III FZ 230/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA: Jacek Pruszyński po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia J. M. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 802/22 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi J. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 6 lipca 2022 r., nr 0201-IOM.4104.38.2022 w przedmiocie podatku od spadków i darowizn postanawia oddalić zażalenie.

Postanowieniem z 23 stycznia 2023 r. o sygn. I SA/Wr 802/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po rozpoznaniu w dniu 23 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi J. M. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 6 lipca 2022 r., nr 0201-IOM.4104.38.2022 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania - w punkcie pierwszym odrzucił skargę, w punkcie drugim zwrócił skarżącemu kwotę uiszczoną tytułem wpisu od skargi. Przedstawiając stan faktyczny sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, że zaskarżone postanowienie zostało doręczone adwokatowi skarżącego w dniu 20 lipca 2022 r. w trybie art. 144a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) i art. 42 ust. 2 ustawy z dnia 18 sierpnia 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz. U. z 2022 r., poz. 569 ze zm.), w formie elektronicznej, w drodze tzw. prawnej fikcji doręczenia. Przesyłka zawierająca zaskarżone postanowienie została wysłana na adres elektroniczny adwokata strony. Na wskazany adres dwukrotnie przesłano zawiadomienie zawierające informację, że adresat może odebrać pismo w formie dokumentu elektronicznego. Z urzędowego poświadczenia doręczenia (UPD) wynika, że po dwukrotnym utworzeniu zawiadomień 6 i 14 lipca 2022 r., przesyłka została uznana za doręczoną. W dokumencie tym jako termin doręczenia wskazano: 20 lipca 2022 r. godzina 23:59:59, a jako datę uznania dokumentu za doręczony: 21 lipca 2022 r. godzina 00:00:04. Na UPD znajduje się także informacja o braku daty odbioru (w części dane poświadczenia) oraz adnotacja, że "Dokument nie został odebrany przez Adresata w okresie 14 dni od wysłania pierwszego UPD. Zgodnie z art. 46 § 6 k.p.a. uznaje się za doręczony". Zgodnie zaś z art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a.) skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia rozstrzygnięcia w sprawie. W sytuacji, gdy strona uchybi terminowi wynikającemu z art. 53 § 1 p.p.s.a., wniesiona skarga podlega odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Pismem z 15 lutego 2023 r. działający w imieniu skarżącego pełnomocnik - adwokat na podstawie art. 194 § 1 pkt 1a p.p.s.a. zaskarżył w całości postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 stycznia 2023 r. Zaskarżonemu postanowieniu na podstawie art. 57 § 1 pkt 3 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów postępowania: – art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 42 § 1 k.p.a. poprzez nieuwzględnienie przy wydawaniu postanowienia niedoręczenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 6 lipca 2022 r. stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław - Stare Miasto z 31 maja 2021 r., znak sprawy 0227-SPV.4104.249.2019, otrzymanej w dniu 13 września 2022 r. w sposób wskazany w wymienionych przepisach wobec niemożności dokonania doręczenia ww. decyzji drogą elektroniczną na adres ePUAP, o której to niemożności doręczenia pełnomocnika skarżącego informował sam organ I-ej Instancji pismem z 20 grudnia 2021 r. wskazując, iż: "(...) organ podatkowy przesłał Panu w formie papierowej do wiadomości ww. wezwanie, informując, że nie było możliwości doręczenia Panu wezwania za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej", wobec czego należy dojść do wniosku, że organ, tj. Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław - Stare Miasto, w ogóle nie dokonał doręczenia zaskarżonej decyzji z 31 maja 2021 r. w sposób prawidłowy, czego nie dostrzegł organ II-ej instancji, następnie samemu dopuszczając się ww. naruszenia przepisów postępowania; – art. 144 § 1b i 1c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, tj. w przypadku braku możliwości doręczenia przesyłki w sposób wskazany w art. 144 § 1a i § 1b pkt 1 (drogą elektroniczną), organ podatkowy doręcza pisma: przesyłką rejestrowaną, o której mowa w art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, albo za pokwitowaniem przez pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego, czego organ II-ej instancji ostatecznie nie zrobił, tj. nie doręczył pełnomocnikowi uczestnika ani uczestnikowi decyzji w sposób prawidłowy. W związku z powyższymi zarzutami pełnomocnik skrzącego wniósł: I. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 pkt 1 lit. b i lit. c p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, II. na podstawie art. 135 p.p.s.a. o uchylenie także decyzji organu I instancji, tj. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław - Stare Miasto z 31 maja 2021 r., znak sprawy 0227-SPV.4104.249.2019, III. udzielenie ochrony tymczasowej na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a., tj. poprzez wstrzymanie wykonania postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 6 lipca 2022 r. stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław - Stare Miasto z 31 maja 2021 r., znak sprawy 0227-SPV.4104.249.2019, w całości, z uwagi na wystąpienie przesłanki niebezpieczeństwa wyrządzenia skarżącemu znacznej szkody na skutek wykonania zaskarżonej decyzji, IV. zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zażalenie nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Zgodnie z treścią art. 144 § 1a o.p. organ podatkowy doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego. W myśl § 1b art. 144 w przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1a, organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez: (1) operatora wyznaczonego w ramach publicznej usługi hybrydowej, o której mowa w art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych, albo (2) pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast art. 144 § 1c o.p. stanowi, że w przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1a i § 1b pkt 1, organ podatkowy doręcza pisma: (1) przesyłką rejestrowaną, o której mowa w art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, albo (2) za pokwitowaniem przez pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. W przypadku doręczenia na adres do doręczeń elektronicznych, pisma doręcza się na adres do doręczeń elektronicznych wpisany do bazy adresów elektronicznych lub adres do doręczeń elektronicznych powiązany z kwalifikowaną usługą rejestrowanego doręczenia elektronicznego, za pomocą której wniesiono podanie, jeżeli adres do doręczeń elektronicznych nie został wpisany do bazy adresów elektronicznych (art. 144a § 1o.p.). Dopiero gdy nie jest to możliwe, doręcza się przesyłki w ramach usługi hybrydowej. Natomiast w braku takiej możliwości doręczenia następują w sposób dotychczasowy, tj. za pośrednictwem operatora pocztowego, przesyłką poleconą. Wskazać w tym miejscu należy, że art. 37c ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1184) obowiązujący od 5 października 2021 r., nakłada obowiązek na adwokata wykonującego zawód posiadania adresu do doręczeń elektronicznych, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 569), wpisany do bazy adresów elektronicznych, o której mowa w art. 25 tej ustawy. Przyjmuje się, że wpis adresu do doręczeń elektronicznych do bazy adresów elektronicznych jest równoznaczny z żądaniem doręczania korespondencji nadanej przez podmioty publiczne na ten adres. Domniemywa się także, że dane wpisane do BAE są prawdziwe. Wpisanie adresu do bazy adresów elektronicznych powoduje, że organ podatkowy na podstawie tej bazy może uzyskać informację o ewentualnym adresie do doręczeń elektronicznych adresata. Jeżeli zatem adresat nie ma konta w systemie teleinformatycznym organu podatkowego i doręczenie nie może nastąpić w siedzibie organu podatkowego, pojawia się obowiązek sprawdzenia przez organ podatkowy, czy adresat posiada adres do doręczeń elektronicznych wpisany do bazy adresów elektronicznych, w celu doręczenia pisma na ten adres (por. P. Pietrasz [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2023). Odnosząc się do zarzutów zażalenia, Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności wskazuje, że art. 40 § 2 w zw. z art. 40 § 1 k.p.a. nie ma zastosowania w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych. W tym zakresie na mocy art. 2 o.p. stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Odnosząc się zaś do treści pisma organu II-ej instancji z 20 grudnia 2021 r. (k. 4 akt administracyjnych organu II-ej instancji) tj. wezwania do wskazania adresu elektronicznego, na które to pismo powołuje się pełnomocnik skarżącego w zażaleniu, należy stwierdzić, że organ wezwał w nim pełnomocnika skarżącego do udzielenia odpowiedzi w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania, czy adres elektroniczny [...] jest właściwym dla niego adresem dla doręczeń w formie elektronicznej korespondencji. Organ wprawdzie zawarł w tym piśmie informację, że niewskazanie prawidłowego adresu elektronicznego uniemożliwia zastosowanie trybu określonego w art. 144 § 5 o.p. i powoduje, że do czasu podania adresu elektronicznego spełniającego ustawowe wymogi, organ podatkowy będzie doręczał korespondencję w formie papierowej za pośrednictwem operatora pocztowego w formie przesyłki rejestrowanej, jednak przede wszystkim wezwał do potwierdzenia wskazanego adresu elektronicznego. Pełnomocnik skarżącego mimo skutecznego doręczenia wezwania w dniu 27 grudnia 2021 r. (k. 5 akt administracyjnych organu II-ej instancji), nie udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie. W związku z tym organ II-ej instancji zwrócił się do Dyrektora Centralnego Ośrodka Informatyki (k. 56 akt administracyjnych organu II-ej instancji) o wyjaśnienie, czy adres [...] należy do Pana C. W. W odpowiedzi na ww. wniosek, Kancelaria Prezesa RM Departament Zarządzania Systemami (k. 61 akt administracyjnych organu II-ej instancji) wskazała, że do konta firmowego o identyfikatorze Kancelaria W. należy adres skrytek: [...] oraz [...]. W ten sposób przed wysłaniem na adres elektroniczny pełnomocnika skarżącego postanowienia organu II-ej instancji z 6 lipca 2022 r., nr 0201-IOM.4104.38.2022 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania – organ ten uzyskał potwierdzenie adresu elektronicznego pełnomocnika skarżącego, który spełniał ustawowe wymogi. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że przepisy Ordynacji podatkowej nie pozwalają organom podatkowym na dowolność w wyborze miejsca i sposobu kierowania przesyłek, zwłaszcza gdy dotyczy to profesjonalnych pełnomocników. Przeciwnie – zasadą jest doręczanie profesjonalnym pełnomocnikom korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej (lub w siedzibie organu). Stosownie bowiem do art. 144 § 5 o.p. doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego. Wobec czego, w okolicznościach niniejszej sprawy, należy uznać za bezzasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 144 § 1b i 1c o.p. Pełnomocnik skarżącego pomimo podnoszenia problemów z odbiorem korespondencji, nie złożył w tym zakresie reklamacji usług z ePUAP. Przesyłka zawierającą zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, skierowana na adres elektroniczny pełnomocnika, została skutecznie doręczona w dniu 21 lipca 2022 r., tj. w dniu następującym po upływie 14 dni od wpłynięcia korespondencji na adres ePUAP. W przedmiotowej sprawie bieg terminu trzydziestodniowego, rozpoczął się 22 lipca 2022 r. i upłynął 22 sierpnia 2022 r., a zatem wniesioną skargę należało uznać za wniesioną z uchybieniem ustawowego terminu, o którym mowa w art. 53 § 1 p.p.s.a. Z tych względów sąd pierwszej instancji na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a. zasadnie skargę jako spóźnioną odrzucił. Mając na uwadze powyżej przedstawioną argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. Sędzia NSA Jacek Pruszyński