III SA/Gl 420/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Protokolant Damian Szczurowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. sp.k. w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę.

1. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. (dalej: organ II instancji, organ odwoławczy) z dnia [...] r. nr [...]utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. (dalej: organ I instancji) z dnia [...]r. nr [...], wymierzającą "A" Sp. z o.o. sp. k. w C. (dalej: strona, skarżąca, spółka) karę pieniężną w wysokości [...]zł za urządzanie gier na automatach do gier poza kasynem gry. 2. Postępowanie przed organami celnymi. 2.1. Z akt sprawy wynika, iż powołaną decyzją organ I instancji wymierzył skarżącej karę pieniężną w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu wskazał, iż w dniu [...]r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w R. przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych w lokalu "B" mieszczącym się w Z., ul. [...], gdzie działalność gospodarczą prowadziła "A" sp. z o.o. Sp.k. w C. Z kontroli sporządzono protokoły nr [...]z dnia [...]r. i z dnia [...]r., do którego załączono m.in. protokoły z przeprowadzonych czynności kontrolnych z tego samego dnia – kontroli w zakresie urządzania i prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych, z oględzin przeprowadzonych w kontrolowanym lokalu; opis czynności przeprowadzonych w drodze eksperymentu, polegającego na przeprowadzeniu gier kontrolnych na stwierdzonym podczas kontroli urządzeniu. Gry kontrolne przeprowadzone na automatach Hot Spot należącym do Spółki wykazały, że automaty są urządzeniami elektronicznymi do gier, na których można uzyskać wygrane rzeczowe, a gra organizowana jest w celach komercyjnych i na charakter losowy. Czynności kontrolne utrwalone zostały za pomocą aparatu cyfrowego. Z ustaleń kontroli wynikało, iż w ww. lokalu stwierdzono m.in. włączone i gotowe do gry urządzenia: HOT SPOT o nr [...] i HOT SPOT o nr [...]. W wyniku przeprowadzenia eksperymentu tj. gier kontrolnych na ww. urządzeniach stwierdzono, że oferowane na nich gry mają charakter losowy, bowiem gracz nie ma żadnego wpływu na końcowy wynik gry, wynik pojedynczej gry jest bowiem zależny tylko i wyłącznie od przypadku. W trakcie gry na ww. automatach istniała możliwość osiągnięcia wygranej rzeczowej w postaci kredytów pozwalających przedłużenie czasu gry lub na rozpoczęcie nowej gry. Gry na ww. automatach organizowane są w celach komercyjnych (udział w grze jest odpłatny). W związku z dokonanymi ustaleniami organ I instancji postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu wobec spółki postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, zaś [...] r. wydał decyzję wymierzającą Spółce karę pieniężną w wysokości [...] zł. za urządzanie gier na automatach Hot Spot poza kasynem gry. Przeprowadzona kontrola dała podstawę do stwierdzenia, że w ww. lokalu urządzane były gry na automatach w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2015r. poz. 612 ze zm., dalej: u.g.h., ustawa o grach hazardowych). Ustalono również, że ww. automat do gier należał do strony, co wynikało z oznaczeń znajdujących się na ww. urządzeniu. W związku z powyższym stwierdzono, że urządzającym gry na ww. automatach jest skarżąca. 2.2. Nie zgadzając się z wydanym rozstrzygnięciem spółka, reprezentowana przez adwokata, złożyła odwołanie od ww. decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualne uchylenie decyzji I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późniejszymi zmianami, dalej: "O.p.".), które to naruszenia miały wpływ na wynik sprawy, tj. błędne i niepełne zebranie, rozpatrzenie i ocena materiału dowodowego w niniejszej sprawie w skutek powyższego : • uznanie jedynie na podstawie eksperymentu, iż zatrzymane urządzenia są automatami do gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych albowiem gry na urządzeniu o nazwie Hot Spot nr [...] i [...]są grami zawierającymi element losowości podczas gdy zdaniem skarżącej wynik gry jest uzależniony od umiejętności, zręczności i wiedzy grającego co zostało de facto stwierdzone w czasie przeprowadzonego eksperymentu, • nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego i uznanie, iż przedmiotowe urządzenia są automatami do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych jedynie na podstawie eksperymentu funkcjonariuszy UC, którzy nie posiadają specjalistycznej wiedzy dotyczącej funkcjonowania urządzeń, • brak zweryfikowania charakteru wszystkich gier na w/w urządzeniach i wybiórcze dokonanie ich wyboru w czasie eksperymentu, • wydanie zaskarżonej decyzji bez uprzedniego rozpatrzenia kwestii incydentalnej, tj. brak rozpatrzenia kwestii zawieszenia niniejszego postępowania podczas gdy postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania, które zostało zaskarżone zażaleniem nie zostało jeszcze rozpoznane, a wydanie decyzji o nałożeniu kary pieniężnej czyli zakończenie postępowania głównego nie może nastąpić przed zakończeniem postępowania incydentalnego, - art. 197 O.p. poprzez wymierzenie kary pieniężnej na podstawie ustaleń poczynionych wyłącznie na podstawie eksperymentu podczas gdy stwierdzenie czy przedmiotowe urządzenia są automatami do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych tj. czy gry zawierają element losowości może być ustalone wyłącznie przez podmiot posiadający w tym względzie odpowiednią wiedzę i wiadomości specjalne, - art. 120 i art. 127 O.p. w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji bez uprzedniego rozpatrzenia kwestii incydentalnej, tj. brak rozpatrzenia kwestii zawieszenia niniejszego postępowania podczas gdy postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania, które zostało zaskarżone zażaleniem nie zostało jeszcze rozpoznane, a wydanie decyzji o nałożeniu kary pieniężnej czyli zakończenie postępowania głównego nie może nastąpić przed zakończeniem postępowania incydentalnego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego tj.: - art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 , ust. 2 pkt 1 i 2 u.g.h. poprzez ich zastosowanie i uznanie, iż urządzenia były przeznaczone do urządzania gier na automatach w rozumieniu ustawy podczas gdy prowadzona przez właściciela urządzeń działalność gospodarcza nie jest koncesjonowana ani w żaden sposób reglamentowana, albowiem art. 6 ust. 1 i art. 14 ust 1 ustawy są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i nie zostały notyfikowane do Komisji Europejskiej więc nie mogą być stosowane przez organy podatkowe i być podstawą do nakładania kar pieniężnych, - art. 2 ust. 3 ustawy poprzez ich błędną wykładnię albowiem gry na urządzeniu o nazwie Hot Spot nr [...] i [...] nie zwierają elementu losowości albowiem według skarżącej wynik gry jest uzależniony od umiejętności, zręczności i wiedzy grającego, co zostało de facto stwierdzone w czasie przeprowadzonego eksperymentu. W uzasadnieniu odwołania Strona wskazała, że przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych eksperyment jest niewystarczający do ustalenia charakteru gier urządzanych na badanym urządzeniu. Wbrew twierdzeniom organu wynik gry jest uzależniony od umiejętności, zręczności i wiedzy grającego, który ma możliwość wyboru kart, znaków graficznych, cyfr. Urządzenia są urządzeniami elektronicznymi jednakże do gier zręcznościowych, ostatecznej ich oceny winna dokonać specjalistyczna jednostka badająca. Ustawa o grach hazardowych jest niezgodna z prawem unijnym w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, gdyż zawiera przepisy techniczne i nie może być stosowana ze względu na brak notyfikacji. Skoro wykluczone jest stosowanie przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h., który TSUE uznał wprost za przepis techniczny to brak jest również możliwości stosowania art. 6 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt u.g.h., które stanowią podstawę nałożenia kary. 2.3. Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – O.p. oraz na podstawie art. 2 ust. 5, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 i art. 91 u.g.h. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż wyjaśnił, że grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach, jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Grami na automatach są również gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Ilekroć zaś w ustawie jest mowa o ośrodkach gier - rozumie się przez to kasyno gry - jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h.). Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Karze pieniężnej, zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Jej wysokość wynosi 12.000,00 zł od każdego automatu. Organ odwoławczy stwierdził, że poza sporem było określenie osoby urządzającej gry na spornych automatach, co wynikało oznaczeń znajdujących się na automatach Hot Spot, a była nim Spółka. Bezspornym, według organu odwoławczego, był również fakt nieposiadania przez Spółkę określonej w art. 6 ust. 1 u.g.h. koncesji na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach. Kolejnym istotnym elementem niezbędnym dla wymierzenia kary pieniężnej przez organ było ustalenie, czy sporne urządzenia spełniają wymogi automatów w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Powołano się na przeprowadzony eksperyment, w trakcie którego funkcjonariusze ustalili przebieg gry szczegółowo opisany w zaskarżonej decyzji. Organ podkreślił, że rozpoczęcie gry wymagało zakredytowania automatu (wrzutnik monet-5 zł, akceptor banknotów - 10zł, 20zł, 50zł, 100zł, 200zł) Automaty zakredytowano kwotą 5 zł uzyskując 50 pkt na liczniku Credit. Na ekranie wyświetliły się aplikacje 5 gier. Wybrano jedną z gier American Poker II, a naciśnięcie klawisza Start spowodowało odwrócenie 5 kart na ekranie od lewej do prawej. Każdorazowe naciśnięcie przycisku start powodowało zmianę stanu licznika punktów. Po rozegraniu paru gier zmieniono stawkę za grę i rodzaj rozgrywanej gry, co znajdowało odzwierciedlenie na liczniku, podobnie jak wygrane. Gry zakończono po zgraniu licznika punktów do zera. Mając na uwadze powyższe organ w kwestii pojęcia losowego charakteru gier odwołał się do utrwalonego orzecznictwa sądowego. Podkreślił, że wstawienie automatów do ogólnie dostępnego lokalu o charakterze komercyjnym, jak również uzależnienie działania automatu od zakredytowania go określoną kwotą pieniędzy stwierdzono, iż gry na spornym automacie były urządzane w celach komercyjnych, a to daje podstawę do stwierdzenia, iż oceniane urządzenie jest automatem do gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, gdyż spełnia przesłanki określone w przepisach powołanej ustawy. W konsekwencji cytując wyroki TSUE i sądów krajowych uznano zasadność nałożonej kary. Organ odwołał się również do wyroków Trybunału Konstytucyjnego w sprawach P 32/12 i P 4/14. Odnośnie naruszenia kompetencji Ministra Finansów co do możliwości oceny charakteru gry organ odwoławczy stwierdził, że ustawa o grach hazardowych (art. 2 ust. 3-5) zawiera definicję gier, wskazując na cechy charakterystyczne, a zatem organy celne w oparciu o zebrany materiał dowodowy są w stanie stwierdzić jaki charakter ma dana gra. Jedynie w przypadku wątpliwości co do charakteru gry organ celny może wystąpić do Ministra Finansów o rozstrzygnięcie tej kwestii. Podkreślono, że spółka nie skorzystała z uprawnień z art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. i nie wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie decyzji w przedmiocie charakteru organizowanych gier. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ celny był w stanie stwierdzić, że gry na badanym urządzeniu były grami spełniającymi definicję z art. 2 ust. 5 u.g.h. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu w zakresie odmowy przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę organ odwoławczy wskazał, powołując się na art. 188 O.p., że przeprowadzenie dowodu jest zasadne gdy okoliczności sprawy nie są wyjaśnione w sposób dostateczny innymi dowodami już istniejącymi w sprawie. W niniejszej sprawie charakter gier został, w ocenie organu, dostatecznie wyjaśniony dowodami dopuszczonymi przez organ, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Odnosząc się do argumentacji zawartej w piśmie strony z dnia 29 stycznia 2016 r. wskazano, że kara administracyjna z art. 89 u.g.h. nie jest konkurencyjna i nie pozostaje w zbiegu z karą grzywny orzekana na podstawie art. 107 k.k.s., a nadto podkreślono odmienne zasady tej odpowiedzialności tj. odpowiedzialność karna oparta na zasadzie winy oraz odpowiedzialność administracyjna oparta na naruszeniu prawa. 2.4. Od powyższej decyzji, strona wniosła do tutejszego Sądu skargę, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji i zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy : - art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p., które to naruszenia miały wpływ na wynik sprawy, tj. błędne i niepełne zebranie, rozpatrzenie i ocena materiału dowodowego w niniejszej sprawie i wskutek powyższego : • uznanie jedynie na podstawie eksperymentu, iż zatrzymane urządzenia są automatami do gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych albowiem gry na urządzeniach o nazwie Hot Spot nr [...]i Hot Spot nr [...] mają charakter losowy podczas gdy zdaniem skarżącego wynik gry uzależniony jest od umiejętności, zręczności i wiedzy grającego co zostało de facto stwierdzone w czasie przeprowadzonego eksperymentu, • nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego i uznanie, iż przedmiotowe urządzenia są automatami do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych jedynie na podstawie eksperymentu funkcjonariuszy UC, którzy nie posiadają specjalistycznej wiedzy dotyczącej funkcjonowania urządzeń, • brak zweryfikowania charakteru wszystkich gier na urządzeniach i wybiórcze dokonanie ich wyboru w czasie eksperymentu, • uznanie, iż gry na przedmiotowych urządzeniach są grami w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h., tj. gry mają charakter losowy podczas gdy z ustaleń poczynionych w trakcie eksperymentu wynika, iż w czasie gry można uzyskać wygrana w postaci punktów kredytowych, za które można przedłużyć grę bez konieczności wpłaty stawki – wygrana rzeczowa, a zatem treść uzasadnienia decyzji jest wewnętrznie sprzeczna albowiem art. 2 ust. 5 u.g.h. dotyczy gier na automatach, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej kub rzeczowej, - art. 120 O.p. w zw. z art. 210 § 1 pkt 4 O.p. poprzez brak wskazania podstawy prawnej zaskarżonej decyzji tj. art. 14 ust. 1 u.g.h., który z uwagi na blankietowy charakter art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. powinien być podstawą do nałożenia na skarżącą kary pieniężnej, - art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez brak w zaskarżonej decyzji uzasadnienia, które spełnia wymogi ujęte w art. 210 § 4 O.p., a tym samym pominięcie istotnego elementu decyzji albowiem w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji organu II instancji wskazuje iż: - kontrola została przeprowadzona przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w K. w lokalu "B" w S. (str. 3) podczas gdy została przeprowadzona przez funkcjonariuszy UC w R.. w lokalu "..." w Z., - gracz może grać w czasie wykupionego czasu gry zarówno na punkty, który to uzyskał za wykupienie czasu gry jak i punkty zdobyte w poszczególnych grach w ramach wykupionego czasu (str. 6 decyzji) podczas gdy zatrzymane urządzenia nie zawierają ww. cechy i nie stwierdzono takich cech w wyniku przeprowadzonego eksperymentu, a zatem istnieje prawdopodobieństwo graniczące z pewnością, iż treść uzasadnienia decyzji została skopiowana z innej sprawy, a tym samym organ II instancji nie rozpatrzył odwołania skarżącej i pominął podnoszone przez skarżącą zarzuty, - art. 197 O.p. poprzez wymierzenie kary pieniężnej na podstawie ustaleń poczynionych wyłącznie na podstawie eksperymentu podczas gdy stwierdzenie czy przedmiotowe urządzenia są automatami do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych tj. czy gry mają charakter losowy lub zawierają element losowości może być ustalone wyłącznie przed podmiot posiadający w tym względzie odpowiednia wiedzę i wiadomości specjalne. Ponadto zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. - art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez: - uznanie, iż przedmiotowe urządzenia były przeznaczone do urządzania gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych podczas gdy prowadzona przez skarżącą działalność gospodarcza nie jest koncesjonowana ani w żaden sposób reglamentowana albowiem art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i nie zostały notyfikowane do Komisji Europejskiej więc nie mogą być stosowane przez organy podatkowe w stosunku do przedsiębiorców i być podstawą do nakładania kar pieniężnych, - pominięcie, iż Sąd Rejonowy III Wydział Karny w R. postanowieniem z dnia [...]r. wydanym w sprawie o sygn. akt [...] uchylił postanowienie o uznaniu zatrzymanych urządzeń za dowód rzeczowy nakazał zwrot ich na rzecz skarżącej oraz potwierdził stanowisko skarżącej w zakresie bezskuteczności nie notyfikowanych przepisów technicznych ustawy o grach hazardowych, - art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U. z 2015r., poz. 1201) w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez nałożenie na skarżącą kary pieniężnej podczas gdy z w/w normy prawnej wynika, iż podmioty prowadzące działalność na dotychczasowych zasadach – a zatem skarżąca- mają obowiązek dostosować się do nowych przepisów – w tym do znowelizowanego i notyfikowanego do KE art. 14 ustawy - do dnia 1 lipca 2016r., co z kolei wyklucza nakładanie kar na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. z uwagi na blankietowy charakter w/w/ normy prawnej, - art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez uznanie, iż gry na przedmiotowych urządzeniach mają charakter losowy podczas gdy z ustaleń poczynionych w trakcie eksperymentu wynika, iż w czasie gry można uzyskać wygrana w postaci punktów kredytowych, za które można przedłużyć grę bez konieczności wpłaty stawki – wygrana rzeczowa, a zatem treść uzasadnienia decyzji jest wewnętrznie sprzeczna albowiem art. 2 ust. 5 ustawy dotyczy gier na automatach, których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca w całości podtrzymała prezentowane w sprawie stanowisko i towarzyszącą mu argumentacje prawną. Podkreślono, że wewnętrznie sprzeczne uzasadnienie zaskarżonej decyzji przejawia się we wskazaniu jako podstawy prawnej wydanej decyzji art. 2 ust. 5 u.g.h. podczas gdy eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych wykazał, że gry oferują wygrane rzeczowe, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. 2.5. W odpowiedzi na skargę organ II instancji, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał prezentowane stanowisko w sprawie. W uzasadnieniu swego stanowiska organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z regulacją art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1201, dalej w skrócie: "ustawa nowelizująca u.g.h.") strony objęte są okresem dostosowawczym do 1 lipca 2016 r. jednakże uregulowana te dotyczą jedynie podmiotów, które prowadziły legalną działalność w zakresie gier hazardowych na podstawie uzyskanej koncesji lub zezwolenia, a Skarżąca takiej koncesji lub zezwolenia nie posiadała. Nie zasługują w ocenie organu na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania, a uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom prawa. 2.6. Wyrokiem z dnia 6 września 2016 r., w sprawie o sygn. akt: III SA/Gl 529/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z dnia [...] r., nr [...]. Wyrok ten uprawomocnił się. Podstawą uchylenia zaskarżonej decyzji organu odwoławczego było stwierdzenie, że organ odwoławczy w ślad za organem pierwszej instancji jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołał art. 2 ust. 5 u.g.h. (grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy). Podkreślenia wymaga, ze podczas gry kontrolnej funkcjonariusze celni stwierdzili w badanych urządzeniach gry o cechach określonych w art. 2 ust. 1 pkt 5 u.g.h. tj. American Poker II, ale równocześnie stwierdzono i rozegrano eksperyment w grze Ultra Hot przedstawiającą trzy stylizowane bębny z symbolami owoców i przedmiotów. Ustalenia odnośnie tej grupy gier nie znalazły odniesienia w ocenie prawnej dokonanej przez organ, a skarżącą zasadnie wskazała, że gry uwidocznione w opisie eksperymentu pozwalają na wygrane rzeczowe, czego nie opisuje art. 2 ust. 5 u.g.h. W tym zakresie postępowanie wymaga poczynienia ponownych ustaleń i dokonania ich oceny prawnej, co winno być przedmiotem postępowania przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Powyższe wskazania nie niwelują znaczenia dowodowego przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu i możliwości ustalenia na jego podstawie stanu faktycznego sprawy. Eksperyment ten może pozwolić również na ustalenie czy wynik gry jest uzależniony od umiejętności, zręczności i wiedzy gracza, a do tej przesłanki konsekwentnie odwoływał się skarżący. W opisanym wyżej zakresie mają również zastosowanie wywody powołanej uchwały NSA w kwestii braku konieczności powołania opinii biegłego czy też instytutu badawczego dla oceny charakteru urządzanych gier. Sąd uwzględnił jednocześnie argumenty skargi, które odnoszą się do błędnego określenia miejsca dokonania kontroli w lokalu "B" w Z. (str. 3 decyzji), a w konsekwencji naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 O.p. Uzasadnienie faktyczne decyzji winno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Treść decyzji winna być spójna i nie budzić wątpliwości adresata co do okoliczności w niej wskazanych, a zarzuty podnoszone przez skarżącą spółkę w tym zakresie są uzasadnione. We wskazanym miejscu uzasadnienia zaskarżonej decyzji stwierdzono, że kontrola została przeprowadzona przez funkcjonariuszy celnych w lokalu "B" w S. (str. 3) podczas gdy w rzeczywistości kontrola ta została przeprowadzona przez funkcjonariuszy celnych w lokalu "B" w Z.. Poza tym, w ocenie Sądu, organy podatkowe obu instancji działały w zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa, zarówno procesowymi, jak i materialnymi. 2.7. Organ drugiej ponownie rozpoznając odwołanie od decyzji organu I instancji, wydał w dniu [...]r. decyzję nr [...]utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...]r. [...], wymierzającą stronie karę pieniężną w wysokości [...]zł za urządzanie gier na automatach do gier poza kasynem gry. Jako podstawę prawną decyzji organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 O.p. oraz, mając na uwadze art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zmianami) – zwanej dalej P.p.s.a, art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust 5, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 i art. 91 u.g.h. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Ponownie rozpoznając odwołanie, organ II instancji zastosował się do regulacji zawartej w art. 153 P.p.s.a., zgodnie z którą organy podatkowe pozostają związane oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu sądu administracyjnego. Organ stwierdził, że skoro wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach o sygn. akt: III SA/GI 529/16 z dnia 6 września 2016 r. stał się prawomocny wskutek niezaskarżenia przez żadną ze stron, opisane powyżej skutki jego prawomocności są dla organu wiążące. Organ II instancji dokonał analizy materiału dowodowego zebranego w sprawie w kontekście obowiązujących przepisów prawa materialnego z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w wyroku Sądu. W uzasadnieniu tej decyzji powtórzono argumentację zawartą w poprzednio wydanej w tej sprawie decyzji, uwzględniając wytyczne Sądu, zawarte w wyroku z dnia 6 wrześniu 2016 r. Ustawa o grach hazardowych określa warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach. Zgodnie z art. 2 ust. 3 cytowanej ustawy, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.). Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 u.g.h.). W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h. ilekroć w ustawie jest mowa o ośrodkach gier - rozumie się przez to kasyno gry - jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk. Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Z kolei rozdział 10 ustawy o grach hazardowych określa kary pieniężne, którym może podlegać urządzający lub uczestnik w grze hazardowej. Zgodnie z treścią art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Natomiast ust. 2 pkt 2 ww. przepisu stanowi, iż wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 - wynosi [...] zł od każdego automatu. Kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa, przy czym karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna (art. 90 u.g.h.). W świetle powołanych wyżej przepisów istotnym zagadnieniem przy wymierzaniu kary pieniężnej jest ustalenie osoby urządzającej grę poza kasynem gry oraz spełnienie przez dane urządzenie wymogów automatu do gry w rozumieniu ustawy. W ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy, a w szczególności protokół z kontroli wraz z załącznikami (w którym przedstawiono wszystkie czynności dokonane w trakcie kontroli), dawał w ocenie organu odwoławczego podstawę do stwierdzenia, iż automaty eksploatowane w lokalu "B" w Z.: 1. to urządzenia elektroniczne przeznaczone do rozgrywania gier losowych 2. gry były urządzane w ogólnie dostępnym lokalu – typowym punkcie gier, w którym udostępniano klientom jedynie automaty do gier hazardowych, co pozwala na wyciągnięcie wniosku, iż prowadzone były w celach komercyjnych 3. wyposażenie urządzeń wskazuje na prowadzenie gier o charakterze komercyjnym – warunkiem jego uruchomienia jest zakredytowanie przez grającego wybraną kwotą pieniędzy, za którą grający otrzymuje określoną liczbę punktów kredytowych przeznaczonych na prowadzenie gier; 4. urządzenia wypłacały wygrane rzeczowe – wygrane punkty umożliwiały przedłużanie gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze ???; 5. gry na ww. automatach urządzane były poza kasynem gry, bowiem ww. lokal nie posiada takiego statusu. Eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych wykazał losowy charakter gier zainstalowanych na automatach. W trakcie rozgrywania kolejnych gier obraz na monitorze każdorazowo zatrzymywał się w dowolnym momencie, w ułożeniu niezależnym od umiejętności, zręczności czy refleksu gracza. Nadto na automatach dostępne były gry w pokera, który zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt. 5 u.g.h., zdefiniowany jest jako gra losowa. Zdaniem organu w lokalu "B" urządzane były gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 4 u.g.h., a podmiotem je urządzającym, była Spółka z o.o. spółka komandytowa "A", prowadząca kontrolowany punkt gier, która będąc właścicielem (dysponentem) urządzeń do gier hazardowych zainstalowanych w lokalu, czerpała korzyści materialne z ich eksploatacji. 3. Postępowanie przed Sądem I instancji. 3.1. W skardze spółka, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postepowania wg norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 122, art. 180 § 1 i 187 § 1 O.p., które to naruszenia miały wpływ na wynik sprawy tj. błędne i niepełne zebranie, rozpatrzenie i ocenę materiału dowodowego w niniejszej sprawie i wskutek powyższego: • nietrafnie uznanie, iż w spornych automatach zainstalowano kilka różnych rodzajów gier, w które gracz może grać w czasie wykupionego czasu gry zarówno za punkty, który uzyskał za wykupienie czasu gry, jak i punkty zdobywane w poszczególnych grach w ramach wykupionego czasu (str. 8 i 15 zaskarżonej decyzji) podczas gdy zatrzymane urządzenia nie zawierają w/w cechy i nie stwierdzono takich cech w wyniku przeprowadzonego eksperymentu, którego wyniki opisano w protokole kontroli z dnia [...] r., • nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego i uznanie, iż przedmiotowe urządzenia są automatami do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych jedynie na podstawie eksperymentu funkcjonariuszy UC, którzy nie posiadają specjalistycznej wiedzy dotyczącej funkcjonowania urządzeń tym bardziej, iż w treści zaskarżonej decyzji wskazano, iż gry na w/w automatach są jednocześnie grami losowymi oraz zawierają element losowości, • brak zweryfikowania charakteru wszystkich gier na w/w urządzeniach i wybiórcze dokonanie ich wyboru w czasie eksperymentu, - art. 120 O.p. w zw. z art. 210 § 1 pkt. 4 O.p., poprzez brak wskazania podstawy prawnej zaskarżonej decyzji, tj. art. 14 ust. 1 u.g.h, który z uwagi na blankietowy charakter art. 89 ust. 2 pkt. 2 u.g.h., powinien być podstawą do nałożenia na skarżącego kary pieniężnej, - art. 210 § 1 pkt. 6 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez brak w zaskarżonej decyzji uzasadnienia, które spełnia wymogi ujęte w art. 210 § 4 O.p., a tym samym pominięcie istotnego elementu decyzji albowiem w treści uzasadniania zaskarżonej decyzji organ II instancji wskazuje, iż: z opisu gier na spornych automatach zawartego w protokole kontroli, wynika, że w spornych automatach zainstalowano kilka różnych rodzajów gier, w które gracz może grać w czasie wykupionego czasu, zarówno za punkty, które uzyskał za wykupienie czasu gry, jak i punkty zdobywane w poszczególnych grach w ramach wykupionego czasu. (str. 8 zaskarżonej decyzji) , podczas gdy zatrzymane urządzenia nie zawierają w/w cechy i nie stwierdzono takich cech w wyniku przeprowadzonego eksperymentu, a zatem istnieje prawdopodobieństwo graniczące z pewnością, iż treść uzasadnienia decyzji została skopiowana z innej sprawy, a tym samym organ II instancji nie rozpatrzył odwołania skarżącej i pominął podnoszone przez skarżącą zarzuty, a także wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 września 2016r. wydanego w sprawie o sygn. akt II SA/G1 529/16 - art. 153 p.p.s.a. poprzez pominięcie wskazań zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 września 2016r. wydanego w sprawie o sygn. akt II SA/G1 529/16, podczas gdy obowiązek co do dalszego postępowania wyrażonych w ww. orzeczeniu wiążą w sprawie organy, których działanie było przedmiotem zaskarżenia - art. 197 O.p. poprzez wymierzenie kary pieniężnej na podstawie ustaleń poczynionych wyłącznie na podstawie eksperymentu podczas gdy stwierdzenie czy przedmiotowe urządzenie jest automatem do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, tj. czy gry mają charakter losowy lub zawierają element losowości może być ustalone wyłącznie przez podmiot posiadający w tym względzie odpowiednią wiedzę i wiadomości specjalne. Ponadto zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 89 ust. 1 i 2 u.g.h. w zw. z art. 8 dyrektywy 98/134/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. w zw. § 13 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych poprzez ich błędną wykładnię i nałożenie kary pieniężnej na skarżącego podczas gdy ww. norma prawna nie została notyfikowana do Komisji Europejskiej, a organ II instancji – uznając iż art. 89 ustawy o grach hazardowych nie jest uzupełniany przez art. 14 ww. ustawy, który z kolei nie został wskazany jako podstawa prawna zaskarżonej decyzji - stwierdził de facto samoistność art. 89 ustawy o grach 'hazardowych, który zawiera jednocześnie zakaz (ograniczenie) i sankcje, a zatem powinien być notyfikowany do Komisji Europejskiej jako przepis techniczny, - art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. poprzez uznanie, iż gry na przedmiotowych urządzeniach mają charakter losowy i jednocześnie zawierają element losowości, co świadczy o braku specjalistycznej wiedzy funkcjonariuszy UC dotyczącej funkcjonowania urządzeń i przesądza, iż w sprawie powinien zostać przeprowadzony dowód z opinii biegłego. W uzasadnieniu skargi strona podkreśliła, że w zaskarżonej decyzji organ stwierdził, że gry na przedmiotowych urządzeniach HOT SPOT mają charakter losowy i zawierają element losowości, jednak nie określił jednoznacznie jaki jest charakter gier zainstalowanych na tych urządzeniach. Nie wiadomo również na jakiej podstawie organ II instancji uznał, że możliwość wykupienia czasu gry, wynika z protokołu kontroli z dnia [...] r., który zawiera wyniki eksperymentu. Jednocześnie w toku kontroli nie zweryfikowano wszystkich gier na kontrolowanych urządzeniach i wybiórczo dokonano wyboru konkretnych gier. Tym samym postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone w sposób pełny i wyczerpujący – co dyskwalifikuje ustalenia organów. Powyższe potwierdza stanowisko skarżącej, iż funkcjonariusze celni nie posiadają odpowiedniej wiedzy i umiejętności do stwierdzenia jakiego charakteru rozrywkę umożliwiają gry na przedmiotowych urządzeniach albowiem zgodnie z obowiązującym ustawodawstwem w tym przedmiocie opinię wydać mogą jedynie odpowiednie jednostki badające legitymujące się odpowiednimi certyfikatami oraz wiedzą, fachowością i rzetelnością. Wobec powyższego bez wykonania odpowiedniego badania sprawdzającego przez uprawniony i legitymowany do tego podmiot nie można dokonać prawnej oceny zgodności działania urządzeń. Podstawą ukarania może być wyłącznie dowód potwierdzający brak spełniania przez urządzenie określonych wymagań, a nie jakikolwiek inny dowód np. eksperyment funkcjonariusza celnego (por. wyroki NSA z dnia 29 listopada 2012 r. wydane w sprawach o sygn. akt II GSK 1262/11 oraz II GSK 1031/11). Skarżąca stwierdziła, że istnieje prawdopodobieństwo graniczące z pewnością, iż treść uzasadnienia decyzji została ponownie skopiowana z innej sprawy, a tym samym organ II instancji nie rozpatrzył odwołania skarżącej i pominął podnoszone przez skarżącą zarzuty, a także wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 września 2016 r. wydanego w sprawie o sygn. akt II SA/GI 529/16. Organ II instancji skupił się wyłącznie na wskazaniu, iż gry na przedmiotowych urządzeniach zawierają element losowości oraz są grami o charakterze losowym. Poza powyższym organ pominął wskazania ujęte w w/w orzeczeniu oraz ponownie powielił ustalenia dotyczące rzekomej możliwości wykupu czasu gry na przedmiotowych urządzeniach. Takie działanie stanowi w ocenie pełnomocnika strony naruszenie art. 153 P.p.s.a. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji wniósł o oddalenie skargi. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4.1. Skarga okazała się niezasadna. 4.2. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność wydania przez organ celny decyzji o wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej w wysokości [...] zł za urządzanie gier na automatach do gier (HOT SPOT o nr [...] i HOT SPOT o nr [...]) poza kasynem gry. 4.3. W pierwszej kolejności ustosunkować należy się do zarzutu naruszenia przez organ odwoławczy art. 153 P.p.s.a. Zaskarżona w niniejszym postępowaniu decyzja organu odwoławczego wydana została w następstwie uchylenia przez tutejszy Sąd, wyrokiem z dnia 6 września 2016 r., wydanym w sprawie III SA/Gl 529/16, pierwotnej decyzji organu odwoławczego, utrzymującego w mocy decyzję organu I instancji. Zgodnie z art. 153 P.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba, że przepisy prawa uległy zmianie. W ocenie Sądu organ odwoławczy, ponownie rozpoznający niniejszą sprawę, w pełni zastosował się do oceny prawnej i wskazań co dalszego postępowania, wyrażonych w prawomocnym wyroku tutejszego Sądu z dnia 6 września 2016 r., wydanego w sprawie o sygn. akt: III SA/Gl 529/16. Trzeba podkreślić, że w cytowanym wyżej orzeczeniu, tutejszy Sąd wytknął organowi odwoławczemu jedynie dwie, ściśle wskazane i sprecyzowane kwestie. Po pierwsze: podczas gry kontrolnej funkcjonariusze celni stwierdzili w badanych urządzeniach gry o cechach określonych w art. 2 ust. 1 pkt 5 u.g.h., tj. American Poker II, ale równocześnie stwierdzono i rozegrano eksperyment w grze Ultra Hot. Ustalenia odnośnie tej grupy gier (do której należy Ultra Hot) nie znalazły odniesienia w ocenie prawnej dokonanej przez organ, a skarżąca zasadnie wskazała, że gry uwidocznione w opisie eksperymentu pozwalają na wygrane rzeczowe, czego nie opisuje art. 2 ust. 5 u.g.h. W tym zakresie postępowanie wymagało poczynienia ponownych ustaleń i dokonania ich oceny prawnej, co winno być przedmiotem postępowania przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Po drugie: organ odwoławczy w uzasadnieniu swojej pierwotnej decyzji błędnie określił miejsce dokonywania kontroli: lokal "B" znajduje się bowiem w Z., a nie w S.. Co istotne, w całym pozostałym zakresie, Sąd stwierdził, że organy podatkowe działały w zgodzie i na podstawie obowiązujących przepisów prawa, zarówno procesowego, jak i materialnego. Stwierdzić należy, że ocena prawna oraz wskazania co do dalszego postepowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie nie tylko organy, lecz także i sądy – w tym niniejszy Sąd, rozpoznający po raz kolejny skargę w tej sprawie. W treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji zawarto prawidłowe oznaczenie lokalizacji lokalu, w którym funkcjonariusze celni dokonali kontroli. Stwierdzono bowiem, że lokal "B", w którym w dniu [...] r. dokonano kontroli znajduje się w Z.. Co do drugiej kwestii, stwierdzić należy, że w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji powołano art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 u.g.h. W poprzedniej bowiem decyzji, organ odwoławczy w podstawie swojego rozstrzygnięcia powołał jedynie art. 2 ust. 5 u.g.h. Należy stwierdzić, że w ocenie prawnej sprawy, będącej przedmiotem kontroli w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych w lokalu [...] , znajdującym się w Z., przy ul. [...] , stwierdzono, że w wyniku czynności kontrolnych: • Stwierdzono organizowanie w celach komercyjnych gry na urządzeniach elektronicznych typu wideo, gdzie gra na tych urządzeniach miała charakter losowy, a wynik końcowy gry nie jest zależny od umiejętności i sprawności grającego. • Urządzenia powyższe eksploatowane były bez wymaganej koncesji na prowadzenie kasyna gry zgodnie z art. 6 ust. 1 u.g.h. • Urządzenia nie posiadały poświadczenia rejestracji oraz umieszczonego numeru rejestracji, co stanowi naruszenie art. 23a ust. 1 u.g.h. W efekcie dominującą właściwością gier zainstalowanych na kontrolowanych automatach byłą losowość rozumiana, jako nieprzewidywalność rezultatu oceniana z punktu widzenia grającego. Gracz nie był w stanie przewidzieć wyniku przeprowadzonej gry, jak również nie miał wpływu na odpowiednie ustawienie bębnów i dobór kart. Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości w przeprowadzonej kontroli. Również ocena prawna sprawy będącej przedmiotem kontroli jest prawidłowa. Podstawą uchylenia przez tutejszy Sąd poprzedniej decyzji organu odwoławczego był brak precyzji i jasności w kwalifikacji prawnej poszczególnych gier dostępnych na kontrolowanych urządzeniach. Nie przedstawiono mianowicie w uchylonej decyzji ustaleń odnoszących się do gry Ultra Hot. Faktem bowiem jest, że gry uwidocznione w opisie eksperymentu pozwalają na wygrane rzeczowe, czego nie opisuje art. 2 ust. 5 u.g.h. A właśnie ten artykuł powołany był jako podstawa prawna (na początku katalogu przepisów prawa, będących podstawą rozstrzygnięcia). Jedynie w tym zakresie, zgodnie z zaleceniami zawartymi w uzasadnieniu wyroku tutejszego Sądu z dnia 6 września 2016 r., wydanego w sprawie o sygn. akt: III SA/Gl 529/16, postępowanie przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez organ odwoławczy wymagało poczynienia ponownych ustaleń i dokonania ich oceny prawnej. W zaskarżonej, ponownej decyzji organu odwoławczego, stwierdzić należy, że poszerzeniu uległ katalog przepisów będących podstawą wydania rozstrzygnięcia – oprócz przepisu art. 2 ust. 5 u.g.h., zawarto również art. 2 ust. 3 i ust. 4 u.g.h. Rozszerzenie to znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Co jednak istotne, to przepisy, które nie zostały powołane, jako podstawa prawna rozstrzygnięcia, w pierwotnej decyzji organu odwoławczego również były uwzględnione w uzasadnieniu stanowiska organu. De facto, w pierwotnej decyzji odwoławczej powołano jedynie, jako jej podstawę art. 2 ust. 5 u.g.h., pomijając jednocześnie art. 2 ust. 3 i ust. 4 u.g.h., lecz w uzasadnieniu tej decyzji analizowano również te przepisy, których nie wskazano jako podstawy rozstrzygnięcia w części wstępnej decyzji. W tym stanie rzeczy nie zasługuje na aprobatę twierdzenie skarżącej, jakoby organ ponownie rozpoznający sprawę skopiował treść uzasadnienia z innej sprawy, w rzeczywistości nie rozpatrzył odwołania skarżącej i tym samym pominął podnoszone przez skarżącą zarzuty i wskazania zawarte w wyroku tutejszego Sądu z dnia 6 września 2016 r., uchylającego pierwotną decyzję organu odwoławczego. Należy jednocześnie jeszcze raz podkreślić, że poza dwoma kwestiami, stanowiącymi podstawę uchylenia pierwotnej decyzji organu odwoławczego, Sąd w prawomocnym wyroku z dnia 6 września 2016 r., stwierdził, że w pozostałym zakresie rozstrzygniecie organu odwoławczego jest zgodne z prawem, ponieważ organy obu instancji działały na podstawie przepisów obowiązującego prawa procesowego i materialnego. Ta ocena prawna, jest na podstawie art. 153 P.p.s.a. wiążąca zarówno dla organu, którego działalnie było przedmiotem zaskarżenia, jak i dla Sądu rozpoznającego niniejszą skargę. W tej sytuacji nie można uwzględnić zarzutu skargi, zgodnie z którym uzasadnienie dotyczące niezakwestionowanej część rozstrzygnięcia zawartego w pierwotnej decyzji zostało "powtórzone" w ponownej decyzji, będącej przedmiotem skargi w aktualnym postępowaniu sądowym. Organ był bowiem w tym zakresie związany oceną prawną zawartą w prawomocnym orzeczeniu Sądu z dnia 6 września 2016 r. Tym samym uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie narusza art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 O.p. 4.4. Z kolei odnośnie zarzutów braku zweryfikowania charakteru wszystkich gier na kontrolowanych urządzeniach i wybiórcze dokonanie ich wyboru w czasie eksperymentu należy powtórzyć powyższą argumentację. Zgodnie ze wskazaniami zawartymi w wyroku z dnia 6 września 2016 r. w zakresie pierwszej podstawy uchylenia pierwotnej decyzji postępowanie wymagało poczynienia ponownych ustaleń i dokonania ich oceny prawnej, co winno być przedmiotem postępowania przy ponownym rozpoznaniu sprawy. W wyroku uchylającym pierwotną decyzję odwoławczą nie zakwestionowano w żadnej mierze przeprowadzonego eksperymentu, ani sporządzonych z niego protokołów. Zakwestionowano jedynie to, że ustalenia odnośnie każdej grupy gier nie znalazły odniesienia w ocenie prawnej dokonanej przez organ w uzasadnieniu tej decyzji. Co więcej, Sąd wyraźnie zaznaczył, że powyższe wskazania nie niwelują znaczenia dowodowego przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu i możliwości ustalenia na jego podstawie stanu faktycznego sprawy. Sąd stwierdził, że eksperyment ten może pozwolić również na ustalenie czy wynik gry jest uzależniony od umiejętności, zręczności i wiedzy gracza, a do tej przesłanki konsekwentnie odwoływał się skarżący. W uzasadnieniu wyroku z dnia 6 września 2016 r. stwierdzono także, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy w tej kwestii będą maiły również zastosowanie wywody powołanej uchwały NSA w kwestii braku konieczności powołania opinii biegłego czy też instytutu badawczego dla oceny charakteru urządzanych gier. Należy ponownie stwierdzić, że w ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi w postaci nieprzeprowadzenia w trakcie eksperymentu wszystkich dostępnych na badanym automacie gier. Zdaniem Sądu przeprowadzone gry mogą pozwolić organowi celnemu na stwierdzenie ich charakteru w stopniu wymaganym przez przepisy ustawy o grach hazardowych, które nie nakładają obowiązku oceny wszystkich dostępnych na badanym urządzeniu gier. 4.5. Nie ulega wątpliwości, że w świetle art. 180 § 1 O.p., zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, dowodem w sprawie może być przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych eksperyment (gra kontrolna). Materialnoprawną podstawę do jego przeprowadzenia stanowił art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o służbie celnej (tekst jednolity w Dz. U. z 2016 r., poz. 1799 ze zmianami), obowiązującej do dnia 1 marca 2017 r.), zgodnie z którym funkcjonariusze wykonujący kontrole byli uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Tym samym Sąd w pełni aprobuje stanowisko organu odnośnie zarzutu naruszenia art. 197 O.p., tj. poczynienia w sprawie ustaleń wyłącznie na podstawie eksperymentu, zamiast przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, tym bardziej, że stwierdzenie czy gry maja charakter losowy lub zawierają element losowości może być ustalone wyłącznie przez podmiot posiadający w tym względzie odpowiednią wiedzę i wiadomości specjalne. Brak bowiem podstaw do przyjęcia, że ustalenie charakteru urządzeń do gier powinno odbywać się po przeprowadzeniu stosownego dowodu z opinii biegłego lub uzyskaniu rozstrzygnięcia Ministra Finansów, tym bardziej, że art. 197 § 1 O.p. stanowi, że w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Organ podatkowy nie ma więc obowiązku zastosowania tych środków dowodowych, lecz może podjąć taką decyzję. Organ wykazał, że w tej sprawie powołanie biegłego w celu stwierdzenia charakteru gier urządzanych na zatrzymanych automatach było zbędne, gdyż fakt został dostatecznie udowodniony i znajduje potwierdzenie w aktach sprawy. Normy prawne obowiązującej ustawy o grach hazardowych wskazują, jakie właściwości danej gry na automatach pozwalają zakwalifikować ją jako grę w rozumieniu przepisów i to do organu prowadzącego postępowanie należy ustalenie, czy skontrolowane urządzenie jest automatem w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Jednocześnie ustalenie charakteru gry w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry nie wymaga żadnej specjalistycznej wiedzy czy szczególnych kompetencji, a przeprowadzony eksperyment symulacji gry na ww. urządzeniach bezpośrednio w miejscu ich eksploatacji, pozwala na ustalenie rodzaju gier w nich zainstalowanych oraz ich charakteru. Na poparcie swojego stanowiska, organ przytoczył dwa orzeczenia tutejszego Sądu (wyroki w sprawach: III SA/Gl 1790/15 z dnia 4 lutego 2016 r. oraz III SA/Gl 1940/15 z dnia 10 marca 2016 r.). W orzeczeniach tych zawarte jest stwierdzenie, zgodnie z którym nie można lekceważyć dowodu z eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia gry na automacie. Eksperyment funkcjonariuszy celnych, oddający stan automatu i jego funkcjonowanie "tu i teraz", może nieraz lepiej odzwierciedlać także charakter możliwej do urządzania na nim gry, aniżeli w przypadku, gdy termin przeprowadzenia kontroli czy też oceny automatu znany był wcześniej. Istotny jest w tej kwestii także wyrok NSA z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. akt: II GSK 183/14, w którym zawarte jest stwierdzenie, że właściwy organ, prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, jest uprawniony do czynienia samodzielnie ustaleń odnośnie do charakteru danej gry. W świetle powyższych rozważań oraz przytoczonych orzeczeń brak jest więc podstaw, aby stwierdzić istnienie obowiązku powoływania przez organ celny dowodu z opinii biegłego w przedmiocie ustalenia charakteru gier na poszczególnych automatach, jak również rozstrzygania w tej kwestii przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 u.g.h., czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. 4.6. Nie jest również słuszny zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 O.p. w zw. z art. 120 O.p. poprzez brak wskazania art. 14 ust. 1 u.g.h. w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji. Z przepisu art. 89 ust. 1 u.g.h. wynika, że każdy kto urządzi grę hazardową bez legitymowania się koncesją lub zezwoleniem, bez względu na formę prawną urządzającego grę i miejsce urządzenia tej gry, podlegać będzie karze pieniężnej. Jedyną przesłanką wymierzenia kary pieniężnej na podstawie ustawy o grach hazardowych, jest ustalenie faktu urządzenia gry hazardowej (w rozumieniu art. 4 ust. 2 w zw. z art. 2 u.g.h.) bez koncesji lub zezwolenia lub gry na automacie poza kasynem gry. W art. 89 ust. 2 u.g.h., sprecyzowano zasady wymiary kary pieniężnej. W tym stanie rzeczy brak jest obowiązku powoływania w podstawie zaskarżonej decyzji art. 14 ust. 1 u.g.h. 4.7. odnośnie pozostałych zarzutów wypowiedział się co do nich tutejszy Sąd w wyroku z dnia 6 września 2016 r., wydanym w sprawie o sygn. akt: III SA/Gl 529/16. Ocena prawna, zawarta w uzasadnieniu tego wyroku jest, zgodnie z art. 153 P.p.s.a., wiążąca także dla Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę. Brak więc podstaw do ponownego ustosunkowania się do tych zarzutów. 4.8. Mając na uwadze powyższe, Sąd na zasadzie art. 151 P.p.s.a. skargę jako niezasadną oddalił. [pic]