III FSK 4811/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska, po rozpoznaniu w dniu 6 marca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 1 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Ke 286/21 w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 4 marca 2021 r. nr 2601-IEE.711.19.2021 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę kasacyjną.

III FSK 4811/21 UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach (dalej: WSA) wyrokiem z dnia 1 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Ke 286/21 oddalił skargę R. Sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: skarżący, skarżąca spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach (dalej: organ) z 4 marca 2021 r. nr 2601-IEE.711.19.2021 w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanych środków pieniężnych. Skargę kasacyjną na powyższy wyrok wniósł pełnomocnik skarżącej spółki, na podstawie art. 173 § 1 w zw. z art. 175 § 3 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej p.p.s.a.), zaskarżając go wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a - naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy - art. 141 § 4 zd. 2 w zw z art. 3 § 1 p.p.s.a., poprzez zawarcie w uzasadnieniu wyroku nieuwzględniającym skargi wskazań, co do dalszego postępowania. W przypadku uwzględnienia skargi, wniesiono o zasądzenie na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów sądowych, kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz opłat skarbowych od pełnomocnictw składanych w toku instancji. Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie posiada usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. W przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania określone w art. 183 § 2 p.p.s.a. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny, przy rozpoznaniu sprawy, związany był granicami skargi kasacyjnej. Skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi są zaś wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej, wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku, ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych - także wskazanie, jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie procesowe. Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować, czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne. W tym zakresie zmian nie wprowadziła uchwała pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1), w której stwierdzono, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1) i 2) oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych. Odwołując się do wskazanych wyżej zasad związania Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzutami podniesionym w skardze kasacyjnej podkreślić należy, że do autora skargi kasacyjnej należy wskazanie, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie, zaś przy naruszeniu prawa procesowego – wskazanie przepisów tego prawa naruszone przez sąd i wpływ naruszenia na wynik sprawy - treść orzeczenia (por. wyrok NSA z 29 sierpnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1560/11). Przy czym przez powołanie podstawy kasacyjnej należy rozumieć konkretny przepis prawa, którego naruszenie przez Sąd I instancji zarzuca skarga kasacyjna, a w odniesieniu do przepisu, który nie stanowi jednej zamkniętej całości, a składa się z ustępów, punktów i innych jednostek redakcyjnych, wymóg skutecznie wniesionej skargi kasacyjnej jest spełniony wówczas, gdy wskazuje ona konkretny przepis naruszony przez sąd pierwszej instancji, z podaniem numeru artykułu, ustępu, punktu i ewentualnie innej jednostki redakcyjnej przepisu (por. wyrok NSA z 20 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 557/07, wyrok NSA z 7 marca 2014 r., sygn. akt II GSK 2019/12, wyrok NSA z 28 czerwca 2013 r., sygn. akt II OSK 552/12, wyrok NSA z 22 stycznia 2013 r., sygn. akt II GSK 1573/12, wyrok NSA z 27 marca 2012 r., sygn. akt II GSK 218/11, wyrok NSA z 8 marca 2012 r., sygn. akt II OSK 2496/10, wyrok NSA z 14 lutego 2012 r., sygn. akt II OSK 2232/10). Zatem warunek przytoczenia podstawy zaskarżenia i jego uzasadnienia nie jest spełniony, gdy skarga kasacyjna zawiera wywody zmuszające Sąd kasacyjny do domyślania się, który przepis skarżący kasacyjnie miał na uwadze. Natomiast w uzasadnieniu skargi kasacyjnej należy wykazać trafność (słuszność) zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, co oznacza, że uzasadnienie to musi zawierać argumenty mające na celu "usprawiedliwienie" przytoczonych podstaw kasacyjnych (por. wyroki NSA: z 5 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 299/04 z glosą A. Skoczylasa OSP 2005, nr 3, poz. 36; z 9 marca 2005 r. sygn. akt GSK 1423/04; z 10 maja 2005 r. sygn. akt FSK 1657/04; z 12 października 2005 r. sygn. akt I FSK 155/05; z 23 maja 2006 r. sygn. akt II GSK 18/06; z 4 października 2006 r. sygn. akt I OSK 459/06). W niniejszej sprawie postawiony został w skardze kasacyjnej tylko jeden zarzut – naruszenia art. 141 § 4 zd. 2 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez zawarcie w uzasadnieniu wyroku nieuwzględniającym skargi wskazań, co do dalszego postępowania. Przypomnieć należy, że ustawodawca w art. 141 § 4 p.p.s.a. określił niezbędne elementy uzasadnienia, tj. zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w dwóch przypadkach: po pierwsze, jeżeli uzasadnienie orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. uchwała NSA z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09), po drugie, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sporządzone w niniejszej sprawie uzasadnienie odpowiada tym wymogom: 1) nie ma żadnych wątpliwości co do stanu faktycznego, na podstawie którego orzekał Sąd pierwszej instancji – został on przez WSA opisany w pierwszej części zaskarżonego wyroku; 2) możliwa jest kontrola zaskarżonego orzeczenia przez NSA. Zauważyć przy tym należy, że wobec postawienia zarzutu naruszenia tylko art. 141 § 4 zd. 2 w zw z art. 3 § 1 p.p.s.a. NSA nie jest władny wyjść poza granice tak wyznaczone i badać inne kwestie. Odpowiadając na ów zarzut skład orzekający zauważa, że w zdaniu drugim art 141 § 4 p.p.s.a. zawarto następującą normę: "Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania". Skorzystanie przez ustawodawcę ze zwrotu "powinien" kreuje powinność względem autora uzasadnienia wyroku uwzględniającego skargę polegającą na zawarciu wskazań co do dalszego postępowania. Mają one wyjaśnić organom jakie działania są właściwe w kontekście uchybień dostrzeżonych przez sąd pierwszej instancji. Wymóg zawarcia takich wskazań w wyroku uwzględniającym skargę w żaden sposób nie determinuje natomiast sposobu uzasadnienia wyroku oddalającego skargę. Jeżeli WSA uzna, iż takie wskazania chce w orzeczeniu zawrzeć, brak jest przepisu prawnego, który uniemożliwia mu takie działanie. Czym innym jest natomiast kwestia merytorycznej poprawności takiego wskazania – nie można jednak jej podważać poprzez sam zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., bowiem wobec wyżej wskazanych wymogów formalnych skargi kasacyjnej to jej autor zobowiązany jest do dokładnego wyjaśnienia w czym dopatruje się naruszenia prawa przez sąd pierwszej instancji. Tego zaś w niniejszej sprawie nie uczyniono. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i w oparciu o art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku. SNSA Dominik Gajewski SNSA Jan Rudowski SWSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska