III FSK 905/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, po rozpoznaniu w dniu 26 lipca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 681/18 w sprawie ze skargi J.M. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 8 maja 2018 r. nr SKO.Pod/4140/82/2018, SKO.Pod/4140/83/2018, SKO.Pod/4140/84/2018 w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2012-2014 oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 681/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę J.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 8 maja 2018 r. w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za 2012r., 2013r. i 2014 r., po wznowieniu postępowań. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik strony skarżącej zarzucając zaskarżonemu wyrokowi na postawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania, tj. - art. 151 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i oddalenie skargi Skarżącego w całości w sytuacji, w której decyzje organów podatkowych obarczone były istotnymi uchybieniami w zakresie prawa materialnego oraz procesowego i jako takie oczywiście bezzasadne - co miało istotny wpływ na wynik sprawy i skutkowało utrzymaniem w mocy rażąco wadliwych decyzji organów podatkowych w przedmiotowej sprawie i w konsekwencji oddaleniem skargi Skarżącego; - art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) poprzez ich zastosowanie prowadzące do zaaprobowania stanowiska organu w przedmiocie utrzymania w mocy decyzji Organu I instancji w przedmiocie wznowienia postepowania w sytuacji, w której nie było ku temu podstaw; - art.122, art. 187 § 1, art. 191 O.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące zaaprobowaniem przez Sąd faktu niepodjęcia przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nierozpatrzenie przez organy w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego i oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym nieuwzględniającym dowodów objętym złożonym przez Skarżącego wnioskiem dowodowym, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i skutkowało oddaleniem skargi Skarżącego; - art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie za prawidłowe stanowiska organów podatkowych, iż w przedmiotowej sprawie zaistniały okoliczności uzasadniające wznowienie postępowania podczas gdy okoliczności takie nie miały miejsca; - art. 243 § 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i niewskazanie podstawy prawnej wznowienia postępowania w postanowieniu Organu I instancji w tym przedmiocie, co umknęło to uwadze sądu rozpatrującego sprawy. W skardze kasacyjnej zarzucono także na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 6 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż niewiedza organu na temat okoliczności faktycznych stanowiących podstawy materialne wznowienia postępowania w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości może zostać usprawiedliwiona tym, iż podatnik nie dokonał stosownych czynności o charakterze ewidencyjnym w sytuacji, w której organ posiadał wiedzę w tym przedmiocie, a samo posiadanie nieruchomości nie jest warunkiem usprawiedliwiającym wznowienie postępowania w sprawie. Mając na uwadze powyższe uchybienia autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie obu decyzji organów w sprawie w całości oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wedle norm prawem przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w tej sprawie nie występuje. Z tego względu, przy rozpoznaniu niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obydwu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a., a zatem na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, a także naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej podniesiono zarówno zarzuty naruszenia przepisów postępowania, jak i zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. W związku z takim sformułowaniem podstaw kasacyjnych, zasadniczo rozpatrzeniu w pierwszej kolejności podlegać powinny zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Jednakże w związku z tym, że to prawidłowa wykładnia przepisów prawa materialnego determinowała możliwość ich zastosowania oraz wyznaczała kierunek procedowania w sprawie, w pierwszym rzędzie należy odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy okoliczności wznowienia postępowania. W ocenie strony skarżącej w sprawie został naruszony art. 6 ust. 6 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż niewiedza organu na temat okoliczności faktycznych stanowiących podstawy materialne wznowienia postępowania w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości może zostać usprawiedliwiona tym, iż podatnik nie dokonał stosownych czynności o charakterze ewidencyjnym w sytuacji, w której organ posiadał wiedzę w tym przedmiocie, a samo posiadanie nieruchomości nie jest warunkiem usprawiedliwiającym wznowienie postępowania w sprawie. Natomiast w ocenie sądu pierwszej zasadnie przyjęły organy podatkowe, iż w przedmiotowej sprawie, wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Okolicznościami tymi były zmiana sposobu wykorzystania nieruchomości - zajęcie na działalność gospodarczą. Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że powierzchnię użytkową budynków oraz wartość budowli, skarżący zadeklarował dopiero w wyniku wezwania Wójta Gminy Zabierzów z dnia 7 kwietnia 2017r. i w oparciu o złożoną Informację podatkową, organ l instancji powziął wiedzę o okolicznościach, mających istotne znaczenie dla sprawy, uprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rację należy przyznać sądowi pierwszej instancji. Wznowienie postępowania jest instytucją szczególną, nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji ostatecznych, której celem jest stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi enumeratywnie w art. 240 O.p. Procedowanie w trybie nadzwyczajnym przez organ jest wyjątkiem od ogólnej zasady trwałości decyzji ostatecznych, wyrażonej w art. 128 O.p., służącej ochronie ogólnego porządku prawnego. Trwałość decyzji pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Dlatego też tryby nadzwyczajne służą weryfikacji decyzji ostatecznych wyłącznie w wyjątkowych i ściśle określonych przepisami sytuacjach. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Postępowanie wznowieniowe nie jest bowiem kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, gdyż inna jest waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w tymże postępowaniu. Zakres postępowania wznowieniowego jest węższy niż postępowania zwyczajnego i ogranicza się do badania podstaw wznowienia wskazanych przez wnioskodawcę. Zgodnie natomiast z treścią art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Z treści przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wynika, że do jego prawidłowego zastosowania wymagane jest kumulatywne spełnienie następujących przesłanek: nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej. Nadto te okoliczności i dowody muszą istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od dotychczasowego rozstrzygnięcia. W rozpoznawanej sprawie natomiast w toku czynności sprawdzających ustalono fakt istnienia budynków i budowli, podlegających opodatkowaniu oraz związania gruntów, budynków i budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, stanowi o wystąpieniu przesłanki przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Dlatego też należy uznać za prawidłowe stwierdzenie przez sąd pierwszej instancji, że ujawnione przez organy, okoliczności mogą być uznane za istotne w znaczeniu użytym w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż spowodowały one wydanie, po wznowieniu postępowania, odmiennego rozstrzygnięcia niż to, które zostało zawarte w decyzji z dnia 29 stycznia 2015r. Zasadnie zatem zostało wszczęte przez organ I instancji w trybie nadzwyczajnym, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., postępowanie podatkowe, zakończone wydaniem przez SKO decyzji ostatecznej, ustalającej skarżącemu zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości na 2015 r. Słusznie także zauważył sąd pierwszej instancji, że skarżący nie dopełnił obowiązku wynikającego z art. 6 ust. 6 u.p.o.l., z którego wynika, że osoby fizyczne są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia. Przepis ten nakłada na podatnika określony obowiązek - podatnik ma złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, w określonej sytuacji - w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Przepis ten nie nakłada na organ podatkowy żadnych obowiązków, w szczególności zaś obowiązku wszczęcia postępowania podatkowego. Trafnie również wskazał sąd pierwszej instancji, że organ podatkowy nie posiada z urzędu wiedzy o sposobie wykorzystania gruntów, budynków, czy budowli oraz ich powierzchniach i wartości. Dane w tym zakresie organ podatkowy, ustala na podstawie informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzonej na formularzu według ustalonego wzoru, którą ma obowiązek złożyć podatnik oraz danych z ewidencji gruntów i budynków, a także ewentualnie na podstawie innych dowodów zgromadzonych w toku prowadzonego postępowania. Uznanie zarzutów naruszenia wskazanych wyżej przepisów za niezasadne prowadzi w realiach niniejszej sprawy do uznania również za bezzasadne zarzutów naruszenia pozostałych przepisów postępowania, tj. art. 233 § 1 pkt 1 O.p., a także 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p., które miało skutkować niesłusznym zaaprobowaniem stanowiska organu w przedmiocie utrzymania w mocy decyzji Organu I instancji w przedmiocie wznowienia postępowania w sytuacji, w której nie było ku temu podstaw. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 2 i 3 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. SNSA Krzysztof Winiarski SNSA Dominik Gajewski SWSA (del.) Mirella Łent