III FSK 902/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 11 września 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 31 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 683/22 w sprawie ze skargi Z. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 września 2022 r. nr 0401-IEE.711.146.2022.3 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości; 2) uchyla zaskarżone postanowienie w całości; 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy na rzecz Z. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 1137 (słownie: tysiąc sto trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonym wyrokiem z 31 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 683/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę Z. sp. z o.o. z siedzibą we W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z 28 września 2022 r., nr 0401-IEE.711.146.2022.3, w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (https://orzeczenia.nsa.gov.pl). Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. W wyniku prowadzonego postępowania zabezpieczającego do majątku podmiotu trzeciego i przeprowadzonej u Skarżącej kontroli w zakresie prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia udziałów, postanowieniem z 2 czerwca 2022 r. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy określił wysokość kwoty nieprzekazanej organowi egzekucyjnemu przez dłużnika zajętej wierzytelności w wysokości 119.016 zł. Postanowienie zostało zaskarżone przez Spółkę zażaleniem z 24 sierpnia 2022 r., do którego dołączono wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że 17 sierpnia 2022 r. Spółka odebrała wezwanie z 8 sierpnia 2022 r. o przekazanie na rachunek bankowy organu egzekucyjnego kwoty 119.016,00 zł. Z treści wezwania wynikało, że jego podstawę stanowi postanowienie Naczelnika z 2 czerwca 2022 r., doręczone Spółce 23 czerwca 2022 r. Skarżąca podniosła, że postanowienie zostało doręczone z naruszeniem przepisów o doręczeniach i nie trafiło do osoby upoważnionej do odbioru pism, w efekcie czego nie miała możliwości zapoznania się z jego treścią i skorzystania w terminie z przysługującego prawa do wniesienia środka zaskarżenia. Według Spółki, postanowienie zostało dostarczone na adres jej siedziby przy ul. [...], niemniej nie osobie upoważnionej do jej reprezentowania. Wyjaśniono, że pod wskazanym adresem znajdują się siedziby dwóch podmiotów, tj. M. S.A. oraz Z. sp. z o.o. W dniu 23 czerwca 2022 r. zaskarżone postanowienie zostało doręczone do sekretariatu M. S.A. i przekazane przez listonosza jednemu z jej pracowników odbierającemu pocztę w tym podmiocie, tj. S.B. lub M.B. (pracownik m.in. odbierający korespondencję na poczcie), która to okoliczność winna znajdować potwierdzenie na druku zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki. Postanowieniem z 28 września 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził uchybienie terminu do wniesienia zażalenia, a następnie postanowieniem z tego samego dnia odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. Zdaniem organu, doręczenie korespondencji pod adresem siedziby dwóch Spółek (Skarżącej oraz M. S.A.) do rąk współpracowników M. S.A., a nie Skarżącej, nie stanowi okoliczności uprawdopodabniającej, że niezłożenie zażalenia w terminie miało miejsce z przyczyn niezawinionych przez Stronę. Obowiązkiem osób prawnych jest taka organizacja pracy, by doręczenie korespondencji w godzinach pracy i w lokalu ich siedziby było zawsze możliwe i by odbioru korespondencji dokonywała osoba upoważniona. Podmioty te są bowiem zobligowane do podjęcia takich działań organizacyjnych, aby wykluczyć możliwość odbioru przesyłek przez osoby nieuprawnione. Jeżeli dana osoba (w konkretnej sprawie S.B.) przebywała w miejscu siedziby Skarżącej i nie oświadczyła doręczającemu, że przyjmowanie przesyłek nie mieści się w zakresie jej obowiązków, nie można twierdzić, iż listonosz doręczył przesyłkę do rąk osoby nieuprawnionej. Uprawnienie do odbioru korespondencji nie musi być oparte na zasadzie udzielonego w tym zakresie pełnomocnictwa. Organ podkreślił jednocześnie, że do odbioru przesyłki pocztowej nie jest konieczne uprawnienie do reprezentowania spółki. Skoro ze zwrotnego potwierdzenia odbioru nie wynika, że pismo nie zostało odebrane przez osobę nieuprawnioną, to okoliczność tę należy ocenić jedynie w granicach ryzyka podjętego przez Spółkę w zakresie organizacji obiegu korespondencji i przepływu informacji, zwłaszcza gdy pod adresem siedziby Strony siedzibę ma również inny podmiot. W skardze na rozstrzygnięcie Dyrektora Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia. W uzasadnieniu Spółka podniosła te same argumenty, co we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia, wskazując, że postanowienie Naczelnika zostało doręczone z naruszeniem przepisów o doręczeniach. Wina w nieprawidłowym doręczeniu postanowienia zdaniem Strony spoczywa na pośredniku (Poczcie Polskiej), który doręczył przesyłkę osobie nieuprawnionej, co winno skutkować przyjęciem przez organ winy doręczyciela i uznaniem braku winy po stronie Spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy nie podzielił stanowiska Skarżącej, zauważając, że Strona braku winy w uchybieniu terminu i w konsekwencji podstaw do przywrócenia terminu upatruje w nieprawidłowym doręczeniu postanowienia, podczas gdy kwestia prawidłowości doręczenia przesyłki nie podlega ocenie dwukrotnie, raz na potrzeby stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia i ponownie przy rozpatrywaniu wniosku o przywrócenie terminu. Sąd wskazał, że pozostające w obrocie prawnym ostateczne postanowienie organu stwierdzające uchybienie terminu do złożenia zażalenia wiążąco przesądza, kiedy doszło do skutecznego doręczenia postanowienia, w następstwie czego wskazuje, od kiedy należy liczyć ustawowy termin na złożenie nań zażalenia oraz że zażalenie zostało złożone już po upływie terminu wyznaczonego przez ustawodawcę. Postanowienie to zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z 31 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 684/22, oddalił skargę Strony. W ocenie Sądu, wobec przesądzenia kwestii prawidłowości doręczenia postanowienia Naczelnika z 2 czerwca 2022 r. Strona w granicach przedmiotowej sprawy nie może skutecznie podważać odmowy przywrócenia terminu do złożenia zażalenia, powołując się na niedoręczenie czy nieskuteczne doręczenie postanowienia organu egzekucyjnego. Zobowiązana była wykazać organowi, że zażalenie złożyła zbyt późno bez swojej winy, z przyczyn obiektywnych, całkowicie od niej niezależnych, czego jednakże nie uczyniła, bowiem za okoliczność taką nie można uznać wad doręczenia przesyłki, ocenionej w odrębnej sprawie. Sąd podkreślił, że Skarżąca jako osoba prawna jest podmiotem, od którego można oczekiwać, iż nie będzie podchodzić lekceważąco do sytuacji, w której nie ma kontroli, kto odbiera kierowane do niej przesyłki, tym bardziej, gdy pod tym samym adresem siedzibę ma również inna osoba prawna. Aprobowanie takiego stanu rzeczy świadczy o niedbalstwie po stronie Spółki i świadomym godzeniu się na ryzyko. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości po stronie doręczyciela, winna podjąć stosowne czynności i uruchomić postępowanie reklamacyjne, a jego wynik udokumentować przed organem. Nie zgadzając się z zapadłym orzeczeniem, Skarżąca wniosła skargę kasacyjną, w której zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie następujących przepisów: I. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, których uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r. poz. 735 ze zm., dalej: k.p.a.) poprzez oddalenie skargi pomimo naruszenia przez organ przepisów postępowania i wprowadzenia elementu dowolnego uznania Dyrektora w kontekście realizacji prawa do przywrócenia terminu, które w tym zakresie jest całkowicie wykluczone; ocena organu powinna być w tym zakresie oparta na obiektywnych przesłankach braku zawinienia Spółki przy dochowaniu terminu do złożenia zażalenia na postanowienie - skarżone postanowienie Dyrektora pozbawione było tego waloru i naruszało art. 6 k.p.a., w związku z czym wymagało uchylenia przez Sąd; 2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 6 k.p.a. poprzez oddalenie skargi i akceptację działania organu pomimo naruszenia zasady legalizmu i praworządności, zgodnie z którą organy egzekucyjne działają na podstawie przepisów prawa, wskutek obrazy opisanych w niniejszej skardze przepisów prawa; 3) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz art. 3 § 2 w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 137 ze zm., dalej: p.u.s.a.) poprzez oddalenie skargi Spółki bez przeprowadzenia kontroli legalności rozstrzygnięcia w zakresie zgłoszonym skargą w obszarze dotyczącym naruszenia przepisów postępowania; 4) art. 3 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. oraz z art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez niewykonanie przez Sąd funkcji kontrolnej i w efekcie błędne oddalenie skargi w kontekście wadliwego uznania w postanowieniach organów, że w rozpatrywanej sprawie zachowane zostały wymogi przepisów o doręczeniach i nie doszło do uchybienia w doręczeniu postanowienia Naczelnika, a w konsekwencji wadliwego uznania, że nie zostały wypełnione przesłanki do przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia; 5) art. 141 § 4 i art. 3 § 1 p.p.s.a. oraz art. 1 i 2 p.u.s.a. poprzez nieprawidłowe odtworzenie stanu faktycznego sprawy i w efekcie powtórzenie w wyroku w znaczącym stopniu stwierdzeń zaczerpniętych bezpośrednio z postanowienia organu odwoławczego, co podważa wniosek o prawidłowo wykonanej przez Sąd kontroli legalności (zgodności z prawem) rozstrzygnięcia organów; II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, tj. 1) art. 58 § 1 k.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie podlegające na odmowie przywrócenia terminu do złożenia zażalenia na postanowienie Naczelnika pomimo uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu do złożenia tego zażalenia; 2) art. 45 k.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie podlegające na odmowie uznania, że przesyłka zawierająca postanowienia Naczelnika została doręczona wadliwe, z naruszeniem przepisów o doręczeniach, w związku z czym Spółka nie miała możliwości zapoznania się z jego treścią, a w konsekwencji złożenia zażalenia w wyznaczonym terminie. W świetle tak sformułowanych zarzutów kasacyjnych Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie postanowień organów obu instancji. Strona wniosła nadto o zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych, a także przeprowadzenie rozprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione w jej treści zarzuty okazały się słuszne. Przedmiotem sporu między stronami pozostawało zagadnienie dopuszczalności ponownego podważania przez Skarżącą skuteczności doręczenia przesyłki w ramach kontroli instancyjnej odrębnego rozstrzygnięcia Dyrektora co do odmowy przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej, a także ocena prawna dokonana na poziomie subsumpcji nieskutecznie zakwestionowanego w zarzutach kasacyjnych stanu faktycznego pod normę zawartą w art. 58 § 1 k.p.a. w zakresie oceny braku wypełnienia przesłanki niezawinienia w uchybieniu terminu do wniesienia zażalenia. W kontekście pierwszej kwestii spornej należy podzielić ocenę dokonaną w kwestionowanym orzeczeniu o rozbieżności między przesłankami warunkującymi prawidłowość doręczania przesyłek sądowych, wpływającego na rozpoczęcie biegu terminu do dokonania określonych czynności, a przesłankami umożliwiającymi skorzystanie z instytucji przywrócenia terminu. Powyższe kwestie pozostają rozbieżne, nie mogąc zachodzić łącznie w odniesieniu do jednego stanu faktycznego. Przyjęcie oceny o braku należytego wypełnienia obowiązków przez doręczyciela (operatora pocztowego), tj. o nieskuteczności doręczenia, niweczy skutki prawne, jakie przepisy wiążą z odbiorem korespondencji, co oznacza, że wiążący się z takim zdarzeniem termin ustawowy do dokonania czynności procesowej nie rozpoczyna biegu. Jednocześnie prawomocne przesądzenie kwestii prawidłowości doręczenia przesyłki i bezskutecznego zakończenia biegu terminu procesowego umożliwia zainteresowanej stronie ubieganie się o jego przywrócenie. Postanowienie organu odwoławczego z 28 września 2022 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia zażalenia zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z 31 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 684/22, oddalił skargę Strony. Wobec kontroli instancyjnej Naczelnego Sądu Administracyjnego dokonanej w wyroku z 27 sierpnia 2024 r. o sygn. III FSK 860/23, orzeczenie Sądu pierwszej instancji uprawomocniło się, zaś kwestionowane postanowienie Dyrektora pozostało w obrocie prawnym. W zaistniałej sytuacji za wiążącą należy uznać ocenę co do skuteczności doręczenia przesyłki zawierającej odpis postanowienia Naczelnika z 2 czerwca 2022 r. w dacie wynikającej ze zwrotnego potwierdzenia jej odbioru, a tym samym złożenia zażalenia w dacie 24 sierpnia 2022 r. z uchybieniem ustawowego terminu. Powyższe z kolei przesądzało brak możności podnoszenia na obecnym etapie postępowania zarzutów oscylujących wokół kwestii doręczenia odpisu postanowienia oraz rozpoczęcia biegu terminu jego zaskarżenia, co czyni chybionymi zarzuty podniesione w pkt I.4 i II.2 petitum skargi kasacyjnej. Podobną ocenę należało wyrazić wobec sformułowanego w pkt I.5 zarzutu naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 i art. 3 § 1 p.p.s.a. oraz art. 1 i 2 p.u.s.a., sprowadzającego się – zdaniem Strony – do nieprawidłowego odtworzenia stanu faktycznego sprawy i powtórzenia w wyroku w znaczącym stopniu stwierdzeń zaczerpniętych bezpośrednio z postanowienia organu. W toku kontroli legalności rozstrzygnięcia organów podatkowych sąd administracyjny nie czyni własnych ustaleń faktycznych (wyjątek stanowi w tym względzie art. 106 § 3 p.p.s.a. nieznajdujący zastosowania w sprawie), co do zasady wyrokując na kanwie stanu faktycznego w sposób stanowczy ustalonego na poziomie postępowania podatkowego. Skarżący kasacyjnie, chcąc uczynić przedmiotem zarzutu błędnie w jego ocenie ustalony stan faktyczny, determinujący następnie etap jego subsumpcji pod określoną normę materialnoprawną, winien przedmiotem zarzutu uczynić przepisy postępowania ze sfery gromadzenia i oceny materiału dowodowego ze wskazaniem istoty uchybień, które ostatecznie doprowadziły do skutkowego błędu w ustaleniach faktycznych. Zarówno przy tym z treści zarzutu, w szczególności jego podstawy, jak i lektury jego uzasadnienia na poziomie uzasadnienia środka zaskarżenia, nie wynikają tak sprecyzowane uchybienia, co wymuszało przyjęcie oceny o nieskutecznym zakwestionowaniu przez Stronę ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie przez Dyrektora. Powyższa konstatacja jednocześnie nie uniemożliwiła wyeliminowania z obrotu prawnego zakwestionowanego orzeczenia oraz poddanego kontroli Sądu pierwszej instancji postanowienia Dyrektora wobec uchybień, do jakich w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego doszło na poziomie zastosowania art. 58 § 1 k.p.a. Jakkolwiek Skarżąca przemiennie zarzucała organom nieprawidłowość doręczenia i błędy po stronie doręczyciela pocztowego, przedmiotem zastrzeżeń od samego wniosku inicjującego postępowanie o przywrócenie terminu czyniła jednocześnie ww. okoliczności w kontekście własnego braku zawinienia w spóźnionej czynności procesowej, domagając się wyraźnie przywrócenia terminu do jej dokonania. Dualizm argumentacji w omawianym przedmiocie dostrzegł również Sąd pierwszej instancji, albowiem niezależnie od spostrzeżeń w zakresie przesądzenia uchybienia terminu przeprowadził wywód prawny na okoliczność niespełnienia przesłanek zawartych w hipotezie art. 58 § 1 p.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, materiał dowodowy oferowany przez zainteresowane strony na wykazanie prawdziwości podnoszonych twierdzeń winien być analizowany w zakresie przydatności (mocy dowodowej) i wiarygodności, ocenianych przez pryzmat tez dowodowych sformułowanych przez wnioskującego o ich przeprowadzenie. Niezależnie, że w kontekście wniosku o przywrócenie terminu stosuje się łagodniejszy reżim uprawdopodobnienia twierdzeń o faktach, również w tym przypadku tezy dowodowe pozwalają zakreślić ramy, w jakich organy podatkowe mogą poruszać się w toku przeprowadzania i oceny danego źródła dowodowego. Jeżeli Skarżąca, poza kwestionowaniem samej skuteczności doręczenia, podnosi okoliczności relewantne z punktu widzenia hipotezy normy prawnej zawartej w art. 58 § 1 k.p.a., tj. brak własnej winy w niedochowaniu terminu, organy winny w granicach zakreślonych tezami dowodowymi poddać analizie stopień zawinienia Strony i ocenić w ramach dyskrecjonalnego uprawnienia, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego, na ile podnoszone argumenty są przekonujące dla zastosowania instytucji przywrócenia terminu, oczywiście o tyle, o ile następuje nawiązanie do okoliczności zawierających się w tezach dowodowych uprzednio podnoszonych twierdzeń czy oferowanych dowodów. Artykuł 58 § 1 k.p.a. nie odwołuje się do reżimu dowodzenia, wprowadzając jedynie konieczność uprawdopodobnienia zaistnienia przesłanek. Uprawdopodobnienie, jako ułatwione postępowanie dowodowe zmierzające do uwiarygodnienia twierdzeń, nie daje pewności, lecz wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia strony o danym fakcie. Ocena, czy w realiach konkretnego postępowania uprawdopodobnienie w istocie nastąpiło, pozostawione jest ocenie organów, które - nie będąc związane twierdzeniami zawartymi we wniosku - korzystając z przyznanej ustawowo kompetencji, winny podjąć swobodną, niemniej nie dowolną decyzję, czy w świetle prezentowanych twierdzeń strony uznają za prawdopodobne okoliczności wypełniające przesłanki zawarte w hipotezie określonego przepisu. Kwestia stopnia uprawdopodobnienia racji jest zatem przez ustawodawcę poddana relatywizacji dokonującej się przez uwzględnienie kontekstu faktycznego sprawy, na kanwie której dochodzi do oceny możności zastosowania instytucji przewidzianej w przywołanym przepisie. W rozpoznawanej sprawie Skarżąca od zażalenia z 24 sierpnia 2022 r. na postanowienie Naczelnika z 2 czerwca 2022 r., zawierającego się w tym samym piśmie procesowym, co wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia środka zaskarżenia, przy wspólnym uzasadnieniu obu żądań, podnosiła argumenty poddające w wątpliwość nie tylko sam moment zapoznania się przezeń z odpisem rozstrzygnięcia Naczelnika, ale również okoliczności towarzyszące odbiorowi korespondencji go zawierającej. Uzasadniając wniosek o zastosowanie art. 58 § 1 k.p.a., Skarżąca wyjaśniła, że osoba, która rzekomo z jej ramienia odebrała sporną korespondencję, nie jest ani umocowana do dokonywania tej czynności w imieniu Spółki, ani nie jest jej pracownikiem, pozostając osobą w żaden sposób niezwiązaną ze Skarżącą. Podmiot ten nie miał swoich pracowników, a jedyną osobą pozostającą w jej strukturach, a tym samym mogącą odbierać korespondencję przychodzącą, jest członek zarządu ujawniony w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. W wyniku nieprawidłowego obiegu dokumentacji Skarżąca nie miała okazji zapoznać się z niekorzystnym postanowieniem, którego treść poznała dopiero 17 sierpnia 2022 r., tj. z chwilą otrzymania kierowanego doń jako trzeciodłużnika wezwania do przekazania kwoty zajętej wierzytelności (k. 85-86 akt adm.). Jakkolwiek okoliczności te zostały poddane ocenie na poziomie organu, a także następczo Sądu pierwszej instancji, nie zostały uznane jako wypełniające hipotezę art. 58 § 1 k.p.a. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, Skarżąca jako osoba prawna jest podmiotem, od którego można oczekiwać, iż nie będzie podchodzić lekceważąco do sytuacji, w której nie ma kontroli, kto odbiera kierowane do niej przesyłki, tym bardziej, gdy pod tym samym adresem siedzibę ma również inna osoba prawna, zaś aprobowanie takiego stanu rzeczy winno - zdaniem Sądu - świadczyć o niedbalstwie i świadomym godzeniu się na ryzyko. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew twierdzeniom organu odwoławczego i WSA w Bydgoszczy, z przywołanych okoliczności nie można jednoznacznie ocenić, jakoby możliwym było przypisanie Spółce niedbalstwa przejawiającego się w dopuszczeniu do odbioru kierowanej doń korespondencji przez nieuprawnionych pracowników podmiotu trzeciego mającego siedzibę w tym samym miejscu. Forma nieumyślna winy w postaci niedbalstwa, w doktrynie prawa karnego uznawana jako nieświadoma nieumyślność, sprowadza się do sytuacji nieprzestrzegania reguł ostrożności wymaganych w określonych realiach faktycznych, pomimo obiektywnej powinności i możności jej przestrzegania. W tym kontekście rozpatrywać więc należy wypadkową kilku elementów – zaistnienia stanu nieostrożności, powinności zachowania ostrożności w danej sytuacji i jednocześnie występującej możności po stronie zainteresowanego powzięcia działań jej przestrzegania, a to z kolei w wymiarze obiektywnym. W realiach faktycznych sprawy trudno oczekiwać od Spółki współdzielącej siedzibę z innym podmiotem, aby w sposób wyczerpujący wyeliminowała ryzyko odbioru korespondencji przez osoby trzecie. Za obiektywnie trudne do zrealizowania wydaje się nadto nałożenie na Skarżącą obowiązku kontroli nad potencjalną nieuważnością doręczyciela pocztowego, jak i osoby odbierającej przesyłki z ramienia innego adresata, którzy widząc dane odbiorcy, tj. nazwę i adres Strony, winni zareagować odpowiednio – poprzez nieprzedkładanie do odbioru listu oraz poprzez nieskładanie podpisu w razie pomyłki, co nabiera szczególnego wymiaru, ilekroć do danego podmiotu wpływa korespondencja w znacznej ilości. Stanowisko organu, jakoby z faktu braku adnotacji na zwrotnym potwierdzeniu odbioru o jego odebraniu przez osobę nieuprawnioną, wynikać miała okoliczność ponoszenia przez Spółkę ryzyka w zakresie organizacji obiegu korespondencji i przepływu informacji, uznać należy za zawodny schemat wnioskowania. Błąd formalny sprowadza się bowiem do założenia, że istnieje możliwość odbioru korespondencji i jednoczesnego zastrzeżenia, że następuje na ręce osoby nieuprawnionej, podczas gdy ujawnienie braku statusu uprawnionego do odbioru implikuje niemożność wydania przesyłki przez doręczyciela. Przyjęcie odmiennego stanowiska oznaczałoby, że Spółka współdzieląca siedzibę z podmiotem trzecim winna każdorazowo upewniać się, czy którakolwiek z przesyłek odebranych przez pracownika innej spółki nie powinna trafić do prawidłowego adresata, tj. mieć świadomość elementu potencjalnie niewystępującego. Przywołane okoliczności, przy uwzględnieniu występującego w sprawie złagodzonego reżimu dowodzenia wypełnienia przesłanek z art. 58 § 1 k.p.a., pozwalały i czyniły zasadnym uznanie, że Skarżąca uprawdopodobniła brak winy w spóźnionym wniesieniu zażalenia na postanowienie Naczelnika, z którego treścią zapoznała się z chwilą odbioru późniejszej korespondencji kierowanej z organu (wezwanie odebrane 17 sierpnia 2022 r.) Wywiązanie się przy tym przez Stronę z pozostałych wymogów formalnych instytucji przywrócenia terminu, tj. wykazanie zachowania 7-dniowego terminu do złożenia wniosku i dokonanie spóźnionej czynności, winny skutkować w procesie kontroli legalności rozstrzygnięcia organu na poziomie Sądu pierwszej instancji uwzględnieniem skargi poprzez uchylenie postanowienia z 28 września 2022 r. Z uwagi na zasadność zarzutów naruszenia w sprawie art. 58 § 1 k.p.a. oraz art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 6 k.p.a., a także w uzupełnieniu tych zarzutów - art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz art. 3 § 2 w zw. z art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił w całości zaskarżony wyrok i rozpoznał skargę poprzez uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną. O kosztach postępowania sądowego, na które składają się koszty postępowania kasacyjnego i koszty postępowania pierwszoinstancyjnego, orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1, art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. s. Krzysztof Winiarski s. Paweł Borszowski s. Krzysztof Przasnyski