III FSK 5106/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 10 kwietnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 525/20 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 20 lutego 2020 r. nr 1201-IEW-2.4123.3.2019.13 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 5 lutego 2021 r. sygn. I SA/Kr 525/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę M.S. (dalej jako: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 20 lutego 2020 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za październik 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu wyroku, sąd pierwszej instancji wskazał, że analiza akt sprawy potwierdziła, że wystąpiły przesłanki warunkujące przyjęcie solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki. Skarżący, mimo spoczywającej na nim w tym zakresie powinności, nie wykazał, aby w czasie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu nie zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ani też, aby niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez jego winy. W okresie, w którym skarżący pełnił funkcję członka zarządu wystąpiła podstawa do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, bądź wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe). Zdaniem WSA w Krakowie w niniejszej sprawie organ prawidłowo ustalił, iż w chili objęcia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu łączna kwota zaległości spółki wynosiła 1.631.446 zł, natomiast odsetki od ww. zaległości 613.369,00 zł. Przesłanka niewypłacalności A. Sp. z o.o. zaistniała, co najmniej od dnia 25 listopada 2013 r. i od tego dnia rozpoczął bieg dwutygodniowy termin dla spółki do zgłoszenia do sądu wniosku o upadłość. Termin ten upływał 9 grudnia 2013 r. Sąd pierwszej instancji zauważył, że zgodnie z utrwalonym i jednolitym orzecznictwem sądowoadministracyjnym, w zaistniałym stanie faktycznym, właściwym czasem dla skarżącego na zgłoszenie wniosku o upadłość ze względu na objęcie funkcji prezesa zarządu spółki był okres dwóch tygodni po jej objęciu. Tym samym termin na zgłoszenie przez skarżącego wniosku o upadłości upływał w dniu 16 października 2014 r. Sąd ten dodał, że z akt sprawy wynika, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. W szczególności istotna jest analiza stanu majątkowego spółki w kontekście egzekucji z nieruchomości, która ewidentnie wskazała, iż wobec zasady pierwszeństwa zabezpieczeń już uprzednio dokonanych na tej nieruchomości przez innych wierzycieli w postaci hipotek organ podatkowy nie miał możliwości jakiegokolwiek zaspokojenia z tego składnika majątkowego, a innego majątku nadającego się do egzekucji nie ujawniono. Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu na mocy Uchwały nr 2 z 2 października 2014r., zatem od tego dnia, a fakt ten został potwierdzony wpisem z 26 listopada 2014 r. w KRS. Sąd ten dodał, że nawet jeśli przyjąć, że skarżący skutecznie zrezygnował z funkcji w dniu 2 grudnia 2014 r., to kwestia pełnienia funkcji w dacie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2014r. tj. w dniu 25 listopada 2014 r. jest bezsporna. W dalszej kolejności WSA w Krakowie zauważył, że z akt sprawy nie wynika, aby skarżący zaoferował dowód, albo wskazał okoliczności mieszczące się w hipotezie normy przepisu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. i mógł skorzystać z przewidzianego tam dobrodziejstwa. Za okoliczności wyłączające winę w niezgłoszeniu wniosku o upadłość spółki nie można było z pewnością uznać braku możliwości zapoznania się ze stanem finansowym spółki, czy sformalizowany charakter postępowania upadłościowego, prowadzący do niemożności zadośćuczynienia wymogom wniosku o ogłoszenie upadłości. Bierna postawa członka zarządu w spółce, której sytuacja majątkowa uzasadniała wszczęcie postępowania upadłościowego, nie mogła zostać oceniona, jako ekskulpacja w świetle art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Wyrok ten w całości dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej w skrócie CBOSA). Skargę kasacyjną od powyższego wyroku na podstawie art. 173 § 1 p.p.s.a. złożył pełnomocnik skarżącego, który zaskarżył ją w całości Na zasadzie art. 174 pkt 1 oraz pkt 2 p.p.s.a, zaskarżonemu wyrokowi zarzucił obrazę przepisów o postępowaniu sądowoadministracyjnym w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit c w zw. z art. 141 § 4, oraz art. 151 p.p.s.a., przez nieuwzględnienie skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 20 lutego 2020 r. (znak: 1201-IEW-2.4123.3.2019.13), pomimo wykazania przez skarżącego naruszenia przez organy administracyjne I i II instancji przepisów postępowania oraz prawa materialnego. Zarzucił także naruszenia przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, stanowiących podstawę materialnoprawną zaskarżonego orzeczenia (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) tj. naruszenie: 1. art. 116 O.p. przez oddalenie skargi, a co za tym idzie utrzymanie w mocy decyzji ustalającej odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe spółki w sytuacji, gdy w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec spółki A. sp. z o.o., w szczególności w chwili wydania tytułu wykonawczego numer [...] oraz zawiadomienia o zajęciu nieruchomości z dnia 29 grudnia 2016 r. brak było osób uprawnionych do jej reprezentowania, a to w związku ze skuteczną rezygnacją skarżącego M. S. z funkcji prezesa zarządu z dniem 2 grudnia 2014 r., a nadto dla spółki nie został ustanowiony kurator na zasadzie art. 138 O.p., co skutkowało nieważnością zaskarżonej decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3) O.p.; 2. art. 107 w zw. z art. 116 § 1 i 2 O.p. przez uznanie, że za zaległości podatkowe podatnika spółki A. sp. z o.o. z siedzibą w K. odpowiada skarżący, jak również uznanie, iż w sprawie nie zachodzą okoliczności egzoneracyjne skarżącego, 3. zasady nakazującej sądom zgodnie art. 3 § 1 i 2 w zw. z art. 134 § 1 i 2 p.p.s.a, w ramach kontroli aktów organów administracji, egzekwowanie od organów podatkowych stosowania zasady zaufania obywatela do organów państwa, nakazującej organom podatkowym orzekanie zgodnie z prawem bez oglądania się na doraźne korzyści dla fiskusa (art. 121 § 1 w zw. z art. 124 O.p.), 4. zasady nakazującej sądom, zgodnie z art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a, w ramach kontroli aktów organów administracji, egzekwowanie od organów podatkowych stosowania zasady praworządności (legalności), nakazującej organom podatkowym orzekanie z duchem i literą prawa (art. 8 Konstytucji RP w zw. z art. O.p.); 5. art. 134 p.p.s.a, obligującego sąd do badania, czy przy wydaniu zaskarżonej decyzji podatkowej przez organy podatkowe nie doszło do naruszenia przepisów materialnego prawa podatkowego i przepisów postępowania podatkowego, bowiem sąd pierwszej instancji, będąc powołanym do sądowej kontroli ostatecznych decyzji organów podatkowych w celu zagwarantowania obywatelom praworządnego działania organów państwowych, zaskarżonym wyrokiem, dopuszczając się błędnej wykładni procesowego, jak i materialnego prawa podatkowego w spornej sprawie podatkowej, zapewnił skarżącej tylko pozory sprawiedliwości, przerzucając faktyczny ciężar wymiaru sprawiedliwości na Naczelny Sąd Administracyjny. Mając na uwadze powyższe, pełnomocnik skarżącego wniósł na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, na podstawie art. 61 § 2 pkt 1 oraz 61 § 3 p.p.s.a w zw. z 193 p.p.s.a. wniósł także o wstrzymanie wykonania decyzji w całości przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. A nadto na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. wniósł o rozpoznanie niniejszej skargi na rozprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, t.j. ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego została oddalona. Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1429), w brzmieniu obowiązującym od 15 kwietnia 2023 r., z uwagi na brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy stacjonarnej, a także na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Odnośnie do zarzutów skargi kasacyjnej podnieść należy, że nie zostały one należycie uzasadnione, dlatego Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał je w takim zakresie w jakim możliwe było przyporządkowanie uzasadnienia skargi kasacyjnej do zarzutów postawionych w jej petitum. Przypomnieć trzeba, że zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, że do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zarzuty kasacyjne oraz ich uzasadnienie nieodpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia. W petitum wniesionej w niniejszej sprawie skargi kasacyjnej zarzucono naruszenie przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego. Jednak w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wykazano ani wpływu zarzucanego naruszenia przepisów postępowania na wynik sprawy, ani w jaki sposób przepisy te zostały naruszone. Nie zostały też należycie uzasadnione zarzuty naruszenia prawa materialnego. Nie podano jak naruszone przepisy zinterpretował Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym orzeczeniu, a jaka powinna być prawidłowa ich wykładnia, albo dlaczego uważa, że zostały one niewłaściwie zastosowane. Nie podano nawet, czy zarzucane naruszenie prawa materialnego organ upatruje w ich błędnej wykładni, czy w niewłaściwym zastosowaniu. Przede wszystkim w podstawach kasacyjnych nie sformułowano zarzutu naruszenia przepisów dotyczących ustalenia i oceny stanu faktycznego. Przywołanie art. 122, 180 § 1 i 188 O.p. w uzasadnieniu skargi kasacyjnej ograniczono do wskazania tych jednostek redakcyjnych przepisów i wskazania świadków, których przesłuchanie mogłoby doprowadzić do ustalenia możliwości uzyskania przez skarżącego informacji co do funkcjonowania spółki. Skarżący dąży do przyjęcia, że nie mógł zapoznać się z dokumentacją spółki. Nie uzasadnia jednak, jakie miałoby to znaczenie z punktu widzenia podstawy prawnej orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości podatnika. W żaden sposób nie uzasadnia, by Sąd pierwszej instancji nie dokonał prawidłowej kontroli zastosowania przez organy podatkowe art. 191 O.p. Organy podatkowe zobowiązane są do ustalenia wszystkich faktów i okoliczności, które są niezbędne dla załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). Powinny zebrać wszystkie dostępne dowody i rozpatrzeć je w sposób wyczerpujący, niezależnie od tego, czy potwierdzają one tezy organu czy twierdzenia podatnika (art. 187 § 1 w zw. z art.121 § 1 O.p.). Następnie powinny je ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Z kolei żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 O.p.).Jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzących wątpliwości ustaleń stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Innymi słowy, odmowa przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu jest dopuszczalna wówczas, gdy brak jest możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy, albo też dana okoliczność w sposób niebudzący wątpliwości została już udowodniona. Przy czym organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy, tj. stwierdzenia, że stan ten podpada pod hipotezę określonej normy prawnej o charakterze materialnoprawnym. Ogólnie opisane stanowisko w tej sprawie nie uwzględnia wyraźnej treści zaskarżonego wyroku, tego, że skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu na mocy Uchwały nr 2 z 2 października 2014r., zatem od tego dnia, a fakt ten został potwierdzony wpisem z 26 listopada 2014 r. w KRS i znane mu było postanowienie z dnia 16 kwietnia 2018 r. sygn. akt [...], w którym Sąd postanowił nałożyć za niedopełnienie obowiązku sprawozdawczego za lata 2004 oraz 2011-2016 grzywnę, a to wobec stwierdzenia braku skutecznej rezygnacji z pełnionej funkcji prezesa zarządu Spółki A., a tym samym uznania skarżącego za osobę zobowiązaną do wykonywania tego obowiązku. Ustalono, że dopiero, gdy w trakcie nadal trwającego postępowania przymuszającego skarżący przedłożył na wyraźne żądanie Sądu rejestrowego dowód nadania listem poleconym z dnia 18 września 2018 r. oświadczenia o rezygnacji, Sąd Rejonowy dla Krakowa Śródmieścia, XI Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego postanowieniem z dnia 1 października 2018 r. Sygn. akt [...] stwierdził, iż obecnie skarżący nie pozostaje członkiem zarządu A. Sp. z o.o. Tych okoliczności autor skargi kasacyjnej nie podważa, zatem należy przyjąć je za miarodajne i przeczące, by został on pozbawiony możliwości zaznajomienia się z kondycją zarządzanej spółki. Czas, w jakim był uznawany za członka zarządu, jego dobrowolne przyjęcie funkcji i niedopełnienie obowiązków związanych ze wskazywaną przez siebie rezygnacją pozwalają na uznanie oceny przedstawionej w zaskarżonym wyroku, za nie naruszającą prawo w zakresie, jaki wykazywano w skardze kasacyjnej. Niepodważone pozostają również ustalenia, że w chwili objęcia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu łączna kwota zaległości spółki wynosiła 1.631.446 zł, natomiast odsetki od ww. zaległości 613.369,00 zł. Organ egzekucyjny prowadził postępowania wobec spółki również z wniosków innych wierzycieli, a to Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., gdzie łączna kwota należności głównych do wyegzekwowania wynosi 14.457zł, Gminy [...], gdzie kwota należności głównej do wyegzekwowania wynosi 1.112 zł, oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oddział w Krakowie, gdzie łączna kwota należności głównych do wyegzekwowania wynosi 114.880,99 zł. Do powyższych zaległości dochodzą jeszcze odsetki za zwłokę, oraz koszty postępowania egzekucyjnego. W świetle tego za niewątpliwe należy przyjąć, że przesłanka niewypłacalności podatnika zaistniała, co najmniej od dnia 25 listopada 2013 r. i od tego dnia rozpoczął bieg dwutygodniowy termin dla spółki do zgłoszenia do sądu wniosku o upadłość. Termin ten upływał 9 grudnia 2013 r. Ten brak wykazania, by to grudzień 2014 r. był czasem rezygnacji z pełnienia funkcji pociąga za sobą ocenę, że prawidłowym było stanowisko Sądu pierwszej instancji, tak co do przyjęcia bezskuteczności egzekucji, jak i niemożności złożenia formalnie poprawnego wniosku o upadłość. Definicję bezskuteczności egzekucji można wyprowadzić z treści art. 71 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, określając ją jako uzasadnione przypuszczenie, że egzekwowana należność pieniężna nie będzie mogła być zaspokojona ze znanego majątku zobowiązanego ani też z jego wynagrodzenia za pracę lub z przypadających mu okresowo świadczeń za okres 6 miesięcy. Na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej przesłanka bezskuteczności egzekucji rozumiana jest jako brak możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela publicznoprawnego w toku wszczętej i przeprowadzonej przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki. Może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także w inny sposób. Znajduje to potwierdzenie zarówno w wykładni językowej art. 116 § 1 O.p., z którego nie wynikają żadne wymogi co do formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, jak i wykładni systemowej, opartej na analizie art. 59 § 1 i 2 u.p.e.a. Bezskuteczność egzekucji stwierdza się na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym. Zatem wykazując, że nie można było przyjąć egzekucji za bezskuteczną w sytuacji, gdy nie było zarządu (co wykazywano jedynie na podstawie rezygnacji, która nie miała odzwierciedlenia w KRS), w okolicznościach przyjętych przez Sąd, skarżący nie podważył istnienia tej przesłanki zastosowania art. 116 O.p. W zaskarżonym wyroku trafnie przywołano, że analiza stanu majątkowego spółki w kontekście egzekucji z nieruchomości, która ewidentnie wskazuje, iż wobec zasady pierwszeństwa zabezpieczeń już uprzednio dokonanych na tej nieruchomości przez innych wierzycieli w postaci hipotek organ podatkowy nie miał możliwości jakiegokolwiek zaspokojenia z tego składnika majątkowego, a innego majątku nadającego się do egzekucji nie ujawniono. Okoliczności wskazują na brak możliwego zaspokojenia wierzyciela z powodu braku majątku do zaspokojenia, czego skarżący nie podważa. Odnosząc się do podniesionej w skardze kasacyjnej kwestii ewentualnego ustanowienia spółce kuratora, należy wskazać, że zgodnie z art. 138 ust. 3 O.p., jeżeli osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej nie może prowadzić swoich spraw wskutek braku powołanych do tego organów, organ podatkowy składa do sądu wniosek o ustanowienie kuratora. W tej sprawie próżno było jednak oczekiwać od organu, że wystąpi z wnioskiem o wyznaczenie kuratora dla spółki, skoro kierowano pisma do spółki mającej (formalnie) zarząd, co zostało prawidłowo uznane przez Sąd. Jeszcze raz należy podkreślić, że okoliczność, na której w zasadzie skarżący opiera całość skargi kasacyjnej, tj. jego rezygnacja z pełnienia funkcji w grudniu 2014 r. nie została wykazana. Ponownie należy podkreślić, że nie zakwestionowano stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji. Skarżący nie tylko wyciąga pozytywne dla siebie wnioski z niewykazanego stanu faktycznego, ale również oczekuje, by organy oparły się o jego zaniechania, co słusznie dostrzega Wojewódzki Sąd Administracyjny. Takim oczekiwaniem jest odwołanie się do przepisów co do formalnych wymogów wniosku o upadłość, który w ogóle nie został złożony. W miejsce takiego działania, skarżący wskazuje na oświadczenie o rezygnacji z pełnienia funkcji. Z jednej strony jest to rezygnacja nie ujawniona formalnie, z drugiej pozostawia spółkę z jego własnej woli bez zarządu. Trudno w takiej sytuacji dopatrzeć się przesłanek egzoneracyjnych, o jakich mowa w art. 116 O.p., tym bardziej, że skarżący nie konkretyzuje zarzutów, ogólnie przywołując ten przepis. To, oraz brak konkretnych zarzutów co do wymienionych art. 145 § 1 pkt 1 lit c w zw. z art. 141 § 4, oraz art. 151 p.p.s.a., art. 107 w zw. z art. 116 § 1 i 2 O.p., art. 3 § 1 i 2 w zw. z art. 134 § 1 i 2 p.p.s.a. czy art. 8 Konstytucji RP nie daje podstaw do uznania skargi kasacyjnej za zasadną. Na koniec należy wskazać na zapis art. 61 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym po przekazaniu Sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Stosownie do art. 61 § 6 p.p.s.a. wstrzymanie wykonania aktu lub czynności traci moc z dniem: 1) wydania przez sąd orzeczenia uwzględniającego skargę; 2) uprawomocnienia się orzeczenia oddalającego skargę. Mając zatem na względzie fakt, że niniejszy wyrok jest wyrokiem prawomocnym, wniosek złożony w skardze kasacyjnej o wstrzymanie wykonania decyzji stał się wnioskiem bezprzedmiotowym. Mając na względzie powyższe oraz art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a., art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych z dnia 22 października 2015 r. (Dz.U. z 2018 r., poz. 265). Mirella Łent Krzysztof Winiarski Bogusław Woźniak