III FZ 390/25

Dnia 20 sierpnia 2025 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Winiarski po rozpoznaniu w dniu 20 sierpnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia M. S. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2025 r., sygn. akt I SA/Wr 347/25 w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 10 marca 2025 r., nr 0201-IEW2.613.2.2024 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich postanawia oddalić zażalenie.

Postanowieniem z 2 czerwca 2025 r., I SA/Wr 347/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 10 marca 2025 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, odmówił wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 4 listopada 2022 r. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia sąd pierwszej instancji wskazał, że skarżący nie uzasadnił wniosku powołując się jedynie na trudne do odwrócenia skutki i nie wskazał jak wykonanie tego rozstrzygnięcia może wiązać się z ryzykiem powstania trudnych do odwrócenia skutków. Sąd pierwszej instancji wskazał, że rolą sądu nie jest poszukiwanie dowodów i argumentów wystąpienia przesłanek do wstrzymania wykonania i uzupełniania w tym zakresie wniosku za stronę. Na powyższe postanowienie skarżący złożył zażalenie wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i wstrzymanie wykonania ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 4 listopada 2022 r. do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA we Wrocławiu, a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: p.p.s.a.) po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Użyte w powołanym przepisie klauzule generalne - "znaczna szkoda" oraz "trudne do odwrócenia skutki" - powodują, że stosowanie tej instytucji procesowej wymaga dokonania przez sąd wartościowania, które w przypadku powołania się na niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody polega na zestawieniu sytuacji majątkowej strony z prognozowanymi skutkami aktu lub czynności, których wstrzymania strona się domaga. Bez odniesienia rozmiarów przewidywanej szkody do konkretnych okoliczności kształtujących sytuację majątkową strony, nie sposób bowiem ocenić, czy grożąca szkoda ma istotnie kwalifikowany (tj. znaczny) charakter. Warto podkreślić, że przewidziana w art. 61 § 3 p.p.s.a. ochrona tymczasowa nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami wykonania zaskarżonego aktu, lecz jedynie przed skutkami bezpośrednio związanymi z jego wykonaniem, których ponadto nie można byłoby naprawić w razie ewentualnego uwzględnienia skargi. Chodzi więc o szkodę wyrządzoną wykonaniem konkretnego aktu, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego (wyegzekwowanego) świadczenia ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do pierwotnego stanu. W orzecznictwie wielokrotnie podkreśla się, że podstawą badania zasadności wstrzymania wykonania decyzji lub aktu jest prawidłowo uzasadniony wniosek oraz zwraca się uwagę na obowiązki ciążące w tym zakresie na wnioskodawcy. Dla przykładu, w postanowieniu z 3 lipca 2014 r., II OZ 661/14, NSA stwierdził, że "obowiązek szczególnie wnikliwego uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu spoczywa na stronie skarżącej, tak aby przekonać sąd o zasadności zastosowania ochrony tymczasowej. Nie wystarcza przy tym jedynie złożenie wniosku, a nawet przytoczenie w jego uzasadnieniu okoliczności, które teoretycznie mogą pojawić się na etapie wykonywania orzeczenia. Jednocześnie brak uzasadnienia takiego wniosku nie jest brakiem, którego uzupełnienia winien żądać sąd". Z kolei w postanowieniu z 29 maja 2009 r., I FZ 148/09, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w interesie strony leży takie sformułowanie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu lub czynności, by powołane w nim okoliczności wskazywały na zajście w jej przypadku przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. oraz poparcie twierdzeń w tym zakresie stosownymi dokumentami. Nie jest bowiem wystarczające, by okoliczności przemawiające za wstrzymaniem wykonania występowały w sprawie - sąd musi mieć o nich wiedzę i możliwość jej zweryfikowania, a dostarczenie odpowiednich informacji i dokumentów w tym zakresie obciąża stronę. Argumentacja przedstawiona w zażaleniu nie podważyła skutecznie rozstrzygnięcia sądu pierwszej instancji. Ocena wystąpienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. jest możliwa i w dużym stopniu zależy od argumentacji przedstawionej we wniosku. Strona oczekująca uwzględnienia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, powinna przedstawić stosowne dokumenty, których analiza umożliwiłaby sądowi ocenę skutków wykonania określonego aktu w kontekście sytuacji majątkowej skarżącego. W niniejszej sprawie skarżący nie przedłożył żadnych dokumentów uprawdopodobniających wystąpienie przesłanek wymienionych w art. 61 § 3 p.p.s.a. Tym samym uniemożliwił sądowi ocenę swojej rzeczywistej sytuacji majątkowej, co skutkowało niemożnością stwierdzenia, że na skutek wykonania zaskarżonego aktu powstanie szkoda, której rozmiary przekraczają zwykłe następstwa zapłaty, bądź też, że do odwrócenia skutku wykonania decyzji nie wystarczy zwrot wyegzekwowanej należności. Należy podkreślić, że brak należytego wykazania (udokumentowania) przez wnioskodawcę przesłanek udzielenia ochrony tymczasowej na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. nie podlega uzupełnieniu na wezwanie sądu przed rozpoznaniem wniosku (por. postanowienia NSA: z 31 maja 2016 r., I GZ 339/16 i I GZ 340/16; z 19 lipca 2016 r., I GZ 418/16 i I GZ 417/16; z 14 sierpnia 2019 r., I GZ 240/19; z 17 września 2019 r., I GZ 297/19). Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że przy rozpoznawaniu wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji sąd bada jedynie zaistnienie przesłanek wskazanych w art. 61 § 3 p.p.s.a. (por. postanowienie NSA z 9 lipca 2004 r., FZ 163/04). Nie zasługuje na uwzględnienie podnoszona w zażaleniu argumentacja o szczególnej specyfice postępowania nadzwyczajnego - w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji - i wynikająca z niego możliwość, że decyzja jest dotknięta najcięższymi wadami, a to powoduje, że ryzyko "spowodowania trudnych do odwrócenia skutków" ma szczególny wymiar. Oparcie wniosku o ochronę tymczasową na niezgodności decyzji z prawem jest niemożliwe, a rozstrzygnięcie sądu w tym zakresie niweczyłoby kontrolę sądową legalności decyzji administracyjnej (por. postanowienia NSA: z 28 kwietnia 2005 r., II OZ 184/05; z 12 lipca 2018 r., II OZ 749/18; z 13 kwietnia 2021 r., II GSK 433/21). Z tych względów, na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny, orzekł jak w sentencji. Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł o kosztach postępowania zażaleniowego, ponieważ nie przewiduje tego art. 209 w związku z art. 203 i art. 204 p.p.s.a. Zwrot kosztów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym przysługuje tylko w przypadkach wskazanych w art. 203 i art. 204 p.p.s.a., te zaś przepisy nie dotyczą zażaleń.