III SA/Wa 104/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, asesor WSA Agnieszka Sułkowska, Protokolant referent stażysta Anna Węgorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 czerwca 2023 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2022 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2017 r. i 2018 r. oddala skargę.

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] ("Naczelnik" lub "NUS"), postanowieniem z dnia [...] stycznia 2022 r., wszczął z urzędu postępowanie w zakresie odpowiedzialności podatkowej M. W. ("Skarżąca", "Strona") jako byłego członka zarządu F. Sp. z o. o. ("spółka") za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2017 i 2018 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Przedmiotowe postępowanie zostało zakończone decyzją Naczelnika z dnia [...] kwietnia 2022 r., orzekającą o solidarnej ze spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącej jako byłego członka zarządu zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień – wrzesień 2017 r. oraz styczeń – kwiecień 2018 r. w łącznej kwocie 19 518 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 6 508 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 1 247, 51 zł. Nie zgadzając się z wydanym w sprawie rozstrzygnięciem Strona wniosła odwołanie, w którym zarzucił, iż NUS nie przedstawił dokumentów, na podstawie których wystąpiła zaległość. Pełnomocnik wskazał również, że same kwoty nic mu nie mówią i nie wie, jak powstała zaległość. Ponadto zostało podniesione, że Skarżąca nie mogła być członkiem zarządu Spółki, ponieważ wspólnicy z tamtego okresu, tj. A. W. i A. W., nigdy nie podjęli uchwały w tej sprawie. Zgodnie z art. 201 § 1 Kodeksu spółek handlowych członkowie zarządu są powoływani i odwoływani uchwałą wspólników. Skoro zatem taka uchwała nigdy nie została podjęta, to Skarżąca nie mogła być członkiem zarządu Spółki. Stwierdzono, że nawet gdyby przyjąć, że Skarżąca była członkiem zarządu, to nie można uznać, że faktycznie zarządzała spółką, a w związku z tym nie może ponosić odpowiedzialności podatkowej za jej zobowiązania. Zgodnie z aktem notarialnym Rep. [...] z dnia [...] sierpnia 2013 r. to A. W. i A. W. byli jedynymi osobami faktycznie sprawującymi zarząd spółką i to te osoby ponoszą odpowiedzialność za wszystkie jej zobowiązania. Na potwierdzenie podnoszonych okoliczności pełnomocnik Strony dołączył do odwołania wyrok Sądu Rejonowego dla [...] w W., sygn. akt. [...], z którego - w ocenie pełnomocnika Skarżącej - jednoznacznie wynika, że to A. W. oraz A. W. są jedynymi osobami, które ponoszą wszelką odpowiedzialność za działania spółki w związku z otrzymanym pełnomocnictwem. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("DIAS" lub "Dyrektor"), decyzją z dnia [...] października 2022 r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika. Wskazał, że przedmiotowe zaległości spółki pozostają nadal wymagalne. Przypomniał, że spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym [...] deklaracje na podatek od towarów i usług VAT-7. Podatki nie zostały jednakże wpłacone do Urzędu Skarbowego. Dlatego w dniu [...] listopada 2017 r. NUS wystawił tytuły wykonawcze obejmujące zaległości spółki. Postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe spółki zostało wszczęte w dniu [...] lutego 2022 r., tj. z chwilą doręczenia postanowienia z dnia [...] stycznia 2022 r. Dyrektor zauważył, że dochodzone zaległości wynikają ze wskazanych deklaracji spółki. Wynikające z nich zobowiązania w podatku od towarów i usług powstały w czasie, w którym Strona pełniła funkcję członka zarządu. Ponadto dokumentacja ta znajduje się w aktach sprawy, do których Strona miała możliwość wglądu. Zarówno Naczelnik, jak i Dyrektor, poinformowali pełnomocnika Skarżącej o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Pełnomocnik Skarżącej ostatecznie z ww. możliwości nie skorzystał. Zaznaczono, że deklaracja podatkowa jest formą oświadczenia wiedzy podatnika, dotyczy faktów mających znaczenie dla powstania i wysokości zobowiązania podatkowego. W tym kontekście, w ocenie DIAS, zarzut co do braku wiedzy odnośnie źródła zaległości podatkowych jest bezzasadny. W ocenie DIAS zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala uznać, że w rozpoznawanej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności, tj. bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki oraz pełnienie przez Skarżącą funkcji członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych objętych niniejszą decyzją. Okoliczność pełnienia przez Stronę obowiązków członka zarządu w okresie powstania zaległości podatkowych potwierdzają znajdujące się w aktach sprawy akta rejestrowe spółki, przedłożone przez Sąd Rejonowy dla [...] w W., Sąd Gospodarczy, XIII Wydział KRS. Wpisy w Krajowym Rejestrze Sądowym o powołaniu danej osoby do pełnienia funkcji członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mają deklaratoryjny charakter, a zatem o faktycznym pozostawaniu w zarządzie decydują informacje wynikające ze stosownych uchwał i pism pochodzących od uprawnionych organów spółki. Dyrektor podał, że z danych w Krajowym Rejestrze Sądowym nr[...] (stan na dzień 26 października 2022 r.) wynika, iż Strona pełniła funkcję w zarządzie spółki w okresie 4 października 2012 r. do 14 grudnia 2018 r. Z akt rejestrowych ww. spółki wynika natomiast, iż Skarżąca została powołany uchwałą spółki pod nazwą E. Sp. z o.o. (poprzednia firma) nr [...] z dnia [...] września 2012 r. na stanowisko członka zarządu, została odwołana uchwałą spółki nr [...] z dnia [...] maja 2015 r. z ww. funkcji, została ponownie powołana uchwałą zgromadzenia wspólników spółki nr [...] z dnia [...] czerwca 2016 r. do pełnienia funkcji członka zarządu (w zgromadzeniu wspólników z dnia [...] czerwca 2016 r. uczestniczyli Skarżąca oraz D. W. - wspólnicy spółki), została ponownie odwołana uchwałą nr [...] z dnia [...] maja 2018 r. z funkcji prezesa zarządu z dniem 31 maja 2018 r. (uchwałę podpisali wspólnicy spółki - Skarżąca oraz D. W.). W ocenie Dyrektora okoliczność pełnienia funkcji wspólników spółki w okresie podejmowania ww. uchwał potwierdza odpis KRS. Z aktów notarialnych z dnia [...] września 2012 r., Rep. [...] oraz Rep. [...], wynika, iż M. W. i Skarżącemu w dniu 4 września 2012 r. udziały w spółce zostały przekazane przez A. W. i A. W. Natomiast aktem notarialnym z dnia [...] października 2018 r., Rep. [...], udziały Skarżącej oraz D. W. zostały przekazane na rzecz A. W. Organ drugiej instancji, odnosząc się do zarzutu odwołania odnośnie nieistnienia stosownej uchwały w sprawie zarządu spółki, wskazał, iż w jego kompetencji nie leży ocena oraz ewentualne podważanie legalności (ważności) uchwał powołujących bądź odwołujących członków zarządu spółek prawa handlowego, gdyż podlega to ocenie właściwego sądu. Jednakże, zdaniem DIAS, w okresie pozostającym w zainteresowaniu Organów podatkowych, w którym powstały zaległości dochodzone niniejszą decyzją, członkami zarządu spółki pozostawali powołani uchwałą zgromadzenia wspólników spółki nr [...] i [...] z dnia [...] czerwca 2016 r. Skarżąca i D. W., aż do odwołania ich z dniem 31 maja 2018 r. uchwałą nr [...] i nr [...] z dnia [...] maja 2018 r. Powyższe wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym akt rejestrowych spółki. Odnosząc się następnie do zarzutu, iż Strona nie pełniła faktycznie zarządu w spółce, bowiem członkowie zarządu ustanowili pełnomocników, a w wyroku Sądu Rejonowego dla [...] w W., IX Wydział Gospodarczy, z dnia [...] grudnia 2021 r., sygn. akt [...], z powództwa innego podmiotu gospodarczego przeciwko A. W. i A. W., uznano legitymację bierną ww. osób do występowania w przedmiotowej sprawie cywilnej z uwagi na faktyczne sprawowanie funkcji członków zarządu, Dyrektor wskazał, iż powyższe okoliczności nie stanowią podstawy do uwolnienia Strony od odpowiedzialności podatkowej. Skarżący podpisał jako prezes zarządu spółki m. in. sprawozdania finansowe za 2013 – 2015 r. (sprawozdania za kolejne lata nie zostały złożone do KRS). Strona faktycznie pełniła funkcję prezesa zarządu w czasie upływu terminu płatności dochodzonych zobowiązań. Dyrektor przypomniał, że postępowanie egzekucyjne do spółki prowadzone było m. in. w związku z zaległościami w podatku od towarów i usług, objętymi postępowaniem w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności. Właściwy organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego spółki w A. S.A. Bank, poinformował, że zajęcie nie mogło zostać zrealizowane ze względu na brak środków. Dokonano też zajęcia rachunku bankowego w [...] S.A. Z odpowiedzi ww. banku wynikało, że nie prowadził on rachunku spółki. Zajęto też inne rachunki spółki, w efekcie dokonano zajęć wszystkich znanych organowi egzekucyjnemu rachunków bankowych, co nie doprowadziło do uzyskania zaspokojenia ww. należności podatkowych. Podano, że spółka nie posiadała nieruchomości ani pojazdów. Odnośnie samochodów [...]oraz przyczepy ciężarowej [...] należących do spółki - nastąpiła zmiana właściciela pojazdów - odpowiednio - od dnia 1 lipca 2020 r. i od dnia 2 maja 2016 r. W wyniku podjętych czynności nie udało się nawiązać kontaktu z władzami spółki. Pod adresem rejestracyjnym, tj. [...] w W., funkcjonuje podmiot oferujący usługi tzw. "biura wirtualnego". Biorąc pod uwagę brak majątku ruchomego i nieruchomego, środków pieniężnych oraz innych wierzytelności i praw majątkowych, umożliwiających podjęcie skutecznych czynności egzekucyjnych, prowadzących do wyegzekwowania zaległości podatkowych, a także fakt, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie uzyskałoby się kwot przewyższających wydatki egzekucyjne, NUS, postanowieniem z dnia [...] lipca 2021 r., umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone m.in. na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Oceniając, czy w okolicznościach niniejszej sprawy ziściły się przesłanki upadłościowe, od których uzależniona jest odpowiedzialność podatkowa członków zarządu spółek kapitałowych, DIAS stwierdził, że znajdujący się w aktach materiał dowodowy pozwala na dokonanie obiektywnej oceny wystąpienia podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość. W czasie pełnienia przez Skarżącą obowiązków w zarządzie spółki doszło do nieregulowania zobowiązań podatkowych. Z zebranego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego wynika, że spółka posiadała zaległości w podatku od towarów i usług za nw. okresy: - 04/2016 w kwocie 1 815 zł wraz z należnymi odsetkami, - 08/2017 w kwocie 119 zł wraz z należnymi odsetkami, - 09/2017 w kwocie 3 875 zł wraz z należnymi odsetkami, - 01/2018 w kwocie 1 627 zł wraz z należnymi odsetkami, - 02/2018 w kwocie 7 992 zł wraz z należnymi odsetkami, - 03/2018 w kwocie 660 zł wraz z należnymi odsetkami, - 04/2018 w kwocie 5 245 zł wraz z należnymi odsetkami, - 08/2018r. w kwocie 1 450 zł wraz z należnymi odsetkami, - 09/2018r. w kwocie 1 866 zł wraz z należnymi odsetkami. DIAS podał, że spółka zaprzestała spłaty należnych zobowiązań publicznoprawnych wobec Urzędu Skarbowego [...] począwszy od podatku od towarów i usług za kwiecień 2016 r. - termin płatności tego zobowiązania upłynął w dniu 25 maja 2016 r. W ocenie Dyrektora na podstawie Prawa upadłościowego oraz zgromadzonego materiału dowodowego termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki należy liczyć od momentu, gdy opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekroczyło trzy miesiące. Z uwagi na okoliczność, iż Prawo upadłościowe stanowi o opóźnieniu w wykonywaniu "zobowiązań pieniężnych", Dyrektor, korzystając z uprawnienia wynikającego z art. 127 O.p., wziął pod uwagę przy ocenie ewentualnego ziszczenia się podstaw do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki dwie kolejne zaległości podatkowe (a nie jedną). Pierwszą nieuregulowaną przez spółkę należnością jest podatek od towarów i usług za kwiecień 2016 r. z terminem płatności przypadającym na dzień 25 maja 2016 r. Opóźnienie w wykonaniu tego zobowiązania przekroczyło trzy miesiące z upływem dnia 25 sierpnia 2016 r. Drugą nieuregulowaną należnością jest podatek od towarów i usług za sierpień 2017 r. z terminem płatności przypadającym na dzień 25 września 2017 r. Opóźnienie w wykonaniu tego zobowiązania przekroczyło trzy miesiące z upływem dnia 25 grudnia 2017 r. Zatem w tym czasie spółka posiadała już dwa zobowiązania, których termin spłaty przekroczył okres wskazany w art. 11 ust. 1a Prawa upadłościowego. Następnie wygenerowane zostały kolejne niespłacone dotychczas (a zatem w terminie dłuższym, niż trzy miesiące) zaległości. Stwierdzono, iż opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych (dwóch najwcześniejszych) przekroczyło trzy miesiące w dniu 26 grudnia 2017 r., stąd też już w tym dniu zaistniały okoliczności, które uzasadniałyby wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki. Od tej daty winien być liczony termin 30 dni na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Zatem Strona winna zgłosić wniosek o upadłość spółki najpóźniej do dnia 26 stycznia 2018 r. DIAS wskazał, że ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów nie wynika, aby Strona nie miała realnego wpływu na możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Istniejąca w spółce sytuacja była Skarżącej znana z racji pełnionej funkcji. Skarżąca nie powołała się na żadne obiektywne przeszkody w wykonywaniu powierzonych zadań. Dyrektor stwierdził zatem, że w sprawie nie wystąpiła okoliczność egzoneracyjna wyrażona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. DIAS ocenił też, że w toku postępowania Strona nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych chociażby w znacznej części. W ocenie Dyrektora w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki pozytywne odpowiedzialności podatkowej, nie istniały natomiast przesłanki negatywne (egzoneracyjne). Strona ponosi odpowiedzialność podatkową solidarnie również z innym, byłym członkiem zarządu – D. W., co wynika z mocy prawa. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wskazała, że w Krajowym Rejestrze Sądowym (odpis z dnia 12 grudnia 2022 r.) nie widnieją żadne zapisy o odwołaniu, w dniu 22 maja 2015 r., ani o powołaniu w dniu 30 czerwca 2016 r., Skarżącej do pełnienia funkcji członka zarządu spółki. Podano, że powołanie Skarżącej do funkcji w zarządzie na prezesa zarządu uchwałą nr [...] z dnia [...] września 2012 r. nastąpiło niezgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, a zatem Skarżąca nie mogła nigdy pełnić funkcji członka zarządu. Skarżąca została powołana uchwałą spółki, tymczasem to uchwałą wspólników jedynie można skutecznie powołać i odwołać członków zarządu (a nie uchwałą spółki). A zatem, skoro nie było stosownej uchwały wspólników, to nie może być przeniesiona odpowiedzialność na Skarżącą. W skardze ponowiono uwagę, że spółka nie złożyła wniosku o upadłość, bowiem dochodzi roszczeń z niewykonanej przez Bank [...] umowy. Sprawa jest na etapie postępowania sądowego. Dyrektor w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i powtórzył swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Odnosząc się kolejno do dwóch zarzutów skargi należy wyjaśnić, że z akt sprawy jednoznacznie wynika status Skarżącej jako członka zarządu spółki w okresie, kiedy powstały przeniesione w zaskarżonej decyzji zaległości podatkowe. Wskazuje na to pełny odpis z KRS i zawarte w aktach sprawy umowy darowizny udziałów w spółce, które potwierdzają, że Skarżąca jako wspólnik uczestniczyła w zgromadzeniach wspólników, zaś jako członek zarządu sygnowała dokumenty spółki, włącznie ze sprawozdaniem finansowym za rok 2015 (kolejnych sprawozdań nie składano). Przykładowo - ze znajdującego się w aktach sprawy protokołu zwyczajnego zgromadzenia wspólników z 30 czerwca 2014 r. wynika, że zgromadzenie to, które tworzyła Skarżąca i drugi wspólnik – D. W., udzieliło absolutorium zarządowi spółki, w skład którego wchodzili ci obydwaj wspólnicy. Skarżąca sama konsekwentnie uważała się zatem za członka zarządu spółki. W niniejszej sprawie chodzi jednak wyłącznie o status Skarżącej jako członka zarządu w okresie, gdy powstawały przeniesione zaległości, zaś taki status wynika ze wspomnianego odpisu KRS, w którym stosownego wpisu dokonał przecież sąd rejestrowy na podstawie danych, jakie temu sądowi przedstawiła sama spółka. Rację ma Dyrektor twierdząc, że w postępowaniu w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności nie może on kwestionować wpisów dokonanych przez sąd, zwłaszcza, że Skarżąca nie przedstawiła na tę okoliczność żadnych przekonujących dowodów. W powołanym przez Skarżącą wyroku Sądu Rejonowego w W. – IX Wydział Gospodarczy z [...] grudnia 2021 r., sygn. [...], Sąd ten zadeklarował już na wstępie swoich rozważań, że Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu od 4 października 2012 r. do 14 grudnia 2018 r. Owszem, Sąd ten uwzględnił powództwo przeciwko osobom pełnomocników (A. W. i A. W.), ale - jak wynika z uzasadnienia – tylko dlatego, że pozwani przyznali okoliczność faktycznego pełnienia funkcji członków zarządu. W takiej sytuacji Sąd powszechny nie mógł oddalić powództwa, skoro pozwani przyznali okoliczność odpowiedzialności za dług spółki (zasada kontradyktoryjności postępowania cywilnego w sprawach gospodarczych). Sąd wyjaśnił wtedy, że "...skoro więc pozwani nie kwestionowali swojej odpowiedzialności oraz jednoznacznie przyznali, iż w okresie powstania wierzytelności faktycznie sprawowali funkcje członków zarządu spółki F., należało uznać, iż posiadali oni legitymację bierną w niniejszej sprawie.". Niemniej na potrzeby postępowania podatkowego ten wyrok Sądu powszechnego nie pozwalał Organom samodzielnie podważyć danych wynikających z KRS, a dokonanych na podstawie danych historycznych, zaprezentowanych przez spółkę. O ile było obiektywnie inaczej, niż wskazuje na to odpis KRS, Skarżąca powinna wylegitymować się wyrokiem stwierdzającym nieważność uchwały wspólników, na podstawie której dokonano tego pozytywnego wpisu Skarżącej jako członka zarządu spółki. Tymczasem takie orzeczenie unieważniające wpis Skarżącej, na podstawie uchwały z [...] września 2012 r., jako członka zarządu spółki, nigdy nie zapadło – pełnomocnik Skarżącej sama to przyznała na rozprawie przed tut. Sądem w dniu 22 czerwca 2023 r. Dokonując wpisu Skarżącej na podstawie uchwały podjętej - literalnie biorąc - przez spółkę, a nie przez wspólników, Sąd rejestrowy najwyraźniej dokonał takiej wykładni oświadczenia woli zawartego w tej uchwale, w wyniku której przyjął, iż jest to w istocie uchwała wspólników, choć w początkowej swoje części błędnie wskazuje ona, iż jest to uchwała samej spółki. Ta rozbieżność ma charakter redakcyjny, wręcz wskazuje raczej na zaistnienie oczywistej omyłki pisarskiej, gdyż przedłożona Sądowi rejestrowemu uchwała została podpisana przez obydwu ówczesnych wspólników, których wola była niewątpliwa, jednoznaczna. Nieprawidłowa wzmianka w uchwale (zamiast nazwać ją "uchwałą wspólników" nazwano ją "uchwałą spółki") nie czyniła jej istotnie wadliwą, niemożliwą do odkodowania co do rzeczywistych intencji osób sygnujących tę uchwałę. Należy też zauważyć, że wierzytelność dochodzona we wspomnianym procesie cywilnym powstała w roku 2014, a zatem kilka lat przed powstaniem zaległości podatkowych, jakie były przeniesione na Skarżącą w niniejszej decyzji podatkowej. Ponadto podstawą prawną odpowiedzialności pozwanych w tamtym procesie był art. 299 Kodeksu spółek handlowych, podczas gdy w postępowaniu podatkowym Organy stosowały art. 116 Ordynacji podatkowej. Choć przepisy te są skonstruowane podobnie, to jednak wykazują też odmienności. Przede wszystkim pierwszy z nich należy do zakresu prawa handlowego, tj. szeroko rozumianego cywilnego, w którym - w razie sporu sądowego rozstrzyganego w oparciu o przepisy Kodeksu postępowania cywilnego – sąd powszechny nie może zastępować stron w zadaniu udowodnienia okoliczności faktycznych, zaś za udowodnione uznaje okoliczności przyznane przez drugą stronę. Tymczasem organy podatkowe, stosując art. 116 O.p., zobowiązane są do ustalenia tzw. prawdy obiektywnej, w związku z czym mają wiodącą rolę w zakresie ustalania stanu faktycznego sprawy. Powoływany w skardze wyrok Sądu powszechnego nie mógł więc zmienić oceny, iż Skarżąca formalnie i faktycznie była członkiem zarządu spółki w czasie powstawania zaległości podatkowych. Dodatkowo należy odnotować, że w aktach sprawy znajduje się uchwała zgromadzenia wspólników spółki z [...] maja 2018 r., zgodnie z którą odwołanie Skarżącej z funkcji członka zarządu nastąpiło dopiero z dniem 31 maja 2018 r. (k. 23 tych akt). Gdyby więc Skarżąca nie pełniła tej funkcji aż do tej daty, bezprzedmiotowe byłoby odwoływanie jej z funkcji dopiero wtedy. Nie zasługuje więc na aprobatę takie stanowisko, zgodnie z którym Sąd rejestrowy dokonał co prawda wpisu pozytywnego Skarżącej jako członka zarządu, sama Skarżąca co prawda uważała się za takiego członka zarządu, sama co prawda podpisywała dokumenty spółki wstępując w tym charakterze, ale na potrzeby postępowania w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności Skarżąca neguje swój status osoby trzeciej z powodu rzekomo wadliwego powołania do funkcji członka zarządu spółki. Drugi zarzut skargi dotyczy braku zgłoszenia wniosku o upadłość spółki. Zarzut ten sformułowano lakonicznie, dwuznacznie, w związku z czym nie wiadomo, czy, w ocenie Skarżącej, w spółce obiektywnie wystąpiły podstawy do zgłoszenia wniosku o upadłość, czy też one nie wystąpiły dlatego, że trwał jakiś spór prawny z bankiem. Otóż, według Sądu, w kwestii wystąpienia w spółce, którą kierowała osoba trzecia w rozumieniu art. 107 i następnych O.p., przesłanek do zgłoszenia wniosku upadłościowego, należy odwołać się do gramatycznej wykładni art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji. Przepis ten wskazuje, że jeśli skuteczny wniosek o ogłoszenie upadłości spółki nie został nigdy zgłoszony w okresie zajmowania stanowiska przez członka zarządu, to ustalanie, czy wobec spółki zaistniał i kiedy zaistniał właściwy czas (w rozumieniu przepisów Prawa upadłościowego) na zgłoszenie takiego wniosku, pozostaje bez znaczenia dla możliwości uwolnienia się przez skarżącego na tej podstawie od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki (vide np. wyrok NSA o sygn. I FSK 665/16), tym bardziej, gdy członek zarządu nigdy nie powoływał się na złożenie wniosku. W uchwale NSA o sygn. II FPS 3/09 wskazano co prawda, że zawsze, w każdym przypadku przenoszenia odpowiedzialności, obowiązkiem organów podatkowych jest wykazanie, że w spółce zaszły przesłanki upadłościowe, a także wskazanie daty ich wystąpienia, ale Sąd zauważa, że taki pogląd przeczy literalnemu brzmieniu art. 116 § 1 Ordynacji, który w swojej treści wskazuje na obowiązek organów podatkowych udowodnienia tylko dwóch, a nie trzech przesłanek pozytywnych (trzecią przesłankę miałoby stanowić wystąpienie w spółce podstaw upadłościowych). Ponadto wymóg poszukiwania w każdym przypadku przesłanek do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości kłóci się zasadniczo z założeniem aksjologicznej spójności systemu prawa, gdyż zakazuje przeniesienia odpowiedzialność wtedy, gdy sytuacja spółki za kadencji członka zarządu była znakomita, zaś podatków nie płacono złośliwie, celowo, w złej wierze, natomiast pozwala przenieść odpowiedzialność tylko wtedy, gdy sytuacja ta była zła. Pogląd taki oznacza, że dodatkową, nieuzasadnioną niczym "premię" otrzymują ci członkowie zarządów spółek, których standing ekonomiczny był dobry, choć zarządzane przez niech spółki mogły z powodzeniem zapłacić podatek. Dlatego w orzecznictwie NSA wielokrotnie zanegowano trafność takiej oceny, tj. oceny, że dla przeniesienia odpowiedzialności na daną osobę zawsze konieczne jest wykazanie przez organy, że w spółce zaistniały przesłanki upadłościowe w czasie pełnienia przez tę osobę funkcji w zarządzie (vide np. wyroki NSA o sygn. I FSK 93/11, II FSK 3158/14, I FSK 773/17, I FSK 665/16). NSA wskazywał wtedy, że skoro wniosku o ogłoszenie upadłości nie zgłoszono, bezprzedmiotowy jest spór o to, czy w spółce wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku, jak i spór o datę ich ewentualnego wystąpienia. Jeśli wniosku upadłościowego nie zgłoszono, nie ma sensu ustalać, kiedy w spółce wystąpiły przesłanki dla takiego wniosku, skoro celem ustalania daty ewentualnego wystąpienia przesłanek upadłościowych jest zweryfikowanie, czy złożony wniosek był terminowy, czy spóźniony, czy też może przedwczesny. Ustalanie tej okoliczności traci natomiast rację bytu wtedy, gdy wniosku nie zgłoszono w ogóle, gdyż wtedy nie można mówić ani o wniosku terminowym, ani spóźnionym, ani przedwczesnym. Sąd Wojewódzki przychyla się do tego ostatnio wskazanego stanowiska NSA. Powyższe oznacza, że bezprzedmiotowa dla możliwości przeniesienia odpowiedzialności na Skarżącego jest data, w jakiej w spółce wystąpiły podstawy dla zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, skoro bezsporne jest, że takiego wniosku nigdy nikt nie zgłosił. Bezprzedmiotowe też są przyczyny niezgłoszenia takiego wniosku, chyba że osoba trzecia powołuje się na przesłankę egzoneracyjną, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., tj. brak winy w niezgłoszeniu wniosku. W skardze wspomniano jednak wyłącznie o sporze z kontrahentem (bankiem), zaś taki spór nie wyłączał winy w niezgłoszeniu wniosku upadłościowego. Niemniej w orzecznictwie NSA funkcjonuje też, a nawet dominuje, odmienne podejście do omawianego zagadnienia, respektujące rozważania zawarte w tej kwestii w ww. uchwale (vide np. wyroki o sygn. I FSK 1211/14, I FSK 563/17). Podejście to rozciąga wymóg każdorazowego badania, czy w sprawie zaszły przesłanki upadłościowe, oraz wskazywania konkretnej daty ich wystąpienia, na wszystkie sprawy prowadzone w oparciu o art. 116 O.p., a nie tylko na sprawy, w których wniosek upadłościowy został zgłoszony. Sąd Wojewódzki podtrzymuje swoje stanowisko w tej kwestii. Skoro jednak istnieje ten konkurencyjny nurt orzeczniczy, to Sąd podziela ocenę Dyrektora, że w spółce, którą zarządzała Skarżąca, wystąpiły przesłanki upadłościowe w dniu 26 grudnia 2017 r. Wtedy właśnie upłynął termin 3 miesięcy od powstania drugiej zaległości podatkowej, tj. zaległości w VAT za sierpień 2017 r. (art. 11 ust. 1 i ust. 1a Prawa upadłościowego). Skarżąca ani w skardze, ani w toku postępowania podatkowego, nie kwestionowała takiej oceny, iż w spółce w dacie podanej przez Dyrektora wystąpiły podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, toteż powyższe uwagi Sądu w tej kwestii należy uznać za wystarczające. Niezależnie od zarzutów skargi należy w końcu odnotować, że egzekucja z majątku samej spółki okazała się bezskuteczna, skoro opisane w decyzjach czynności egzekucyjne, podjęte wobec zaległości wynikających ze złożonych deklaracji podatkowych, nie odprowadziły do zaspokojenia wierzyciela podatkowego, w wyniku czego, w dniu [...] lipca 2021 r. umorzono postępowanie egzekucyjne wobec spółki z powodu jego bezskuteczności i braku dalszego majątku. Tych okoliczności i takiej oceny Skarżąca także nie podważała. Skarżący nie wskazywał mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości co najmniej w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę. Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.