III OSK 144/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Olga Żurawska-Matusiak (spr.) Sędziowie: sędzia NSA Przemysław Szustakiewicz sędzia del. WSA Kazimierz Bandarzewski po rozpoznaniu w dniu 16 lutego 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II SAB/Gd 90/17 w sprawie ze skargi K. K. na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. w przedmiocie wydania decyzji dotyczącej stosunku służbowego postanawia: 1. sprostować z urzędu sentencję wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II SAB/Gd 90/17 w ten sposób, że w miejsce skarżącej: "K. K." wpisać: "K. K."; 2. uchylić zaskarżony wyrok i odrzucić skargę; 3. odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SAB/Gd 90/17, po rozpoznaniu sprawy ze skargi K. K. na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. w przedmiocie wydania decyzji dotyczącej stosunku służbowego, zobowiązał Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. do wydania decyzji dotyczącej stosunku służbowego K. K. w terminie 14 dni od dnia otrzymania przez organ odpisu prawomocnego wyroku wraz z aktami oraz stwierdził, że bezczynność organu nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa. Powyższy wyrok został wydany w następującym stanie faktycznym sprawy. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. (dalej: "Dyrektor IAS" lub "organ") pismem z [...] maja 2017 r., nr [...], działając na podstawie art. 165 ust. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948; dalej: "p.w .K.A.S.") złożył K. K. (dalej: "skarżąca"), propozycję pracy w Izbie Administracji Skarbowej w G. W przedmiotowej propozycji wskazano, że zaproponowane warunki zatrudnienia, po ich przyjęciu, będą obowiązywać od [...] czerwca 2017 r. Skarżąca pismem z [...] maja 2017 r. złożyła do Dyrektora IAS wezwanie do złożenia propozycji służby. Z kolei [...] maja 2017 r. wniosła odwołanie od otrzymanej propozycji zawierającej w jej ocenie również decyzję o zwolnieniu ze służby, a następnie pismem z [...] maja 2017 r. złożyła oświadczenie o przyjęciu wskazanej propozycji pracy. Pismem z [...] czerwca 2017 r. skarżąca złożyła do Dyrektora IAS wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez złożenie propozycji służby. Organ pismem z [...] lipca 2017 r., w odpowiedzi na pisma skarżącej z [...] maja 2017 r. (wezwanie do złożenia propozycji służby); z [...] maja 2017 r. (odwołanie od wskazanej propozycji) oraz z [...] czerwca 2017 r. (wezwanie do usunięcia naruszenia prawa) poinformował skarżącą, że przepisy ustawy z dnia [...] listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej nie przewidują trybu odwoławczego od propozycji zatrudnienia przedkładanej funkcjonariuszowi i nie przewidują także formy decyzji dla przedmiotowej propozycji. W tym samym piśmie, Dyrektor IAS poinformował skarżącą, że w art. 165 ust. 7 p.w. K.A.S. ustawodawca pozostawił kierownikom jednostek organizacyjnych tam wskazanych autonomiczne prawo w zakresie rodzaju propozycji (tj. zatrudnienia na podstawie umowy o pracę albo propozycja pełnienia służby) jaka składana jest pracownikom i funkcjonariuszom tej jednostki. Zdaniem organu, w świetle tego przepisu, propozycja zatrudnienia albo służby może zostać przedłożona zarówno pracownikowi, jak i funkcjonariuszowi, a wyraz "odpowiednio", użyty w tym przepisie, porządkuje jedynie kwestię kto, komu składa propozycję, natomiast nie normuje kwestii jakiego rodzaju propozycja ma być złożona. Wobec powyższego skarżąca w piśmie z [...] lipca 2017 r. wniosła zażalenie na bezczynność Dyrektora IAS wyrażającą się w braku złożenia jej propozycji służby. Następnie skarżąca [...] września 2017 r. wywiodła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. wyrażającą się w braku złożenia skarżącej propozycji służby w Służbie Celno – Skarbowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej odrzucenie, z uwagi na brak właściwości sądu administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przyjął, że sprawa sądowoadministracyjna wszczęta skargą dotyczy bezczynności Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. w przedmiocie wydania decyzji dotyczącej stosunku służbowego skarżącej. Sąd nie był natomiast związany sprecyzowanym finalnie żądaniem skargi, którym skarżąca domagała się wydania decyzji ustalającej warunki pełnienia służby. Sąd pierwszej instancji wskazał, że istota organizacyjnej reformy służb podatkowych i celnych zajmujących się gromadzeniem dochodów budżetowych w ramach administracji rządowej realizowana przez ustawodawcę w drodze ustaw z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej oraz ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej sprowadza się m. in. do ograniczenia liczby funkcjonariuszy wykonujących swe obowiązki w ramach stosunku służby. Analiza regulacji przyjętych przez ustawodawcę w ustawie – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej pozwala na wskazanie, że ustawodawca przewidział następujące rozwiązania dotyczące stosunku służbowego funkcjonariuszy: kontynuację stosunku służbowego w przypadku złożenia propozycji pełnienia służby (zgodnie z art. 165 ust. 7 w zw. z art. 169 ust. 4 ustawy p.w. K.A.S.), przekształcenie stosunku służbowego w stosunek pracy w przypadku złożenia dotychczasowemu funkcjonariuszowi propozycji zatrudnienia i jej przyjęcia (zgodnie z art. 165 ust. 7 w zw. z art. 170 ust. 2 ustawy p.w. K.A.S.),; bądź wygaśnięcie stosunku służbowego w przypadku niezłożenia funkcjonariuszowi żadnej propozycji lub w przypadku niezaakceptowania propozycji zatrudnienia albo pełnienia służby w określonym przez prawo terminie (zgodnie z art. 170 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy p.w. K.A.S.). Dalej Sąd stwierdził, że propozycja określającą warunki zatrudnienia w ramach korpusu służby cywilnej w Izbie Administracji Skarbowej w G. nie zawierała uzasadnienia wyjaśniającego przyczyny, dla których wobec skarżącej wybrano opcję propozycji zatrudnienia, a nie przedstawiono propozycji pełnienia służby. Organ nie poinformował nadto skarżącej o jakimkolwiek trybie pozwalającym na weryfikację zgodności z prawem podjętych względem niej działań. Ustawy regulujące kwestie związane ze stosunkiem służby przewidują dwie zasadnicze formy jego ustania - zwolnienie ze służby, następujące w drodze decyzji administracyjnej, oraz wygaśnięcie stosunku służbowego, w przypadku wystąpienia określonych w ustawie zdarzeń. Na treść pojęcia przekształcenie stosunku służbowego w stosunek pracy składają się wygaśnięcie stosunku służbowego funkcjonariusza oraz nawiązanie stosunku pracy. Zdaniem Sądu pierwszej instancji Dyrektor IAS był zobowiązany do wydania decyzji w przedmiocie stosunku służbowego skarżącej, co oznacza, że skarga zasługiwała na uwzględnienie. W konsekwencji, w oparciu o art. 149 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji wyroku, zobowiązując organ do wydania decyzji w przedmiocie stosunku służbowego skarżącej. Dyrektor IAS nie zgadzając się w powyższym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wywiódł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną, zaskarżając go w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: 1. naruszenie następujących przepisów postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, co stanowi podstawę kasacyjną wynikającą z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. a. art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. w zw. z art. 277 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, poprzez błędne uznanie, że w sprawie dotyczącej niezłożenia propozycji służby w jednostkach KAS właściwy jest sąd administracyjny, b. art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., poprzez błędną kontrolę niniejszej sprawy oraz błędne zastosowanie środków określonych w ustawie i uznanie skargi za zasadną w sytuacji, gdy w przedmiotowej sprawie Dyrektor IAS nie był zobowiązany do wydania decyzji administracyjnej, a tym samym nie pozostawał bezczynny nie wydając żądanej przez skarżącą decyzji, c. art. 149 § 1 pkt 1 p.p.s.a., poprzez uwzględnienie skargi na bezczynność Dyrektora IAS oraz zobowiązanie organu do wydania decyzji dotyczącej stosunku służbowego, podczas gdy żaden przepis prawa nie zobowiązuje Dyrektora IAS do wydania takiego rozstrzygnięcia, d. art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjną, podczas gdy z żadnego przepisu prawa nie wynika taka wola ustawodawcy, e. art. 133 § 1 p.p.s.a., poprzez błędne uznanie przez Sąd, że w przedmiotowej sprawie toczyło się postępowanie administracyjne, które w konsekwencji powinno być zakończone decyzją administracyjną, podczas gdy z żadnego przepisu prawa nie wynika taka wola ustawodawcy. 2. naruszenie następujących przepisów prawa materialnego, które to naruszenie miało wpływ na wynik spraw, co stanowi podstawę kasacyjną wynikającą z art. 174 § 1 p.p.s.a.: a. art. 170 ust. 3 p.w. K.A.S. w zw. z art. 276 ust. 2 ustawy o KAS, poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że przepisy te, a w szczególności art. 170 ust. 3 ustawy p.w. K.A.S. stanowią podstawę prawną do wydania decyzji administracyjnej o zwolnieniu ze służby skarżącej, podczas gdy stosunek służbowy skarżącej wygasł z mocy prawa i wskazane przepisy nie stanowią regulacji nakazującej wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnięcie stosunku służbowego. W związku z powyższym organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i odrzucenie skargi na podstawie art. 189 p.p.s.a., ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Ponadto na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. organ wniósł o rozpoznanie skargi na rozprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przedstawił argumentację mającą na celu wykazanie zasadności podniesionych zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny w związku ze zmianą art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 ze zm.) wynikającą z art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 28 maja 2021 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z poz. 1090) poinformował strony postępowania, że w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich, w sprawach, w których strony nie zrzekły się przeprowadzenia rozprawy, Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadza rozprawę wyłącznie zdalnie przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość, jeżeli wszystkie strony wyrażą na to zgodę. We wskazanym wyżej okresie nie przeprowadza się rozpraw w siedzibie Sądu z udziałem stron. Jeżeli którakolwiek z wezwanych stron oświadczy, że nie ma możliwości technicznych uczestniczenia w rozprawie zdalnej, sprawa zostanie skierowana na posiedzenie niejawne w trybie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych. Jeżeli wszystkie strony świadczą zgodnie , iż wyrażają zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, sprawa zostanie skierowana na posiedzenie niejawne w trybie art. 182 § 2 p.p.s.a. W związku z powyższym zwrócono się do stron postępowania o udzielenie informacji, w terminie 7 dni od dnia doręczenia pisma, czy wyrażają zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, co zdecydowanie może przyspieszyć rozpoznanie wniesionej skargi kasacyjnej. W razie wyrażenia zgody na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, strony zostały poinformowane o możliwości przedstawienia, w terminie 7 dni, dodatkowych wyjaśnień na piśmie. Jednocześnie w przypadku, gdy strony postępowania nie wyrażają zgody na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił się o udzielenie informacji, czy strona posiada możliwości techniczne uczestniczenia w rozprawie zdalnej przy użyciu informatycznej aplikacji. Ponadto strony postępowania zostały zawiadomione, że na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych – Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a rozprawy nie można przeprowadzić na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Organ w piśmie procesowym z [...] października 2021 r. oświadczył, że wyraża zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Jednocześnie organ podtrzymał w całości złożoną skargę kasacyjną oraz dotychczasowe stanowisko w sprawie, jednocześnie powołał się na uchwalę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 lipca 2019 r., sygn. akt I OPS 1/19, która winna mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. Sprawa została skierowana posiedzenie niejawne z uwagi na to, że przeprowadzenie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku nie jest możliwe. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Wyrażona w tym przepisie zasada oznacza pełne związanie Sądu podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Konkretne, zawarte w skardze kasacyjnej, przyczyny zaskarżenia determinują zakres rozpoznania sprawy, czyli badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego wyroku sądu I instancji. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) oraz naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy (pkt 2), przy czym skarga powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie (art. 176 p.p.s.a.). Jako zasadne należało ocenić zarzuty naruszenia art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. w związku z art. 277 ustawy o KAS, art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. oraz art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Trafnie w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznającego niniejszą sprawę skarżący kasacyjnie organ podważył właściwość sądu administracyjnego w sprawie dotyczącej złożenia propozycji pracy. Zauważyć trzeba, że Sąd pierwszej instancji wprawdzie nie podzielił poglądu, że propozycja pracy składana funkcjonariuszowi na podstawie art. 165 ust. 7 p.w. K.A.S. ma charakter aktu lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Zdaniem Sądu złożenie takiej propozycji nie wywołuje samodzielnie skutków o charakterze prawokształtującym. Swoją właściwość w sprawie ze skargi na bezczynność Sąd wywiódł jednak z obowiązku wydania decyzji administracyjnej o wygaszeniu stosunku służbowego w sytuacji jego przekształcenia w stosunek pracy. I chociaż sam Sąd przyznał, że brak jest "jednoznacznej regulacji nakazującej wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnięcie stosunku służbowego", to obowiązek wydania takiej decyzji zrekonstruował z art. 170 ust. 3 p.w. K.A.S. w związku z art. 276 ust. 2 ustawy o KAS w związku z art. 32 ust. 1, art. 45 ust. 1 i art. 77 ust. 2 Konstytucji RP, a więc zasadniczo z konieczności zapewnienia skarżącej prawa do sądu. W ocenie Sądu pierwszej instancji organ powinien przez wydanie aktu administracyjnego (decyzji) zakończyć stosunek służbowy, orzekając o jego wygaszeniu. Z poglądem tym nie sposób się jednak zgodzić. Wynika on z błędnego rozumienia pojęcia przekształcenia dotychczasowego stosunku służbowego w stosunek pracy, o którym mowa w art. 171 ust. 1 pkt 2 p.w. K.A.S. Pojawiające się na tle ww. przepisu wątpliwości zostały wyjaśnione w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 lipca 2019 r., I OPS 1/19 (opubl. ONSAiWSA z 2019 r., nr 5, poz. 71), zaś przedstawione w niej rozważania Sąd rozpoznający niniejszą skargę kasacyjną w pełni podziela. Jak wskazano w ww. uchwale: "przekształcenie w znaczeniu prawnym oznacza zatem, że dotychczasowy stosunek prawny ulega transpozycji w nowy. Stary stosunek prawny nie zostaje zakończony, lecz zmieniony, a więc nie ma zatem potrzeby wydawania aktu administracyjnego lub podejmowania czynności, które jednoznacznie określałyby datę i przyczyny zakończenia poprzedniego stosunku prawnego. (...) zgodnie z art. 165 ust. 7 w zw. z art. 170 ust. 2 p.w. K.A.S. pisemna propozycja określająca nowe warunki zatrudnienia nie stanowi ani decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., ani też innego niż decyzja czy postanowienie aktu lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczącej uprawnienia lub obowiązku wynikającego z przepisu prawa, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Jest ona natomiast ofertą zawarcia stosunku pracy na podstawie umowy o pracę. Jednakże, aby ten skutek nastąpił konieczne jest przyjęcie przez funkcjonariusza złożonej mu oferty. Umowa taka zostaje zawarta tylko w sytuacji, gdy funkcjonariusz przyjmie propozycję. Nie ulega zatem wątpliwości, że przekształcenie stosunku służbowego w stosunek pracy dochodzi do skutku za zgodną wolą obu stron. Skoro, w omawianym przypadku nie dochodzi do wygaśnięcia dotychczasowego stosunku służbowego w oparciu o art. 170 ust. 1 p.w. K.A.S., to nie ma podstawy, aby przyjąć, że ma tu zastosowanie art. 170 ust. 3 tej ustawy nakazujący traktowanie wygaśnięcia stosunku służbowego jak zwolnienia ze służby, którego należy dokonywać w formie decyzji (art. 276 ust. 2 ustawy o KAS). W konsekwencji uznać więc należy, że w przypadku przekształcenia dotychczasowego stosunku służbowego, nie ma w ustawie podstawy prawnej do wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia jego wygaśnięcia". W powyższej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił również uwagę, że domniemanie załatwienia sprawy w drodze decyzji możliwe jest do przyjęcia tylko w sytuacji, gdy przepisy prawa upoważniają organ administracji publicznej do załatwienia sprawy administracyjnej, lecz nie określają formy jej załatwienia. Jednak pogląd o domniemaniu działania w formie decyzji administracyjnej, jeżeli ustawodawca nie sprecyzował prawnej formy działania administracji w danej sprawie, ma sens tylko wówczas, gdy przepisy prawa upoważniają organ administracji publicznej do załatwienia indywidualnej sprawy administracyjnej w sposób władczy i jednostronny, lecz nie określają formy rozstrzygnięcia tej sprawy, a taka sytuacja nie ma miejsca w przypadku przekształcenia dotychczasowego stosunku służby w służbie przygotowawczej albo stałej w stosunek pracy, ponieważ art. 171 ust. 1 pkt 2 p.w. K.A.S. wyraźnie stanowi, że organ decydując się w odniesieniu do konkretnego funkcjonariusza na zastosowanie tego rozwiązania, ma podjąć stosowne działanie w formie cywilnoprawnej, tzn. ma złożyć propozycję w drodze oświadczenia woli o konkretnej treści. Nie można zatem przyjąć, że w tym zakresie jego działanie ma charakter władczy i jednostronny. Argument o konieczności zapewnienia skarżącej prawa do sądu również doczekał się oceny w powyżej przywołanej uchwale NSA. Wskazano w niej, że ustawa Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej: "(...) pozostawia dotychczasowemu funkcjonariuszowi wybór, czy będzie on dochodził swych praw przed sądem powszechnym czy na drodze postępowania sądowoadministracyjnego. Jeżeli bowiem odmówi przyjęcia propozycji zatrudnienia w określonym przez prawo terminie, to będzie mu przysługiwało prawo wniesienia skargi do sądu administracyjnego (art. 170 ust. 3 p.w. K.A.S.). Jeżeli zaś w wyniku przyjęcia złożonej mu propozycji zatrudnienia dojdzie do przekształcenia dotychczasowego stosunku służby w służbie przygotowawczej albo stałej w stosunek pracy, to będzie on mógł dochodzić swych praw przed sądem powszechnym". Zwrócono przy tym uwagę na dopuszczalność ustania (zakończenia) stosunku administracyjnego, a więc i stosunku służbowego, na mocy przepisu rangi ustawowej. Kluczową jednak do tego, aby doszło do przekształcenia stosunku służbowego w stosunek pracy jest zgoda dotychczasowego funkcjonariusza z uwagi na pogorszenie sytuacji prawnej takiego pracownika. Uwzględniając powyższe, skoro w okolicznościach niniejszej sprawy organ nie miał obowiązku wydawania decyzji o zakończeniu przekształconego stosunku służbowego w stosunek pracy, to nie pozostawał także w bezczynności. To z kolei czyniło również zasadnymi zarzuty naruszenia art. 149 § 1 pkt 1 p.p.s.a., art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 170 ust 3 p.w. K.A.S. w związku z art. 276 ust. 2 ustawy o KAS. Mając to wszystko na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 189 p.p.s.a. w zw. z art. art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i odrzucił skargę. Na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. odstąpiono od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. w całości, ponieważ wniesienie skargi było skutkiem zawiłego stanu prawnego regulującego status skarżącej, a uwzględnienie skargi kasacyjnej i odrzucenie skargi było skutkiem nie tyle działania skarżącej, co odmiennej niż to uczynił Sąd pierwszej instancji, oceny dopuszczalności skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny.