III FSK 968/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), Protokolant Anna Iwaszkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 16 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 385/22 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 29 marca 2022 r., nr 0201-IEW2.4120.11.2021 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

|III FSK 968/23 | | | | | UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 20 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 385/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę M. S. (dalej jako: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 29 marca 2022 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległość podatkową spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wskazał, że przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych określone zostały w art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, dalej jako: O.p.) i można je podzielić na przesłanki pozytywne i negatywne. W odniesieniu do przesłanek pozytywnych uznał za prawidłowe i niewymagające dalszych rozważań ustalenia odnoszące się do pełnienia funkcji przez skarżącego w dacie płatności zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2016 r. Za prawidłowe uznał również ustalenia organów co do uznania egzekucji prowadzonej wobec Spółki za bezskuteczną. WSA we Wrocławiu podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie bezskuteczność egzekucji została stwierdzona odpowiednio przez nie tylko stosowne postanowienie w tym zakresie - umarzające postępowanie egzekucyjne, ale również przez odpowiednie ustalenia, do których należał: brak majątku Spółki poza nieruchomością, na której wartość zabezpieczenia hipotecznego przekraczała wartość samej nieruchomości. Wskazał, że okoliczności te znajdują stosowne odzwierciedlenie w zebranym materiale dowodowym. Co więcej próba przeprowadzenia egzekucji sądowej (licytacja) z majątku zakończyła się fiaskiem. Zdaniem sądu pierwszej instancji datą ostateczną na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości był 9 grudnia 2013 r. Datę tę należało liczyć według stanu prawnego ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze od daty drugiej wymagalnej zaległości w podatku od towarów i usług tj. za październik 2013 r. (nie później niż 14 dni). W dalszej kolejności sąd pierwszej instancji przyznał rację skarżącemu, że dla zachowania przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności członka zarządu w postaci złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości może nie mieć znaczenia, czy taki wniosek składa wierzyciel spółki dłużnika, czy też członek zarządu niewypłacalnej spółki. Sąd ten uznał jednakże, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie oznacza, że taki wniosek nie tylko nie może być złożony za późno ale i nie może być złożony za wcześnie, a więc przed wystąpieniem niewypłacalności. W rozpatrywanej sprawie za postanowieniem Sądu Rejonowego w L. z 11 kwietnia 2014 r. ([...]) oddalającego wniosek wierzyciela Spółki o ogłoszenie upadłości uznać należało, że wniosek ten - w dacie jego złożenia tj. 14 marca 2013 r. był przedwczesny i jako taki nie został złożony we właściwym czasie, o którym mowa w przepisie art. 116 § 1 pkt 1 lit a) O.p., albowiem zgłaszana wierzytelność była sporna. Przesłanka niewypłacalności z art. 116 O.p., w związku z art. 11 p.u.n. ziściła się zaś dopiero po dacie płatności kolejnego zobowiązania w podatku od towarów i usług tj. za miesiąc październik 2013 r., tak więc zdaniem WSA we Wrocławiu przyjąć należało że najpóźniej 9 grudnia 2013 r. zarząd Spółki (stosownie do art. 21 p.u.n. w brzmieniu do końca 2015 r.) winien zgłosić stosowny wniosek do sądu upadłościowego. Sąd ten podkreślił, że z takim wnioskiem jednak skarżący nie wystąpił w tej dacie, a wcześniejszy wniosek wierzyciela jako przedwczesny - a więc nie zgłoszony we właściwym czasie nie uwalniał skarżącego od odpowiedzialności. Dodał, że w rozpatrywanej sprawie skarżący jako członek zarządu nie ujawnił w trakcie postępowania wszczętego wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki, który został złożony w 2013 r. innych wymagalnych długów. Tymczasem przed wydaniem przez sąd upadłościowy postanowienia z 11 kwietnia 2014 r. o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości niewątpliwie jako przeterminowane istniały, co najmniej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące IX i X 2013 r., o których sąd upadłościowy nie miał wiedzy. Również z tego względu to postępowanie o ogłoszenie upadłości nie mogło uwolnić skarżącego od odpowiedzialności, albowiem jego zachowanie nie czyniło zadość podstawowemu celowi postępowania upadłościowego jakim jest niefaworyzowanie jednych wierzycieli kosztem innych. Reasumując sąd pierwszej instancji uznał, że w sprawie zaistniały wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości spółki kapitałowej, nie wystąpiły natomiast przesłanki negatywne. Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA). Nie zgadzając się z powyższym wyrokiem skargę kasacyjną na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2022 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 dalej jako: p.p.s.a.) złożył pełnomocnik skarżącego, który zaskarżył wyrok w całości. Na podstawie art. 174 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: I. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1. art. 116 § 1 pkt. 1 lit a O.p. przez jego wadliwą wykładnię polegającą na przyjęciu, że przesłanka zwalniająca członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania spółki w postaci zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie nie zachodzi jeżeli w toku toczącego się postępowania upadłościowego zgłoszonego z wniosku wierzyciela spółki, które swoim zakresem czasowym rozciąga się na okres kiedy zaktualizować się miały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości członek zarządu zaniecha ujawnienia innych wymagalnych długów Spółki, w sytuacji w której: a. z literalnego brzmienia art. 116 § 1 pkt 1 lit a O.p. wynika jednoznacznie, że jedyną przesłanką, od której uzależnione jest wyłączenie odpowiedzialności członka zarządu jest fakt, że wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym czasie, b. norma wynikająca z art. 116 § 1 pkt 1 lit a O.p. ma charakter wyjątkowy a przez to nie może być interpretowana rozszerzająco poprzez wprowadzenie dodatkowych - nieprzewidzianych wprost przez ustawodawcę - kryteriów skuteczności zwolnienia od odpowiedzialności członka zarządu ponad te które wynikają z jednoznacznego brzmienia przepisu, c. art. 116 § 1 pkt 1 lit a O.p. nie nakłada na członków zarządu dodatkowych obowiązków w postaci: (i) przyłączenia się do żądania zgłoszonego przez wierzyciela Spółki o ogłoszenie upadłości, (ii) czy też działania z należytą starannością w toku prowadzonego postępowania upadłościowego w celu ustalenia podstawy do jego właściwej oceny, a przez to wadliwa wykładnia analizowanej normy prawnej nakłada na członka zarządu dodatkowe obowiązki, których nie przewiduje przepis art. 116 § 1 pkt 1 lit a O. p. 2. art. 116 § 1 pkt 1 lit a i b i art. 35 p.u.n. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. w zw. z art. 199 § 1 pkt 2 i art. 13 § 2 ustawy Kodeks postępowania cywilnego (tj. Dz. U. z 2021, poz. 1805) przez ich wadliwą wykładnię polegającą na przyjęciu, że członek zarządu ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki każdorazowo gdy nie zgłosił osobiście wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym terminie, mimo tego, że w dacie jaka była właściwa do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, postępowanie o ogłoszenie upadłości z wniosku wierzyciela Spółki było w toku, w sytuacji, w której: a. zgłoszenie kolejnego wniosku o ogłoszenie upadłości w toku merytorycznego rozpoznawania wcześniej zgłoszonego wniosku o ogłoszenie upadłości jest prawnie niedopuszczalne i skutkuje jego odrzuceniem na podstawie art. 199 § 1 pkt 2 k.p.c. w zw. z art. 35 p.u.n.; b. sam fakt zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przed powstaniem stanu niewypłacalności dla skuteczności przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 lit a O.p. jest prawnie irrelewantny o ile merytoryczne rozpoznanie wniosku jest dokonywane w czasie właściwym do tego, to jest w czasie gdy stan niewypłacalności już powstał; II. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 145 § 1 pkt. 1c p.p.s.a. z związku z art. 233 § 2 O.p., art. 229 O.p i art. 127 O.p. polegającą na oddaleniu skargi mimo tego, że organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję I Instancyjną mimo tego, że ten nie uzupełnił postępowania wyjaśniającego w znacznej części, w tym w szczególności nie wykonał wytycznych zawartych w decyzji kasacyjnej organu odwoławczego wydanej we wcześniejszej fazie prowadzonego postępowania. Mając na uwadze powyższe zarzuty, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, a także o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych. Nadto na podstawie art. 176 § 1 p.p.s.a. wniósł o rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej na rozprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występowały, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a., przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej. W pierwszym z zarzutów odnoszących się do naruszenia prawa materialnego wskazując na art. 116 § 1 pkt 1 lit a) O.p. wskazano, że sąd dopuścił się jego błędnej wykładni polegającej na przyjęciu, że przesłanka zwalniająca członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania spółki w postaci zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie nie zachodzi, jeżeli w toku toczącego się postępowania upadłościowego zgłoszonego z wniosku wierzyciela spółki, które swoim zakresem czasowym rozciąga się na okres, kiedy zaktualizować się miały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości członek zarządu zaniecha ujawnienia innych wymagalnych długów Spółki. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego zarzutu. Sąd pierwszej instancji uznając, że nie spełniła się przesłanka zwalniająca z odpowiedzialności o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. położył nacisk na to, że wniosek wierzyciela o ogłoszenie upadłości nie został złożony we właściwym czasie - albowiem był przedwczesny i jako taki został oddalony. Sąd pierwszej instancji przyznał rację Skarżącemu, że dla oceny spełnienia tej przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności członka zarządu może nie mieć znaczenia, czy taki wniosek składa wierzyciel spółki dłużnika, czy też członek zarządu niewypłacalnej spółki. Sąd uznał jednakże, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie oznacza, że taki wniosek nie tylko nie może być złożony za późno, ale i nie może być złożony za wcześnie, a więc przed wystąpieniem niewypłacalności. W rozpatrywanej sprawie WSA w oparciu o postanowienie SR w L. z 11 kwietnia 2014 r. ([...]) oddalające wniosek wierzyciela Spółki o ogłoszenie upadłości WSA uznał, że wniosek ten – w dacie jego złożenia tj. 14 marca 2013 r. był przedwczesny i jako taki nie został złożony we właściwym czasie, o którym mowa w przepisie art. 116 § 1 pkt 1 lit a) o.p., albowiem zgłaszana wierzytelność była sporna. Przesłanka niewypłacalności z art. 116 o.p., w związku z art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego ziściła się zaś dopiero po dacie płatności kolejnego zobowiązania w podatku od towarów i usług tj. za miesiąc październik 2013 r., tak więc przyjąć należało, że najpóźniej 9 grudnia 2013 r. zarząd Spółki (stosownie do art. 21 Prawa upadłościowego w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.) winien zgłosić wniosek do sądu upadłościowego. Z takim wnioskiem jednak Skarżący nie wystąpił w tej dacie, a wcześniejszy wniosek wierzyciela jako przedwczesny - a więc nie zgłoszony we właściwym czasie - nie uwalniał Skarżącego od odpowiedzialności. Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzega uchybień w powyższym stanowisku sądu pierwszej instancji. Sąd ten następnie wskazał, iż "Skarżący jako członek zarządu nie ujawnił w trakcie postępowania wszczętego wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki, który został złożony w 2013 r. innych wymagalnych długów. Tymczasem przed wydaniem przez sąd upadłościowy postanowienia z 11 kwietnia 2014 r. o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości niewątpliwie jako przeterminowane istniały, co najmniej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące IX i X 2013 r., o których sąd upadłościowy nie miał wiedzy. Również z tego względu – zachowania Skarżącego w trakcie postępowania o ogłoszenie upadłości zakończonego w 2014 r. postanowieniem oddalającym wniosek o ogłoszenie upadłości - to postępowanie o ogłoszenie upadłości nie mogło uwolnić Skarżącego od odpowiedzialności, albowiem Jego zachowania nie czyniło zadość podstawowemu celowi postępowania upadłościowego jakim jest nie faworyzowanie jednych wierzycieli kosztem innych." Naczelny Sąd Administracyjny jest zdania, że przytoczona fraza była dodatkowym argumentem, który - w zamierzeniu WSA - miał wzmocnić tezę o niespełnieniu przesłanki zwalniającej. Pewna niezręczność sformułowania myśli wywołała podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut błędnej wykładni. Tymczasem, wyrażając nieco inaczej myśl WSA należy stwierdzić, że była ona słuszna: zaistnienie przesłanki zwalniającej można byłoby rozważać, gdyby mimo przedwcześnie złożonego przez wierzyciela wniosku, skarżący jako członek zarządu zadbał o to, aby do sądu upadłościowego dotarła wiedza o istnieniu innych, już wymagalnych zobowiązań Spółki, uzasadniających tezę o wystąpieniu stanu niewypłacalności. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego tyle - i tylko tyle - wynika z zacytowanej frazy. Nie jest zatem tak, że WSA dopuścił się błędnej wykładni art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. w ten sposób, że wyprowadził z tego przepisu dodatkowe obowiązki członka zarządu i dodatkowe kryteria, nie wynikające z ustawy. W zarzucie oznaczonym nr 2 wskazano na naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit a i b i art. 35 p.u.n. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. w zw. z art. 199 § 1 pkt 2 i art. 13 § 2 ustawy Kodeks postępowania cywilnego (tj. Dz. U. z 2021, poz. 1805) argumentując, że po pierwsze, wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszony przez wierzyciela był procedowany w momencie, gdy wystąpiła niewypłacalność spółki, a po drugie - zdaniem autora skargi kasacyjnej zgłoszenie kolejnego wniosku o ogłoszenie upadłości w toku merytorycznego rozpoznawania wcześniej zgłoszonego wniosku o ogłoszenie upadłości jest prawnie niedopuszczalne i skutkuje jego odrzuceniem na podstawie art. 199 § 1 pkt 2 k.p.c. w zw. z art. 35 p.u.n. Zarzut ten jest bezzasadny. Przede wszystkim sam fakt zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przed powstaniem stanu niewypłacalności - tj. przedwcześnie - dla oceny wystąpienia przesłanki zwalniającej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. jest prawnie irrelewantny. Nie ma znaczenia to, że merytoryczne rozpoznanie wniosku przez sąd upadłościowy było dokonywane w czasie, gdy już wystąpił stan niewypłacalności. Sąd Rejonowy procedował złożony wniosek wierzyciela, w którym nie było mowy o zaległościach podatkowych. W tym kontekście mogłoby mieć znaczenie to, o czym wspominał WSA, a o czym była mowa wyżej, tj. postawa Skarżącego, który nie zadbał o to, aby do wiadomości sądu upadłościowego dotarły dane o istnieniu innych wymagalnych wierzytelności - tj. zaległości podatkowych. Podnoszone w skardze kasacyjnej argumenty dotyczące tego, że nie było prawnie dopuszczalne złożenie przez skarżącego osobiście kolejnego wniosku o upadłość nie są ani poprawne, ani istotne z punktu widzenia konstrukcji przesłanki zwalniającej z art. 16 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. Brak jest prawnych ograniczeń w zakresie dopuszczalności złożenia kolejnych wniosków o upadłość w sytuacji, gdy pierwszy wniosek nie został jeszcze rozpoznany. Nie można zgodzić się ze skarżącym, że nie mógł złożyć wniosku o upadłość spółki w sytuacji, gdy procedowany był już wniosek wierzyciela. Jest to zresztą kwestia pozbawiona znaczenia prawnego, gdyż Skarżący w ogóle wniosku nie złożył. Dlatego też drugi zarzut skargi kasacyjnej jest chybiony. W skardze kasacyjnej postanowiono też zarzut proceduralny naruszenia art. 145 § 1 pkt 1lit. c) p.p.s.a. z związku z art. 233 § 2 O.p., art. 229 O.p i art. 127 O.p., uzasadniając go twierdzeniem, że organ pierwszej instancji nie uzupełnił postępowania wyjaśniającego w znacznej części, w tym w szczególności nie wykonał wytycznych zawartych w decyzji kasacyjnej organu odwoławczego wydanej we wcześniejszej fazie prowadzonego postępowania. Autor skargi kasacyjnej wskazuje (s. 9), że dopiero w toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu działając w trybie art. 229 O.P. uzupełnił braki w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, w zakresie dokumentów postępowania upadłościowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy w L., Sygn. akt; [...]. Uczynił tak, albowiem we wcześniejszej fazie prowadzonego postępowania organ podatkowy I instancji nie wykonał wiążących wytycznych zawartych w wydanej na wcześniejszym etapie postępowania decyzji kasacyjnej. Z akt sprawy wynika, że organ odwoławczy uchylając decyzję i przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji zalecił przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w zakresie przebiegu postępowania upadłościowego jakie toczyło się względem spółki w 2013 roku. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. rozpoznając ponownie sprawę przeprowadził szereg czynności dowodowych, które opisano na stronach od 5 do 12 decyzji organu I instancji, m.in. zgromadził sprawozdania finansowe G. sp. z o.o. za lata 2010-2015 oraz zwrócił się do Sądu Rejonowego w L. o przesłanie dokumentów złożonych przez organ zarządczy G. sp. z o.o. związanych z wnioskiem o ogłoszenie upadłości z 2017 r. (sprawa [...]). Organ pierwszej instancji nie włączył do akt sprawy dokumentów dotyczących przebiegu postępowania upadłościowego, lecz wystąpił do Sądu Rejonowego o ich dostarczenie. Dokumenty te włączył dopiero organ odwoławczy, po ich otrzymaniu, w czym autor skargi kasacyjnej upatruje zarzucanej wadliwości postepowania obligującej sąd pierwszej instancji do uchylenia zaskarżonej decyzji. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego taka sekwencja zdarzeń nie uzasadnia zarzutu naruszenia art. art. 233 § 2 O.P., art. 229 O.P. i 127 O.P. Organ odwoławczy uzupełnił materiał dowodowy o akta postępowania upadłościowego zainicjowanego wnioskiem wierzyciela C. sp. z o.o. (sprawa [...]). Nie stanowiło to jednak przeprowadzenia dowodów o takim ciężarze gatunkowym dla rozstrzygnięcia, który uzasadniałby tezę o naruszeniu zasady dwuinstancyjności. Materiał dowodowy dotyczący sprawowania przez stronę skarżącą funkcji w zarządzie G. sp. z o.o. oraz bezskuteczności egzekucji był wszak kompletny. Stąd uzupełnienie materiału dowodowego o informacje z akt postępowania upadłościowego zainicjowanego wnioskiem wierzyciela C. sp. z o.o. (sprawa [...]) nie może być traktowane jako naruszenie art. 233 § 2 o.p., 229 o.p. i art. 127 o.p. Przebieg postępowania zainicjowanego wnioskiem z 2013 r. o ogłoszenie upadłości miał nikłe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Zatem to, że przebieg tego postępowania został udokumentowany w aktach sprawy dopiero na etapie postępowania odwoławczego ani nie stanowił naruszenia zasady dwuinstancyjności, ani też uchybienie polegające na wykonaniu zaleceń przez organ pierwszej instancji nie miało i nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Z omówionych przyczyn wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny uznał za bezzasadne, dlatego też na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skarge kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. s. Agnieszka Olesińska (spr.) s. Anna Dalkowska s. Bogusław Woźniak