III SA/Po 100/20

Dnia 3 czerwca 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Górecka Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Walentyna Długaszewska (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 3 czerwca 2020r. przy udziale sprawy ze skargi R.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji dotyczącej wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę

Postanowieniem z [...] sierpnia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, wskazując na art. 252 § 1 w związku z art. 216, art. 217 i art. 218 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm., dalej jako O.p.) oraz art. 210 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku R. C. o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w L. nr [...] z [...] października 2015r., w przedmiocie wymierzenia R. C. kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach – odmówił wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Uzasadniając napisał, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w L. z [...] października 2015 r. została uznana za doręczoną na podstawie art. 150 §1 pkt 1 O.p., strona nie złożyła odwołania, w związku z czym decyzja ta stała się ostateczna. Pismem z [...] kwietnia 2016 r. R. C. złożył wniosek do Dyrektora Izby Celnej w P. o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, zarzucając wydanie decyzji bez podstawy prawnej oraz skierowanie decyzji do niego, jako do podmiotu, który nie powinien być stroną prowadzonego przez organ postępowania. W piśmie zawnioskowano o wstrzymanie wykonania decyzji, na podstawie art. 252 § 1 O.p. Dalej organ napisał, że zgodnie z art. 252 § 1 O.p. organ podatkowy właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, wstrzymuje z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 ww. ustawy. Przez uprawdopodobnienie należy rozumieć obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie faktu (w tym przypadku wady dającej podstawę do stwierdzenia nieważności) jest wysoce prawdopodobne. Fakt przedstawienia przez podatników określonych argumentów nie oznacza sam przez się, że takie prawdopodobieństwo zaistniało. Organ napisał, że przedstawiona przez wnioskującego argumentacja nie oznacza prawdopodobieństwa wydania decyzji ostatecznej bez podstawy prawnej lub rażącym naruszeniem prawa, a więc zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 247 § 1 pkt 2, 3 i 5 O.p., zaś Naczelnik Urzędu Celnego orzekał na podstawie obowiązujących na dzień przeprowadzenia kontroli przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm., dalej jako u.g.h.). Na opisane postanowienie skarżący, zastępowany przez zawodowego pełnomocnika, wniósł zażalenie. Pełnomocnik napisał, że skarżący jest właścicielem kawiarni, w której prowadzi działalność gospodarczą w dziedzinie gastronomii. Skarżący zawarł również umowę dzierżawy części lokalu. Na wydzierżawionej powierzchni najemca prowadził swoją działalność gospodarczą, niezwiązaną w żaden sposób z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącego. Uznanie skarżącego za osobę urządzającego gry hazardowe przez Naczelnika Urzędu Skarbowego - było błędne. W ocenie skarżącego decyzja Naczelnika Urzędu Celnego została wydana z rażącym naruszeniem prawa, a mianowicie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Organ w sposób błędny zinterpretował przepis i całkowicie bezpodstawnie uznał skarżącego za osobę urządzającą gry hazardowe. Dalej pełnomocnik napisał, że przedmiotowa decyzja Naczelnika Urzędu Celnego jest nieważna również dlatego, że zgodnie z art. 247 § 1 pkt 5 O.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji, która została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie. W ocenie skarżącego nie ma on przymiotu strony w postępowaniu, bowiem nie jest osobą urządzającą gry hazardowe. Postanowieniem z [...] grudnia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P., wskazując na art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz art. 252 § 1 O.p. – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Uzasadniając napisał, że nie podzielił stanowiska strony, iż w sprawie wystąpiły wskazane przez stronę przesłanki przesądzające o nieważności przedmiotowej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. W okolicznościach faktycznych sprawy, w dacie rozstrzygania zażalenia jest już wydana decyzja pierwszoinstancyjna w sprawie głównej – decyzja odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji, wydana na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 pkt 3 i pkt 5 O.p. Tym samym – zdaniem organu - wydanie decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności spowodowało, że w sprawie nie występuje prawdopodobieństwo, iż decyzja ostateczna Naczelnika Urzędu Celnego została wydana z rażącym naruszeniem prawa została lub skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie. Zatem, skoro w myśl art. 252 § 1 O.p. organ rozstrzygający w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji jest zobowiązany na każdym etapie tego postępowania, aż do wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia nieważności - do wstrzymania wykonania decyzji będącej przedmiotem wniosku podatnika, jeżeli istnienie wady skutkującej nieważnością decyzji stało się prawdopodobne, choć nie będzie ono jeszcze pewne i stwierdzone, to organ podatkowy nie może nie uwzględnić faktu, że została już wydana decyzja odmawiająca stwierdzenia nieważności wnioskowanej decyzji. Organ wskazał na potwierdzenie przyjętego stanowiska, że sądy administracyjne uważają za chybiony zarzut oparcia rozstrzygnięcia podjętego w postępowaniu wpadkowym, jakim jest niewątpliwie postępowanie w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji dotkniętej nieważnością na rozstrzygnięciu, które zapadło w postępowaniu głównym odnoszącym się już do samej wadliwości decyzji. Organ przywołał pogląd WSA we Wrocławiu, zawarty w uzasadnieniu wyroku z 13 grudnia 2007 r., I SA/Wr 1531/07 " ... Stanowisko wyrażone przez skarżącą jest błędne z tego powodu, że skoro organ ma obowiązek wstrzymać wykonanie decyzji z urzędu, w każdym stadium postępowania aż do wydania decyzji, jeżeli istnienie wady powodującej nieważność stało się już prawdopodobne, chociaż nie będzie ono jeszcze pewne i stwierdzone, to a contrario organ nie może abstrahować od faktu, że we właściwym trybie została już rozstrzygnięta, chociażby w sposób nieostateczny, kwestia nieważności decyzji.". Dalej organ zaznaczył, że podobne stwierdzenie można znaleźć również w wyrokach: WSA w Bydgoszczy z 21 października 2010 r., I SA/Bd 812/10; WSA w Gdańsku z 26 stycznia 2011 r., I SA/Gd 1293/10; WSA w Poznaniu z 21 listopada 2013 r., I SA/Po 285/13 oraz z 30 marca 2017 r.; I SA/Po 1361/16). Na opisane postanowienie R. C. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, zastępowany przez tego samego zawodowego pełnomocnika. Pełnomocnik zarzucił naruszenie art. 252 § 1 O.p. poprzez brak wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, w sytuacji gdy zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 O.p. Pełnomocnik wniósł o uchylenie obu postanowień wydanych w sprawie, rozpoznanie sprawy na rozprawie, zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Uzasadniając skargę pełnomocnik powtórzył wcześniejsze argumenty. Nadto napisał, że postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z [...] października 2015 r. jest w toku i zdaniem strony skarżącej istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że ww. decyzja jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych wart. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Przyznał przy tym, że decyzją z [...] sierpnia 2019 r. Dyrektor Izby Skarbowej w sprawie nr [...] odmówił stwierdzenia nieważności przedmiotowej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Zaznaczył, że skarżący złożył środek odwoławczy, ale zaskarżona decyzja pozostała w mocy, a stanowisko organu pozostało niezmienne. Ocenił, że z tego względu, wykonanie decyzji w przedmiocie wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej winno zostać wstrzymane do czasu rozpoznania sprawy przez WSA w Poznaniu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Również zaznaczył, że w dacie udzielenia odpowiedzi na skargę, była już wydana decyzja drugoinstancyjna w sprawie głównej, dotyczącej stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. W ocenie organu utrzymanie w mocy decyzji o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego potwierdza, że w sprawie nie występuje prawdopodobieństwo, iż decyzja ostateczna Naczelnika Urzędu Celnego została wydana z rażącym naruszeniem prawa została lub skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - w skrócie: "p.p.s.a"). Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z unormowania art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika nadto, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów Sąd stwierdził, że nie narusza ono prawa. Istota przedmiotowej sprawy sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w opisanym stanie faktycznym sprawy organy podatkowe zobowiązane były na wniosek strony skarżącej, złożony w ramach procedury nadzwyczajnej - stwierdzenia nieważności decyzji, do wstrzymania wykonania decyzji w przedmiocie wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej Zgodnie z art. 252 § 1 O.p. organ podatkowy, właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, wstrzymuje z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 tej ustawy. W art. 252 § 1 O.p., mowa jest o prawdopodobieństwie, co oznacza, że za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji przemawiać ma nie tyle uprawdopodobnienie rozumiane jako środek zastępczy dowodu w znaczeniu ścisłym dającym wiarygodność twierdzenia o jakimś fakcie, lecz wystarczy już wskazanie możliwości istnienia wady decyzji powodującej jej nieważność. Zastosowanie środka, o którym mowa w art. 252 § 1 O.p. i wstrzymanie wykonania decyzji, która korzysta z domniemania legalności i wywołuje określone skutki w obrocie prawnym musi wynikać z daleko idącego przekonania organu o wystąpieniu przesłanek określonych w art. 247 § 1 O.p. Prawdopodobieństwo, że decyzja objęta wnioskiem jest dotknięta wadą powodującą jej nieważność powinno być na tyle wysokie, że uzasadnia zastosowanie środka o charakterze tymczasowym, jeszcze przed właściwym rozstrzygnięciem organu w przedmiocie stwierdzenia nieważności. Ustalenie istnienia tego prawdopodobieństwa musi zatem wynikać już ze wstępnej oceny organu i być uzasadnione nie budzącymi najmniejszych wątpliwości okolicznościami sprawy (wyrok NSA z 25 maja 2016 r., II FSK 1173/14; dostępny w CBOSA). Sąd ocenia, że organ wyższego stopnia postąpił prawidłowo, biorąc pod uwagę okoliczność, że w dacie rozstrzygania zażalenia strony na postanowienie w przedmiocie wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji ostatecznej – była już wydana decyzja pierwszoinstancyjna w sprawie głównej, odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji. Organ wyższego stopnia miał zatem podstawy do stwierdzenia, że wydanie decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności spowodowało, że w sprawie nie występuje prawdopodobieństwo, iż decyzja ostateczna Naczelnika Urzędu Celnego w L. z [...] października 2015 r. została wydana z rażącym naruszeniem prawa została lub skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie. Należy bowiem zwrócić uwagę, że skoro organ ma obowiązek wstrzymać wykonanie decyzji z urzędu, w każdym stadium postępowania aż do wydania decyzji, jeżeli istnienie wady powodującej nieważność stało się już prawdopodobne, chociaż nie będzie ono jeszcze pewne i stwierdzone, to a contrario organ nie może abstrahować od faktu, że we właściwym trybie została już rozstrzygnięta, chociażby w sposób nieostateczny, kwestia nieważności decyzji (por. orzecznictwo wymienione w ww. uzasadnieniu wyroku NSA z 25 maja 2016 r., II FSK 1173/14). Co więcej, uznanie w ramach instytucji wstrzymania wykonania decyzji, na kontrolowanym etapie procedowania, że istnieje prawdopodobieństwo istnienia wady, w sytuacji, gdy wydano już decyzję odmawiającą stwierdzenia nieważności, byłoby sprzeczne z treścią tej decyzji. Na marginesie Sąd zaznacza, że w odpowiedzi na skargę organ wskazał, że w międzyczasie została wydana decyzja o utrzymaniu w mocy decyzji o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego. Tym bardziej zatem istnieją podstawy o stwierdzenia, że w sprawie nie wystąpiło i nie występuje prawdopodobieństwo, iż decyzja ostateczna Naczelnika Urzędu Celnego została wydana z rażącym naruszeniem prawa została lub skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie. Tym samym rozstrzygnięcia organów obu instancji w kontrolowanej sprawie są prawidłowe. Sąd zaznacza i to, że zawodowy pełnomocnik skarżącego, reprezentujący skarżącego tak przed organami podatkowymi jak i przed sądem administracyjnym, potwierdził w skardze fakt wydania, w dwóch instancjach, decyzji w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę