III SA/Gl 1813/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi G.K. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 21 września 2021 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem postanawia: odrzucić skargę.

W dniu 21 września 2021 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wydał decyzję nr [...] w której nałożył na G.K. karę pieniężną w wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w lokalu o nazwie "H" w T. przy ul. [...] (brak numeru lokalu). Decyzja powyższa, z uwagi na to, że została wydana przez organ pierwszej instancji, zawierała pouczenie o prawie i trybie wniesienia odwołania do organu drugiej instancji – Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. Przesyłka zawierająca decyzję pierwszoinstancyjna została doręczona stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej z powodu niemożności doręczenia przesyłki do rąk strony. Doręczający (Poczta Polska) pozostawił pismo w dniu 24 września 2021 r. w UP T. [...] na okres 14 dni do dyspozycji adresata, a zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, pismo awizowano powtórnie w dniu 4 października 2021 r. Ostatecznie pismo zwrócono do nadawcy, gdyż adresat nie podjął awizowanego pisma. Tak więc 8 października 2021 r. był ostatnim dniem, w którym G.K. mógł odebrać przesyłkę zawierającą decyzję i z upływem tego dnia doręczenie należało uznać za dokonane. W konsekwencji skarżącemu przysługiwało prawo wniesienia odwołania do dnia 22 października 2021 r., jednak z uprawnienia tego skarżący nie skorzystał, w związku z czym od dnia 23 października 2021 r. decyzja organu pierwszej instancji stała się decyzją ostateczną. Na powyższą decyzję, pismem z dnia 22 listopada 2021 r., G.K. wniósł "skargę nadzwyczajną" (przesyłka zawierająca skargę, została nadana w urzędzie pocztowym w dniu 23 listopada 2021 r.). W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie, ponieważ strona skarżąca nie wyczerpała trybu dwuinstancyjnego i zaskarżała decyzję pierwszoinstancyjną, od której nie wniosła odwołania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 52 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub ponaglenie, przewidziany w ustawie (art. 52 § 2 P.p.s.a.). Jak wynika z ww. przepisów ustawy procesowej możliwość wniesienia skargi do sądu administracyjnego uzależniona jest od uprzedniego wyczerpania środków zaskarżenia przysługujących w administracyjnym toku instancji. Oznacza to, że strona winna najpierw wykorzystać drogę postępowania administracyjnego, by następnie móc zainicjować postępowanie sądowoadministracyjne, którego przedmiotem będzie wówczas rozstrzygnięcie organu drugiej instancji. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się zgodnie, że zaskarżeniu do sądu administracyjnego podlega jedynie akt administracyjny (decyzja bądź postanowienie) ostateczny, czyli wydany w postępowaniu drugoinstancyjnym, choć oczywiście nie oznacza to, że w skardze nie można wnosić o uchylenie aktów go poprzedzających (por. postanowienie NSA z 18 marca 2011 r., I OSK 392/11, CBOSA). Zgodnie z art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.) postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. W postępowaniu podatkowym, prowadzonym w oparciu o regulacje Działu IV O.p., od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji (art. 220 § 1 O.p.). Właściwy do rozpatrzenia odwołania jest organ podatkowy wyższego stopnia art. 220 § 2 O.p.). Zgodnie z art. 13 § 1 pkt 2a O.p. organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest dyrektor izby administracji skarbowej – jako organ odwoławczy od decyzji naczelnika urzędu skarbowego albo naczelnika urzędu celno-skarbowego. W przedmiotowej sprawie skarżący uczynił przedmiotem skargi do sądu administracyjnego decyzję organu pierwszej instancji – decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 21 września 2021 r., nr [...]. Należy podkreślić, że od tej decyzji służyło stronie skarżącej odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w K. w terminie 14 dni od daty doręczenia ww. decyzji, nie zaś skarga do sądu administracyjnego. O sposobie, terminie i trybie wniesienia odwołania skarżący został prawidłowo pouczony w treści decyzji organu pierwszej instancji. Decyzja organu pierwszej instancji została doręczona w trybie art. 150 O.p., czyli ze skutkiem prawnym. Zaznaczyć należy, że skarżący nie złożył odwołania od decyzji pierwszoinastancyjnej, ani wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, czy też wniosku o wznowienie postepowania przed organem. Wniesienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargi na decyzję organu pierwszej instancji z pominięciem etapu rozpoznania sprawy przez administracyjny organ odwoławczy należy uznać za niewyczerpanie środków zaskarżenia w rozumieniu art. 52 P.p.s.a. Jest to jedna z przyczyn niedopuszczalności skargi, o jakiej mowa w art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. (B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Kraków, wyd. Zakamycze 2005, s. 158). W tym stanie rzeczy na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 i § 3 P.p.s.a. Sąd skargę odrzucił.