III FSK 757/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek (sprawozdawca), Protokolant Izabela Dalkowka-Jóźwiak, po rozpoznaniu w dniu 2 lutego 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. S.A. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 12 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Ol 664/18 w sprawie ze skargi E. S.A. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 17 sierpnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2002-2005 oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Ol 664/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, oddalił skargę E. S.A. w G. (dalej: Spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie (dalej: Kolegium) z 17 sierpnia 2018 r. w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2002-2005 (wyrok ten oraz pozostałe powoływane orzeczenia dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Spółka w złożonej skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) zarzuciła mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie: 1/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z przepisami procedury administracyjnej, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. z art. 240 § 1 pkt 8 lit b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. – dalej: O.p.), w wyniku uznania przez Sąd pierwszej instancji, że wniosek o wznowienie postępowania winien być uznany za niedopuszczalny, bowiem zdaniem Sądu w tym przypadku decyzja nie została wydana na podstawie przepisów o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r. sygn. akt SK 48/1, choć z wyroku tego wynika, że niezgodne z Konstytucją było opodatkowanie stacji transformatorowych jak budynków; 2/ art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 151 oraz art. 153 p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie, podczas gdy prawidłowe zastosowanie powołanego przepisu przez Sąd powinno polegać na jasnym i niebudzącym żadnych wątpliwości przedstawieniu operacji logicznej przeprowadzonej przez Sąd przy rozstrzyganiu sprawy - istotny wpływ, naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. na wynik sprawy sądowoadministracyjnej polega zaś na tym, że gdyby Sąd prawidłowo przeprowadził proces myślowy (rozumiany jako ciąg operacji logicznych) związany z rozstrzyganiem przedmiotowej sprawy, a następnie prawidłowo odzwierciedlił go w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, wówczas musiałby podjąć odmienne rozstrzygnięcie od zawartego w tym wyroku i zamiast oddalić skargę, uwzględniłby ją; 3/ art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. - Sąd pierwszej instancji naruszył art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie jako podstawy faktycznej swojego rozstrzygnięcia stanu faktycznego błędnie ustalonego przez organy podatkowe – naruszenie przez Sąd ostatnio powołanych przepisów polegało na podzieleniu w uzasadnieniu wyroku błędnych wniosków zawartych w zaskarżonych decyzjach wydanych z mającym istotny wpływ na wynik sprawy administracyjnej naruszeniem przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., polegającym m.in. na błędnym ustaleniu, że obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach i tym samym spełnia ustawową definicję budynku zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm. – dalej: u.p.o.l.) oraz w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2018 r. poz. 1202 ze zm. – dalej: u.p.b.) może stanowić budowlę: a także na błędnym nie podzieleniu stanowiska Spółki, że nie podlegają opodatkowaniu - jako budowle - pozostałe urządzenia i instalacje stanowiące odpowiednio rozdzielnię i rozdzielnie potrzeb własnych, w tym znajdujące się tam transformatory kontenerowe - istotny wpływ naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i na wynik sprawy sądowoadministracyjnej polegał zaś na tym, że Sąd - w następstwie zaakceptowania błędnie ustalonego przez organy stanu faktycznego sprawy - dokonał nieprawidłowej oceny legalności zaskarżonej decyzji. W oparciu o tak postawione zarzuty, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Olsztynie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlegała oddaleniu. Z uwagi na sposób sformułowania zarzutów oraz ich uzasadnienia w skardze kasacyjnej, koniecznym jest w pierwszej kolejności przypomnienie pewnych zasadniczych kwestii dotyczących zarówno wymogów, jakie powinna spełniać skarga kasacyjna oraz istoty i zakresu postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w analizowanej sprawie nie występuje. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą kasacyjnie naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem to autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone i dlaczego. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż z uwagi na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, może on uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać precyzyjne uzasadnienie, w czym wnoszący autor skargi kasacyjnej upatruje naruszenia powołanych w niej przepisów. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Dodać również należy, że zgodnie z art. 176 p.p.s.a. strona skarżąca kasacyjnie ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z 18 października 2017r., sygn. akt II OSK 2702/16). Uwagi powyższe były konieczne, gdyż postawione w punktach 2 i 3 skargi kasacyjnej zarzuty oraz jej uzasadnienie nie odnoszą się do argumentacji zaprezentowanej przez Sąd pierwszej instancji, jak i do realiów niniejszej sprawy. Z kolei zarzut postawiony w punkcie 1 skargi kasacyjnej w ogóle nie został uzasadniony. Nie wiadomo zatem w czym Spółka upatruje jego naruszenia, co uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do tego zarzutu. Przypomnieć należy, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku zaakceptowano stanowisko Kolegium, iż wyrok Trybunału Konstytucyjnego na który powołała się Spółka w złożonym wniosku o wznowienie postępowania, nie może znaleźć zastosowania, gdyż decyzja kończąca wznowione postępowanie, nie została oparta na przepisie, który okazał się niekonstytucyjny. Doszło zatem do sytuacji, w której wznowione zostało postępowanie na podstawie art. 243 § 1 O.p., gdyż wniosek spełniał przesłanki formalne, w tym wskazano podstawę wznowienia o której mowa w art. 240 § 1 pkt 8 O.p. Prowadząc postępowanie w granicach zakreślonych przez art. 243 § 2 O.p., organ podatkowy dokonał oceny powołanej przesłanki wznowienia i uznał, że przesłanka ta w sprawie nie występuje, gdyż jak wyżej wskazano, przepisy zakwestionowane przez Trybunał Konstytucyjny nie stanowiły podstawy wydania decyzji we wznowionym postępowania. Był to jedyny powód odmowy uchylenia decyzji ostatecznej. Tymczasem w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie została w ogóle podjęta polemika ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, że pogląd taki był błędny. Zamiast tego autor skargi kasacyjnej kwestionował poglądy, które nie zostały zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Skarga kasacyjna stanowi środek zaskarżenia, którego celem jest zakwestionowanie stanowiska wyrażonego przez wojewódzki sąd administracyjny. Aby mogła zostać uznana za skuteczną, czyli doprowadzić do uchylenia wyroku sądu pierwszej instancji, powinna się w niej znaleźć argumentacja wykazująca błędy w rozumowaniu tego sądu. W rozpatrywanej skardze kasacyjnej, Spółka nie podjęła jednak polemiki ze stanowiskiem WSA w Olsztynie. Naczelny Sąd Administracyjny nie miał zatem jakichkolwiek podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. Z tych powodów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu, zaś podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 184 p.p.s.a. Paweł Dąbek Jacek Brolik Jacek Pruszyński