nie toczyło się postępowanie podatkowe, a więc Spółka nie mogła się w żaden sposób ustosunkować do czynności wykreślenia jej z rejestru podatników VAT. W rezultacie dopiero w chwili powzięcia informacji o wykreśleniu jej z rejestru podatników VAT, Spółka przekazała dodatkowe informacje, które nie uzasadniają wykreślenia jej z ww. rejestru. Na końcu wskazać należy, że Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku z dnia 22 marca 2017 r. (VIII SA/Wa 640/16) WSA w Warszawie, zgodnie z którym w sprawach, w których następuje rozstrzygnięcie kwestii w zakresie wyrejestrowania podatnika z rejestru podatników VAT UE, (w przedmiotowej sprawie z rejestru VAT), czyli zachodzi okoliczność kształtująca jego prawa i obowiązki, rozstrzygnięcie sprawy powinno przybrać konkretną i określoną prawem formę, która co najmniej gwarantowałaby podatnikowi możliwość zapoznania się w sposób skuteczny i dla niego zrozumiały ze skutkami sytuacji, w której się znalazł. Oznacza to, że wykreślając podatnika z rejestru jako podatnika VAT organ podatkowy orzeka o prawach i obowiązkach podatnika, a zatem jego rozstrzygnięcie powinno przybrać formę decyzji. Tym samym za prawidłową nie można było uznać ani formy, w jakiej wykreślono Skarżącą z rejestru podatników VAT, ani argumentacji NUS. Już powyższe naruszenia art. 207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT, przesądzało o potrzebie uznania za bezskuteczną czynności wykreślenia Skarżącej z rejestru VAT. Na końcu dodać należy, że NUS ponownie rozpoznając sprawę, jeżeli dojdzie do przekonania, że zachodzą okoliczności przemawiające za wszczęciem postępowania w sprawie wykreślenia Skarżącej z rejestru VAT, biorąc pod uwagę wyrażoną w ww. wyroku ocenę prawną, powinien dokonać ewentualnego wyrejestrowania z rejestru VAT w formie decyzji po wcześniejszym zbadaniu w toku postępowania podatkowego, czy niewykazanie sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia wynikało, zgodnie z wyjaśnieniami podatnika, ze specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. stwierdził bezskuteczność. Zgodnie z art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. na rzecz Skarżącego zasądzono zwrot kosztów postępowania sądowego, na które składają się: a. kwota 200 zł uiszczonego wpisu sądowego; b. kwota 240 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego - określona na podstawie § 3 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz.153); c. kwota 17 zł opłaty skarbowej uiszczonej od udzielonego pełnomocnictwa.